Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 июня 2008 г. N 13АП-4302/2008

г. Санкт-Петербург

11 июня 2008 г.

Дело N А42-7107/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июня 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 июня 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Петраш А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-4302) Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 05.03.2008 по делу N А42-7107/2007 (судья Панфилова Т.В.), принятое

по заявлению ФГУП "Арктикморнефтегазразведка"

к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

о признании частично недействительным решения

при участии:

от истца (заявителя): не явился, извещен.

от ответчика (должника): Караулов А.Б., доверенность от 11.12.2007 N 01-14-38-06 / б/н.

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Арктикморнефтегазразведка" (далее - ФГУП "АМНГР", Предприятие, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения N 17 от 01.11.2007 в части обязания уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год по эпизодам:

- включения в состав расходов (затрат), уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за 2004 год, расходов по эксплуатации морского судна "Пионер Колы" в сумме 47 333 руб.;

- включения в состав расходов (затрат), уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за 2004 год, расходов в сумме 1 327 402 руб. по оплате комиссионного вознаграждения ООО "Арктикнефть-Трейдинг";

- включения в состав расходов (затрат), уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за 2004 год, расходов в сумме 6 517 135 руб. по оплате ЗАО "Арктикшельфнефтегаз" за аренду недвижимого имущества.

Решением суда первой инстанции от 05.03.2008 требования заявителя удовлетворены. Признано недействительным, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации, решение от 11 ноября 2007 года N 17 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области в части обязания уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год по эпизодам исключения из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль:

- расходов по оплате авиабилетов в сумме 8 454 руб.;

- расходов по заработной плате в сумме 28 440 руб. 25 коп. и отчислений с указанной суммы единого социального налога в сумме 10 125 рублей и сумм взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в размере 313 рублей;

- расходов по выплате комиссионного вознаграждения ООО "Арктикнефть-Трейдинг" в сумме 1 327 402 руб.;

- расходов по аренде недвижимого имущества у ЗАО "Арктикшельфнефтегаз" в сумме 6 517 135 руб.

Суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просит обжалуемое решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы налогоплательщик неправомерно:

- отнес к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль за 2004 год, затраты по выплате заработной платы членам экипажей судна т/х "Пионер-Колы", по уплате единого социального налога и взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев, поскольку указанное судно сдано в аренду на условиях бербоут-чартера (без экипажа), а это означает, что расходы на содержание членов экипажа судна несет фрахтователь (арендатор);

- включил в состав расходов по оплате комиссионного вознаграждения ООО "Арктикнефть-Трейтинг", поскольку фактически производственная деятельность комиссионером не велась, за исключением одной операции, связанной с продажей нефти; у комиссионера отсутствовал персонал, который мог бы выполнять указанный договор; руководитель организации в действительности таковым не являлся. Оплата комиссионного вознаграждения была перечислена заявителем на расчетный счет ООО "Современные технологии менеджмента и консалтинга" - аффилированного лица по отношению к ООО "Арктикнефть-Трейдинг"; при получении валютной выручки комиссионер перечислял все денежные средства в течение одного банковского дня на счет ФГУП "АМНГР". ООО "Арктикнефть-Трейдинг" производило взаимозачеты с организациями, являющимися взаимозависимыми с ним лицами; сделка носила разовый характер; расчеты осуществлялись путем прекращения обязательств с использованием ничем не обеспеченных векселей и ничем не обеспеченных займов.

- исключил из состава расходов затраты по аренде недвижимого имущества у ЗАО "Арктикшельфнефтегаз", поскольку в ходе выездной налоговой проверки установлена схема уклонения от налогообложения, а именно: ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" передает в 2003 г. основные средства и объекты незавершенного производства в собственность взаимозависимой дочерней компании ЗАО "Арктикшельфнефтегаз", а затем использует их же в 2003-2004 гг. на правах срочного возмездного владения и пользования для осуществления своей основной производственной деятельности по договорам аренды, рентабельность которых составляет 1%.

В судебном заседании представитель налогового органа настаивал на удовлетворении апелляционной жалобы.

Представитель ФГУП "АМНГР" надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства, не явился, в связи с чем, апелляционная жалоба рассмотрена в его отсутствие в соответствии с пунктом 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 266 АПК РФ.

Законность и обоснованность обжалуемого решения проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговым органом на основании решений исполняющего обязанности начальника Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 26.02.2007г. N 2 и начальника Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 14.03.2007г. N 4 и N 8 от 07.05.2007г. проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество предприятий, транспортного налога, налога на рекламу, земельного налога, налога с доходов иностранных юридических лиц, водного налога, платы за пользование недрами, единого социального налога) и валютного законодательства, за период с 01.01.2004г. по 31.12.2004г.

По результатам выездной налоговой проверки составлены справка о выездной проверке (т.5 л.д.7) и акт от 27.08.2007г. N 11 выездной налоговой проверки (т. 6 л.д. 1-160).

ФГУП "АМНГР" в соответствии со статьей 100 НК РФ 17.09.2007 г. представило возражения по Акту.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика налоговый орган вынес решение N 17 от 01.11.2007г. (т.7л.д.1-175).

Не согласившись с решением налогового органа в части обязания уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год по спорным эпизодам, ФГУП "АМНГР" обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требование заявителя, указал на отсутствие правовых оснований у налогового органа для обязания налогоплательщика уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год по спорным эпизодам.

Апелляционный суд заслушав мнение подателя жалобы, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, проверив правильность применения судом норм процессуального права, не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. При этом расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В подпункте 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ указано, что суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам также относятся расходы на командировки, в том числе расходы на оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов.

Взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в силу подпункта 45 пункта 1 статьи 264 НК РФ также относятся в состав прочих расходов.

Из материалов дела следует, что ФГУП "АМНГР" (судовладелец) заключен стандартный чартер N 1081 Балтийского и международного морского совета (БИМКО) "Бэркон 89" от 05.12.2002г. с ООО ПКФ "Северный бастион" на аренду лесовоза-пакетовоза "Пионер Колы" (т.8 л.д.58-71).

Пунктом 2 указанного договора и статьей 27 дополнительных статей к договору предусматривалось, что судовладелец должен сдать судно фрахтователю в мореходном состоянии, пригодным к эксплуатации, во всех отношениях готовым в отношении корпуса, механизмов и оборудования, судно должно быть подтверждено надлежащими документами к моменту его передачи фрахтователю по двустороннему акту приема-передачи; прием судна фрахтователем является доказательством полного исполнения Истцом обязательств по подготовке судна к выполнению обязательств по договору.

Согласно пункту 10 договора фрахтователь обязался выплачивать судовладельцу (Истцу) фрахтовую ставку судна, начиная с даты и часа сдачи судна фрахтователю.

В момент заключения указанного договора (декабрь 2002 г.) судно "Пионер Колы" подлежало ремонту, не могло эксплуатироваться надлежащим образом, то есть не могло быть незамедлительно передано фрахтователю

Материалами дела подтверждается и не оспаривается ответчиком, что ремонт, оснащение и подготовка судна к передаче фрахтователю по вышеуказанному договору, а также оформление соответствующих документов, осуществлялись судовладельцем (Истцом) до января 2004 года.

Судно было передано фрахтователю по акту приема-передачи от 23.01.2004г., которым зафиксировано его надлежащее состояние, исправность оборудования и приборов, наличие всех необходимых для эксплуатации документов (т.1 л.д.154).

Таким образом, до 23.01.2004г. (дата передачи судна фрахтователю и начала исполнения остальных обязательств по договору) судовладелец осуществлял действия по подготовке судна, предусмотренные договором, а также нес соответствующие расходы (затраты).

08.01.2004г. и 20.01.2004г., то есть до даты передачи судна фрахтователю, на указанное судно были направлены специалисты судовладельца - Игошин В.А. (механик), Задорожный А.А. (моторист), Аитов М.Б. (моторист) для подготовки судна к сдаче инспекции РМРС на класс.

На основании изложенного, расходы в сумме 8 454 руб. по оплате авиабилетов (перелеты 08.01.2004г. и 20.01.2004г.) (т.1 л.д. 143-153) вышеуказанных работников заявителя, направленных на судно "Пионер Колы" для выполнения соответствующих работ, связанных с подготовкой судна для передачи фрахтователю и оформлению свидетельства РМРС на класс, обоснованно включены заявителем в состав расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за проверяемый период - 2004 год.

Отнесение в расходы начислений по заработной плате в сумме 28 440 руб. 25 коп. и отчислений с указанной суммы единого социального налога и сумм взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний обусловлено тем, что указанные суммы начислялись в связи с уходом членов экипажа т/х "Пионер Колы" в отпуска и отгулы с 23.01.2004г. за период рабочего времени до 23.01.2004г., то есть за период до передачи судна фрахтователю. За период нахождения работников в отпусках и отгулах начислялась премия за выслугу лет с районным коэффициентом и надбавками за работу в районах Крайнего Севера согласно пункту 3 Положения о порядке выплаты ежемесячной премии за стаж работы (т.1 л.д.53).

При этом, как следует из пояснений заявителя, сотрудники, которым начислялись спорные суммы, в период до ухода в отпуска и отгулы - до 23.01.2004г. осуществляли в том числе трудовую деятельность, направленную на подготовку судна к передаче фрахтователю в надлежащем состоянии, то есть деятельность, направленную на исполнение своих обязательств по договору бербоут-чартера ФГУП "АМНГР", в связи с чем указанные затраты были правомерно в соответствии со статьей 252 НК РФ отнесены заявителем на расходы 2004 года ФГУП "АМНГР".

В обоснование правомерности отнесения спорных затрат в расходы заявителем в материалы дела представлены пояснения (т.1 л.д.52, 59), табели учета рабочего времени, расчетные листы, лицевые счета (т.1 л.д.60-87, 88-137).

Учитывая изложенные обстоятельства, расходы по заработной плате в сумме 28 440 руб. 25 коп. и отчислениям с указанной суммы соответствующих сумм единого социального налога и сумм взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний обоснованно включены заявителем в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2004 год.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о недействительности решение Инспекции по указанному эпизоду в оспариваемой части, является обоснованным.

2. Эпизод по неправомерному включению в состав расходов в состав расходов по оплате комиссионного вознаграждения ООО "Арктикнефть-Трейтинг".

Как указывалось ранее согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные платежи за арендуемое имущество.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, глава 25 Кодекса регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 Налогового кодекса Российской Федерации). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Как указано в пункте 1 постановления N 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Из материалов дела следует, что одним из видов деятельности, осуществляемых заявителем, является добыча и реализация нефти; при этом указанный вид деятельности среди всех прочих видов деятельности, осуществляемых предприятием, не является основным.

Реализация нефти осуществляется предприятием не чаще 2-3 раз в год и зависит от многих факторов: погодных условий при добыче нефти на шельфе, конъюнктуры цен на нефть на рынке энергоносителей, наличия покупателей на нефть данной марки и т.д.

01.06.2004 г. между ФГУП "АМНГР" (Комитент) и ООО "Арктикнефть-Трейдинг" ИНН 2901094431 г.Архангельск (Комиссионер) был заключен договор комиссии N ANT/AM-01/03, согласно которому комиссионер обязался по поручению комитента (Истца), за его счет и за вознаграждение, заключить и исполнить для комитента от своего имени одну или две сделки по продаже на экспорт около 25 000 тонн нефти в июне-июле 2004 года по цене, указанной в Протоколе согласования цены и соответствующей качеству согласно ТУ-39-1623-93 "Нефть Российская, поставляемая на экспорт", указанному в спецификации (т.2 л.д.1).

Заключение указанного договора было Предприятием согласовано с Федеральным агентством по энергетике (т.1 л.д.58).

В соответствии со статьей 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

На основании указанного договора Комиссионер (ООО "Арктикнефть-Трейдинг") 07.06.2004 г. заключил с фирмой "Dinora Trading Ltd" (покупатель) контракт N ANT-AM-DT01-04, в соответствии с которым обязался поставить покупателю 24 550 тонн нефти (плюс-минус 10%) на условиях FOB о.Колгуев в течение июля 2004 г., но не позднее 31.12.2004г.

Договор комиссии Комиссионером был полностью исполнен, что подтверждается отчетом Комиссионера и актом оказания услуг от 13.07.2004 г.

В ходе проверки подтверждено, что Комиссионер в июле 2004 г. реализовал иностранному покупателю 24 393,778 тонн нефти на сумму 6 701 160,35 долларов США.

За оказание услуг, связанных с исполнением договора комиссии, ФГУП "АМНГР" выплатило ООО "Арктикнефть-Трейдинг" комиссионное вознаграждение в размере 1 566 334,50 руб., в т.ч. НДС - 238 932,38 руб. (п/п N 3473 от 20.08.2004г).

Таким образом, налогоплательщик понес расходы, направленные на получение им дохода, поскольку продажа нефти с использованием услуг комиссионера принесла заявителю значительный доход, а именно - 6 701 160,35 долларов США.

Ссылка Инспекции на то, что комиссионер (ООО "Арктикнефть-Трейдинг") уплачивал в бюджет налоги "в небольших размерах" судом не принимается, указанное обстоятельство не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика. Размер подлежащего уплате в бюджет налога зависит от результатов деятельности налогоплательщика. Неосуществление предпринимательской деятельности, в т.ч. в течение продолжительного периода времени, не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика, а ведет к невозможности получения им дохода, поскольку его получение как раз и связано с такой деятельностью налогоплательщика. Разовый характер сделки - проведение ООО "Арктикнефть-Трейдинг" одной операции в 2004 году не свидетельствует о его недобросовестности.

Кроме того, нормы НК РФ устанавливают индивидуальную ответственность за нарушение налогового законодательства, которая применяется к тому юридическому лицу, которое совершило соответствующее налоговое правонарушение.

В случае выявления каких-либо нарушений налогового законодательства со стороны ООО "Арктикнефть-Трейдинг" налоговые органы вправе предпринять необходимые действия, предусмотренные законом и связанные с проверкой деятельности указанного налогоплательщика - ООО "Арктикнефть-Трейдинг" за соответствующий период.

Таким образом, Инспекцией проанализирована деятельность другого налогоплательщика - ООО "Арктикнефть-Трейдинг", но не указано, в чем именно заключаются налоговые правонарушения, допущенные проверяемым юридическим лицом - ФГУП "АМНГР".

Доводы жалобы в рамках рассматриваемого эпизода относительно среднесписочной численности ООО "Арктикнефть-Трейдинг", а также того, что комиссионером не осуществлялась перевалка нефти, отклоняются апелляционным судом как безосновательные.

Коммерческие организации, созданные с целью извлечения прибыли (статья 50 ГК РФ), вправе самостоятельно определять структуру и штаты своей организации с целью минимизации расходов на содержание сотрудников.

Кроме того, договор комиссии от 01.06.2004г. предполагает совершение комиссионером юридических действий (заключение сделки купли-продажи нефтепродуктов), в связи с чем, наличие большого штата сотрудников организации-комиссионера не является необходимым условием для исполнения указанного договора. При этом, комиссионер вправе привлекать иных лиц для надлежащего исполнения своих обязательств по договору.

Ссылка Инспекции на то обстоятельство, что заявителем в 2003 году уже осуществлялась продажа нефти через комиссионера, в связи с чем, заявитель мог знать о предполагаемых покупателях нефти и самостоятельно, без услуг комиссионера осуществить реализацию нефти, на что ссылается Инспекция, не препятствует Предприятию, как самостоятельному хозяйствующему субъекту, в 2004 году заключить аналогичный договор комиссии.

Кроме того, взаимоотношения ФГУП "АМНГР" с различными юридическими лицами в 2003 году находятся вне рамок проведенной выездной налоговой проверки за период 2004 год, и в силу положений статей 87, 89 НК РФ не должны влиять на выводы по вопросам налогообложения ФГУП "АМНГР" за 2004 год.

В соей жалобе налоговый орган как основным по этому эпизоду указывает взаимозависимость ООО "Арктикнефть-Трейдинг" (г.Архангельск), ООО "Арктикнефть-Трейдинг" (г.Мурманск), ЗАО "Арктикнефть", ЗАО "Морское агентство "Арктик Танкер" (стр. 79 акта проверки).

Между тем сама по себе взаимозависимость участников договора не указана в законодательстве как основание для полного исключения затрат по данной сделке из расходов налогоплательщика и признания их экономически необоснованными.

Так называемая "взаимозависимость налогоплательщиков" по налоговому законодательству может устанавливаться лишь с целью установить, осуществляется ли реализация товаров (работ, услуг) по рыночным ценам или по иным ценам.

Вместе с тем в материалах дела отсутствуют доказательства того, что цены на товары (работы, услуги), реализуемые налогоплательщиком, "отклонялись" от рыночных в пределах, установленных налоговым законодательством.

Налоговым органом не представлено достаточных доказательств того, что действия ФГУП "АМНГР" направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

Рассматриваемый договор комиссии был заключен в соответствии с действующим законодательством и был исполнен сторонами надлежащим образом. Понесенные заявителем расходы по оплате комиссионного вознаграждения в сумме 1 327 402 руб. подтверждаются соответствующими документами (т.2 л.д. 26), и не оспариваются Инспекцией. Налоговый орган признал обоснованным применение ФГУП "АМНГР" налоговой ставки по НДС в размере 0% в связи с экспортом нефти по контракту N ANT-AM-DT01-04 от 07.06.2004 г., заключенному ООО "Арктикнефть-Трейдинг" (комиссионером) с фирмой "Dinora Trading Ltd" (покупатель) (стр. 149 акта проверки). Размер вознаграждения является соразмерным и разумным с учетом объема оказанных предприятию услуг и полученного Предприятием дохода. Доказательств иного налоговым органом не представлено и судом не установлено.

Учитывая изложенные выше обстоятельства, вывод суда первой инстанции относительно правомерности включения заявителем в состав расходов (затрат), уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2004 год сумма комиссионного вознаграждения в размере 1 327 402 руб., и как следствие признания по данному эпизоду решения налогового органа недействительным, является обоснованным.

3. Эпизод по неправомерному включению заявителем в состав прочих (косвенных) расходов экономически необоснованных расходы по аренде недвижимого имущества у взаимозависимой дочерней компании ЗАО "Арктикшельфнефтегаз".

ЗАО "Арктикшельфнефтегаз" зарегистрировано 11.01.2002 Администрацией города Мурманска с уставным капиталом в размере 1 000 000 руб., состоящего из 100 обыкновенных именных акций номинальной стоимости 10 000 руб. каждая, и перерегистрировано в налоговом органе путем внесения записи в ЕГРЮЛ 01.08.2002 за государственным регистрационным номером 1025100833427. Общество зарегистрировано по адресу нахождения ФГУП "Арктиморнефтегазразведка": 183032, г. Мурманск, Кольский пр., 1.

Акционерами ЗАО "АШНГ" являются ФГУП "АМНГР" с долей в уставном капитале в размере 50% и ОАО "Промышленные инвестиции" с долей в уставном капитале в размере 50%.

Согласно пункту 1 статьи 20 НК РФ, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, в силу пункта 1 статьи 20 НК РФ ЗАО "АШНГ" в 2001 - 2002 годах являлось взаимозависимым лицом с ФГУП "АМНГР".

В пункт 4.1 статьи 4 Устава ЗАО "АШНГ" изменениями N 1, утвержденными решением годового общего собрания акционеров, протоколом от 08.07.03 г. внесены изменения и установлено, что уставный капитал ЗАО "АШНГ" составляет 238 800 000 руб. и состоит из 23 880 обыкновенных именных акций номинальной стоимостью 10 000 руб. каждая путем выпуска и размещения дополнительных акций.

Доля участия ФГУП "АМНГР" в ЗАО "АШНГ" составляет 50% уставного капитала, доля участия ОАО "Промышленные инвестиции" также равна 50% уставного капитала ЗАО "АШНГ".

Суд первой инстанции правильно указал, что в 2003 г. в соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ ЗАО "АШНГ" и ФГУП "АМНГР" также являлись взаимозависимыми лицами.

Письмом от 03.06.02 г. N ЛТ-3762 Министерство энергетики РФ поддержало предложение ФГУП "АМНГР" о передаче недвижимого имущества в уставный капитал ЗАО "АШНГ" общей стоимостью 394 млн руб., необходимого для осуществления поисково-разведывательных работ с последующей добычей на Поморском, Медынско-Варандейском и Колоколморском участках дна Баренцева моря.

Письмом от 22.07.02 г. N 01/1386 ФГУП "АМНГР" первому заместителю министра имущественных отношений РФ Медведеву Ю.М. испрашивается согласие собственника имущества на передачу в уставный капитал ЗАО "АШНГ" недвижимого имущества, согласно перечню, состоящего из 126 объектов, что составляет 47,91% от общего числа имущества, находящегося в хозяйственном ведении ФГУП "АМНГР", рыночной стоимостью 394 млн руб. в целях осуществления деятельности, указанной в лицензии на пользование участком недр.

Из письма Центра "СРП-Недра" МПР России от 02.07.2002 г. N 158-04/146 руководителю Департамента организации лицензирования и СРП следует, что принадлежащие ФГУП "АМНГР" лицензии ШБМ 10925 HP, ШБМ 10926 НР и ШБМ 10927 HP на пользование Поморским, Медынско-Варандейским и Колоколморким участками дна Баренцева моря могут быть переоформлены в установленном порядке на ЗАО "АШНГ" при условии признания переданного по договору купли-продажи от 03.06.2002 года N 874 (акт сдачи-приемки от 04.06.2002 года) и вносимого в уставный капитал имущества, достаточным для продолжения деятельности на указанных участках недр.

Распоряжением Министерства имущественных отношений РФ от 18.12.02 г. N 4344-р "О внесении недвижимого имущества, находящегося в хозяйственном ведении ФГУП "АМНГР", в качестве вклада в уставный капитал ЗАО "АШНГ", а также передаче в аренду", Министерством имущественных отношений РФ согласовано внесение ФГУП "АМНГР" находящегося в хозяйственном ведении ФГУП "АМНГР" недвижимого имущества согласно приложению 1 к данному распоряжению, по рыночной стоимости, в качестве вклада в уставный капитал ЗАО "АШНГ". Таким образом, собственник имущества в порядке пункта 2 статьи 295 ГК РФ выразил свое согласие на внесение в качестве вклада в уставный капитал 67 объектов недвижимости.

Согласно приложению N 2 к Распоряжению Министерства имущественных отношений РФ от 18.12.2002 г. N 4344-р, в аренду ЗАО "АШНГ" должны быть также переданы технологический причал, корпус судна СПБУ "Мурманская", СПБУ "Кольская".

26 декабря 2002 года на ЗАО "АШНГ" на основании распоряжения Министерства природных ресурсов РФ от 26.12.2002 г. N 513-р переоформлены лицензии: ШБМ 11356 HP на поиск, разведку и добычу углеводородов в пределах Медынско-Варандейского участка дна Баренцева моря сроком действия до 2025 года; ШБМ 11357 HP на поиск, разведку и добычу углеводородов в пределах Поморского участка дна Баренцева моря сроком действия до 2025 года; ШБМ 11358 HP на поиск, разведку и добычу углеводородов в пределах Колоколморского участка дна Баренцева моря сроком действия до 2025 года.

Советом директоров ЗАО "АШНГ" 10.01.2003 г. утверждено решение о выпуске 23780 обыкновенных именных бездокументарных акций номинальной стоимостью 10000 руб. каждая.

По договору купли-продажи акций от 12.03.03 г. N 330/11 между ФГУП "АМНГР" и ЗАО "АШНГ" (Эмитент), на основании решения об увеличении уставного капитала, принятого собранием акционеров ЗАО "АШНГ", и решения о выпуске ценных бумаг от 10.01.2003 г., Эмитентом была осуществлена дополнительная эмиссия вышеуказанных 23780 акций. ФГУП "АМНГР" приобрело у Эмитента 11 890 акций, общей стоимостью 118 900 000 руб. ФГУП "АМНГР" осуществляет оплату акций путем передачи Эмитенту имущества (67 объектов) на общую стоимость 118 895 803 руб., а также путем перечисления на расчетный счет Эмитента денежных средств в сумме 4 197 руб. Стоимость передаваемого в оплату акций имущества была определена независимым оценщиком ООО "К.О.М.И.Т.-ИНВЕСТ" по заключению которого стоимость имущества составляет 118 895 803 руб.

Сделка купли-продажи акций ЗАО "АШНГ" между ЗАО "АШНГ" и ФГУП "АМНГР" одобрена внеочередным общим собранием акционеров ЗАО "АШНГ" (протокол от 10.01.2003 г. N 3 с приложением).

Передача недвижимого имущества в счет вклада в уставный капитал ЗАО "АШНГ" на основании заключенного договора купли-продажи акций от 12.03.03 г. N 330/11 осуществлена в соответствии с Распоряжением Министерства имущественных отношений РФ от 18.12.02 г. N 4344-р.

В марте 2003 года была осуществлена эмиссия ценных бумаг ЗАО "АШНГ", в результате которой имущество участника - ФГУП "АМНГР" было передано по акту приема-передачи имущества в уставный капитал ЗАО "АШНГ" от 14.03.2003 г., с оформлением пообъектных актов приема-передачи имущества передано 67 объектов. 21.03.2003 г. по актам приема-передачи здания (сооружения) переданы 39 объектов в счет вклада в уставный капитал ЗАО "АШНГ". Также 21.03.2003 г. по соответствующим актам, имеющимся в материалах дела, передано 28 объектов по спорному эпизоду.

Таким образом, Распоряжение Министерства имущественных отношений РФ от 18.12.2002 г. N 4344-р и обязательства по внесению в качестве вклада в уставный капитал ЗАО "АШНГ" имущества, находившегося в хозяйственном ведении ФГУП "АМНГР", выполнены в полном объеме.

Кроме того, судом первой инстанции правомерно не принят довод Инспекции о неисполнении вышеназванного Распоряжения N 4344-р в части передачи в аренду ЗАО "АШНГ" технологического причала, корпуса судна СПБУ "Мурманская", СПБУ "Кольская". Из обстоятельств дела усматривается, что данное имущество не относится к предмету рассматриваемого в рамках настоящего дела спора.

Общая сумма платежей по аренде 28 объектов недвижимого имущества по спорному эпизоду, составила в 2004 году 6 517 135 руб.

На оплату аренды в 2004 году ЗАО "АШНГ" выставлялись в адрес ФГУП "АМНГР" вместе с актами счета-фактуры на общую сумму 6 517 135 руб. (без НДС).

Оплата за арендованное имущество погашалась актами прекращения обязательств ФГУП "АМНГР" путем зачета взаимных требований за выполненные работы ФГУП "АМНГР" в пользу ЗАО "АШНГ" по строительству скважины "Медынское море-2", по разработке проектно-сметной документации на строительство скважины "Медынское море-3", за питание на ТБС "Пасвик", СПБУ "Мурманская", ТБС "Нефтегаз-55" и компенсация за услуги связи (т. 7 л.д. 123).

Между ФГУП "АМНГР" (исполнитель) и ЗАО "АШНГ" (заказчик) были заключены договоры от 27.02.2003 г. N 212/02 на разработку проектно-сметной документации на строительство поисковой скважины N 3 на площади "Медынское море-1" (лицензия ШБМ N 10927 HP) на сумму 1 860 484 в т.ч. НДС; от 11.02.03 г. N 153/50 на выполнение проекта поисково-оценочных работ на "Медынско-Варандейском" лицензионном участке Баренцева моря (лицензия ШБМ N 10927 HP) на сумму 500 000 руб. в т.ч. НДС; от 11.02.03 г. N 154/50 на выполнение проекта поисково-оценочных работ на "Колоколморском" лицензионном участке Баренцева моря (лицензия ШБМ N 10925 HP) на сумму 350 000 руб. в т.ч. НДС; от 11.02.03 г. N 155/50 на выполнение проекта поисково-оценочных работ на "Поморском" лицензионном участке Баренцева моря (лицензия ШБМ N 10926 HP) на сумму 350 000 руб. в т.ч. НДС; от 07.03.03 г. N 202/11 на строительство "под ключ" поисковой скважины N 3 глубиной 4200 метров на шельфе Баренцева моря на Медынско-Варандейском лицензионном участке на структуре Медынское море-1, включая испытанием пластов на наличие залежей углеводородов и передачей Заказчику информации, полученной Подрядчиком в результате освоения, испытания и других исследований скважины (т.7 л.д.120). Выручка по договорам заключенным в валюте РФ составила более 8,5 млн.руб., по договору от 07.03.2003 г. N 202/11, заключенному в долларах США - 213,9 млн.руб.

На основании изложенного, в силу статей 328, 410 ГК РФ обязательства сторон по указанным договорам исполнены.

Имущество, переданное ФГУП "АМНГР" в качестве вклада в уставный капитал ЗАО "АШНГ", ранее использовалось ФГУП "АМНГР" в основной производственной деятельности. После передачи имущества, согласно Распоряжению от 18.12.2002 г. N 4344, между ФГУП "АМНГР" и ЗАО "АШНГ" были заключены соответствующие договоры аренды имущества. Арендуемое имущество использовалось при выполнении работ по договорам с ЗАО "АШНГ".

Доказательств обратного налоговым органом в порядке статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суду не представлено.

Суд отклоняет довод налогового органа о том, что расчет возможных затрат не должен включать расходы по 39 объектам внесенным в уставной капитал ЗАО "АШНГ", но в дальнейшем не передававшимся в аренду ФГУП "АМНГР", поскольку лишь при условии передачи в уставный капитал ЗАО "АШНГ" 67 объектов для создания последнего, ФГУП "АМНГР" получило возможность используя 28 спорных объектов получить выручку, поступившую от ЗАО "АШНГ", которая намного превышает понесенные затраты по аренде этих 28 объектов.

Инспекция ссылается на взаимозависимость сторон сделок по передаче в аренду имущества.

Вместе с тем, заключение сделок между взаимозависимыми лицами законодательством не запрещено, в связи с чем, сама по себе взаимозависимость сторон сделки не является основанием для полного исключения расходов по данным сделкам из расходов налогоплательщика и признания их экономически необоснованными.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ взаимозависимость сторон сделки может служить основанием для проверки налоговым органом цен по заключенным между взаимозависимыми лицами сделкам и доначисления налога в случаях, предусмотренных пунктом 3 данной статьи.

Как следует из оспариваемого решения, в порядке, предусмотренном статьей 40 НК РФ, правильность применения цен по договорам аренды имущества налоговым органом не проверялась, в связи с чем, в соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения подлежит применению цена услуг, указанная сторонами сделки.

Как повлияла взаимозависимость сторон сделок на результаты хозяйственной деятельности заявителя, связанной с использованием арендованного имущества, налоговый орган в оспариваемом решении не указал.

Кроме того, сделки по созданию ЗАО "АШНГ" с участием ФГУП "АМНГР", а также по внесению Предприятием соответствующего имущества в уставный капитал ранее не оспаривались, не признавались недействительными в судебном порядке. Материалами проверки подтверждается, что соответствующие договоры аренды заключены с соблюдением требований, установленных действующим законодательством.

Договоры аренды соответствующего имущества между ФГУП "АМНГР" и ЗАО "Арктикшельфнефтегаз", действовали в течение 2004 года, исполнялись обеими сторонами, не были никем оспорены, не расторгнуты и/или не признаны недействительными, т.е. являлись законным основанием для осуществления в 2004 г. соответствующих расходов по аренде основных средств, необходимых ФГУП "АМНГР" для производственной деятельности, экономически оправданы и документально подтверждены налогоплательщиком.

Общая сумма платежей ФГУП "АМНГР" за аренду соответствующего имущества арендодателю (ЗАО "Арктикшельфнефтегаз") в 2004 году составила 6 517 135 руб. По условиям соответствующих договоров аренды в состав арендной платы, уплачиваемой ФГУП "АМНГР" арендодателю (ЗАО "АШНГ") включались прямые расходы (амортизация, налог на имущество, плата за аренду земли), накладные расходы (по отношению к прямым расходам составляли 6-17 %), рентабельность составляла 1%.

Учитывая изложенные выше обстоятельства, а также положения норм права, регламентирующие включение в расходы затрат налогоплательщика, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что уменьшение ФГУП "АМНГР" налоговой базы по налогу на прибыль на расходы по оплате арендной платы за арендованное по договорам имущество соответствует положениям подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ и не является обстоятельством, свидетельствующим об уклонении от уплаты налога на прибыль.

В оспариваемом решении не изложены обстоятельства, свидетельствующие о недобросовестности ФГУП "АМНГР" и необоснованности понесенных им расходов, связанных с арендой имущества по спорному эпизоду. Налоговым органом в порядке статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано наличие обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности ФГУП "АМНГР".

Факт получения дохода заявителем от основной деятельности, связанной с использованием арендованного имущества, налоговым органом не оспаривается.

Расходы по оплате арендных платежей подтверждены соответствующими документами (т.З л.д. 1-108).

Таким образом, вывод суда первой инстанции относительно правомерности отнесения затрат по аренде имущества в сумме 6 517 135 руб. в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за 2004 год, и как следствие вывод о признании недействительным решения налогового органа по рассматриваемому эпизоду.

Согласно статье 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному акту и нарушает права и законные интересы заявителя, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным.

Оспариваемым решением заявителю предлагается уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2004 год, в том числе на оспариваемые суммы расходов по трем рассмотренным эпизодам (т.7 л.д.174).

В силу пункта 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). Согласно пункту 2 названной статьи (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30 процентов налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьей 274 НК РФ. В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет с учетом положений абзаца второго пункта 2 статьи 283 НК РФ. В пункте 3 статьи 283 НК РФ указано, что, если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.

Заявителем представлена в материалы дела справка о переносе убытков, полученных в 2004 году, на будущие периоды (т.8 л.д.74). Согласно указанной справке, убыток, полученный в 2004 году, составил 44 947 084 руб.; сумма убытков, уменьшающих налоговую базу в последующих налоговых периодах составит: в 2005 году - 13 104 823 руб., в 2006 году - 4 222 607 руб., в 2007 году (9 месяцев 2007 г.) - 20 000 000 руб.; остаток не перенесенного убытка на конец последнего периода составит 7 619 654 руб.

Учитывая изложенные положения статьи 283 НК РФ, неправомерное уменьшение убытка, понесенного заявителем в 2004 году, повлечет нарушение прав и законных интересов заявителя.

Таким образом, суд первой инстанции в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ оценил представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи, обоснованно пришел к выводу об отсутствии правовых оснований у налогового органа для обязания налогоплательщика уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год по спорным эпизодам.

Налоговым органом в апелляционный суд не представлено доказательств опровергающих выводы суда первой инстанции в указанной части.

Принимая во внимание, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда о применении норм права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам, у апелляционной инстанции не имеется правовых оснований для отмены или изменения принятого решения.

Руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 5 марта 2008 г. по делу N А42-7107/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева В.А. Семиглазов