Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 сентября 2008 г. N 13АП-17802/2007

г. Санкт-Петербург

10 сентября 2008 г.

Дело N А42-6286/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 02 сентября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 сентября 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Загараевой Л.П., Згурской М.Л.

при ведении протокола судебного заседания: Петраш А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-8079/2008) Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 17.06.08 по делу N А42-6286/2007 (судья Янкова Г.П.), принятое

по заявлению ОАО "Колэнерго"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

3-е лицо: Межрайонная ИФНС России N 7 по Ленинградской области,

Межрайонная ИФНС России N 7 по Мурманской области

о признании частично недействительны решения

при участии:

от истца (заявителя): Сивенкова Л.Л., доверенность от 29.08.2008 N 126, Войлошникова В.А., доверенность от 29.08.2008 N 125.

от ответчика (должника): Непочатова А.И., доверенность от 30.06.2008 N 01-14-38-03/5618; Ненашев Д.В., доверенность от 14.05.2008 N 40-14-38-03/4500; Крикунова А.О. доверенность от 05.02.2008 N01-14-38/1080.

от 3-го лица: МИФНС N 7 по ЛО - Мешкой Т.И., доверенность от 09.01.2008 N 04-04/31740;

МИФНС N 7 по МО - не явился, извещен.

установил:

Открытое акционерное общество энергетики и электрофикации "Колэнерго" (далее - ОАО "Колэнерго", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании частично недействительным решения от 04.10.2007 N 44 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Ответчик, инспекция, налоговый орган).

В порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) определением от 16.04. 2008 (л.д.9-10 том VI) произведена замена истца - открытого акционерного общества энергетики и электрификации "Колэнерго" на его правопреемника - открытое акционерное общество энергетики и электрификации "Межрегиональная распределительная сетевая компания Северо-Запада" в лице филиала "Колэнерго".

В порядке статьи 51 АПК РФ определением суда от 16.04.2008 привлечены к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований на предмет спора, на стороне ответчика - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 7 по Ленинградской области и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 7 по Мурманской области.

С учетом утонения заявленных требований, принятых судом (л.д.80, 96-97 том V) заявителем решение от 04.10.2007 года N 44 оспаривается в части:

1) доначисления налога на прибыль в размере 3 783 916,66 рублей, соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 756 783,33 рублей ввиду исключения из расходов, связанных с производством и реализацией, затрат по хранению (2123112,39 рублей) и сливу (13 643 207,01 рублей) мазута топочного (п.2.2.2.3);

2) доначисления НДС в размере 439 325, 47 рублей и 2 485 362,67 рублей с оборотов по реализации услуг по хранению и сливу соответственно мазута топочного, соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по п.3 ст.122 НК РФ в размере 584 937,63 рублей (п.2.3.2.1);

3) доначисления налога на прибыль в размере 879 380,67 рублей, соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК в размере 175 876,13 рублей ввиду исключения из внереализационных расходов списанной безнадежной дебиторской задолженности в размере 3 664 086,12 рублей (п.2.2.3.2.1);

4) доначисления НДС в размере 1 193 195,91 рублей со стоимости переданной электроэнергии в Финляндскую Республику, соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК в размере 238 639,18 рублей (п.2.3.1);

5) доначисления НДС ввиду исключения из налоговых вычетов налога на добавленную стоимость в размере 162 547 502,05 рублей, уплаченного поставщикам при приобретении мазута топочного, соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК в размере 32 509 500,41 рублей (п.2.3.2.2);

6) доначисления налога на имущество в размере 473 799,00 рублей, соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК в размере 94 759,80 рублей ввиду вменения необоснованного применения льготы, предусмотренной пунктом 11 статьи 381 НК РФ(п.2.6).

7) истечение сроков давности в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ налогу на добавленную стоимость в сумме 20 177 515 руб. за налоговые периоды январь-сентябрь 2004 года (истечение сроков, установленных статьей 113 НК РФ).

Определением от 16.06.2008 выделено в отдельное производство требования Заявителя о признании недействительным решения от 04.10.2007 года N 44 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области в части доначисления НДС ввиду исключения из налоговых вычетов налога на добавленную стоимость в размере 162 547 502,05 рублей, уплаченного поставщикам при приобретении мазута топочного, соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК в размере 32 509 500,41 рублей (п.2.3.2.2) - л.д.99-100 том VI.

Решением суда первой инстанции от 17.06.2008 требования заявителя о признании недействительным ненормативного акта налогового органа удовлетворены в части:

- доначисления налога на прибыль в размере 3 783 916,66 руб., соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 756 783,33 руб. ввиду исключения из расходов, связанных с производством и реализацией, затрат по хранению (2 123 112,39 руб.) и сливу (13 643 207,01 руб.) мазута топочного;

- доначисления НДС в сумме 2 924 688,14 руб. (439 325, 47+2 485 362,67), соответствующих ему пени и штрафа по части 3 статьи 122 НК РФ в сумме 584 937,63 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК в размере 175 876,13 руб. ввиду исключения из внереализационных расходов списанной безнадежной дебиторской задолженности в размере 3 664 086,12 руб.

- доначисления НДС в размере 1 193 195,91 рублей со стоимости переданной электроэнергии в Финляндскую Республику, соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК в размере 238 639,18 руб.;

- доначисления налога на имущество в размере 473 799 руб., соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК в размере 94 759,80 рублей ввиду вменения необоснованного применения льготы, предусмотренной пунктом 11 статьи 381 НК РФ;

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ налогу на добавленную стоимость в сумме 20 177 515 руб. за налоговые периоды январь-сентябрь 2004 года (истечение сроков, установленных статьей 113 НК РФ).

В удовлетворении остальной части требований Обществу отказано.

В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит обжалуемое решение суда отменить в части удовлетворения требований Общества, принять по делу в обжалуемой части новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, - налогоплательщик не обоснованно включил в состав расходов, расходы понесенных по хранению и сливу мазута топочного, поскольку указанное хранение осуществлялось для сторонних организаций по договорам безвозмездного хранения и слива мазута топочного. Инспекция также указывает на правомерность использования затратного метода при доначислении по данному эпизоду, и как следствие на правомерность доначислений в указанных в решении суммах, поскольку, учитывая специфику деятельности организации применение другого метода было невозможно;

- Обществу правомерно доначислен НДС в размере 1 193 195, 91 руб. со стоимости безвозмездно переданной электроэнергии в Финляндскую Республику, поскольку налогоплательщик, утверждая о безвозмездном характере услуг, при определении налогооблагаемой базы по НДС, обязано было самостоятельно определить цены реализации электроэнергии руководствуясь статьей 154 НК РФ. Так же Инспекция указывает на правомерность использования счетов-проформы при определении цены электроэнергии, поскольку стоимость поставленной по договору N 5306100001 от 09.07.2001 электроэнергии определена как произведение количества поставленной электроэнергии на условную цену, что соответствует требованиям пункта 1 статьи 40 НК РФ, пункта 2 статьи 154 НК РФ, пункта 1 статьи 146 НК РФ;

- Обществом не правомерно в 2004 году применена льгота, предусмотренная пунктом 11 статьи 381 НК РФ в отношении ряда объектов имущества, поскольку налогоплательщиком не доказано, что спорное имущество является неотъемлемой частью линии электропередач.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, настаивал на ее удовлетворении.

Представитель Общества в судебном заседании возражал против удовлетворения жалобы налогового органа, считая обжалуемое решение суда правильным.

Представитель Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по ЛО поддержал позицию жалобы налогового органа. Представитель Межрайонной инспекции ФНС России N 7 по МО в судебное заседание не явился, представив ходатайство о рассмотрении спора без его участия. В виду отсутствия возражений представителей сторон и третьего лица, ходатайство удовлетворено апелляционным судом.

В соответствии с требованиями п. 5 ст. 268 АПК РФ стороны дали согласие на проверку законности и обоснованности решения суда первой инстанции в обжалуемой части.

Законность и обоснованность судебного акта в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области была проведена выездная налоговая проверка Открытого акционерного общества энергетики и электрификации "Колэнерго" по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе: правильности исчисления, удержания и уплаты в бюджет налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество за период с 01.01.2004 по 31.12.2004 .

По результатам налоговой проверки Налоговым органом был составлен акт от 31.07.2007 N 10 (л.д. 1-249 том II). По результатам рассмотрения представленных ОАО "Колэнерго" возражений от 20.08.2007 N1-26/4559 (л.д.44-46 том V), с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом было вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 04.10.2007 N 44 (л.д.1-256 том Ш).

Указанным решением доначислены налоги, пени, налоговые санкции по части 1 статьи 120, частям 1, 3 статьи 122, части 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

Частично не согласившись с решением Налогового органа, Общество обжаловало его в суде (л.д.4-24 том I, 56-59, 80-81 том IV, л.д. 128-138 том V).

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования заявителя, пришел к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа в этой части не соответствует нормам действующего налогового законодательства и нарушает права и законные интересы заявителя.

Апелляционный суд заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, оценив доводы жалобы, не находит правовых оснований для изменения или отмены обжалуемого судебного акта.

1. По эпизоду доначисления налога на прибыль в размере 3 783 916.66 руб., соответствующей ему суммы пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 756 783.33 руб. ввиду исключения из расходов, связанных с производством и реализацией, затрат по хранению 2 123 112.39 руб.) и сливу (13 643 207.01 руб.) мазута топочного и доначисления НДС в сумме 2 924 688.14 руб.;

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ установлено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Из материалов дела следует, что ОАО "Колэнерго" были заключены договоры о поставке нефтепродуктов в объемах и по ценам в соответствии с согласованными сторонами отдельными протоколами-приложениями (дополнительными соглашениями) к договорам (п.1.1):

- договор от 25.12.2002 г. N 1/12-02 с ООО "Мегаресурссбыт" - поставщик (л.д.15-16 том VII);

- договор от 25.12.2002 г. N 5/12-02 с ОАО "ХК "Технохим - Холдинг" поставщик (л.д.17-18 том VII);

- договор от 01.09.2003 г. N 2/9-03 с ООО "Кольская Торговая Компания" - поставщик (л.д. 19-20 том VII);

- договор от 03.10.2003 г. N 1/10-03 с ООО "Латерит" - поставщик (л.д.21-22 том VII).

По перечисленным договорам ОАО "Колэнерго" выступает покупателем.

Договорами от 25.12.2002 г. N 1/12-02, от 25.12.2002 N 5/12-02, от 03.10.2003 N 1/10-03 предусмотрено, что поставка нефтепродуктов осуществляется на условиях франко-цистерна станция назначения покупателя, датой поставки, а также моментом перехода права собственности на продукцию покупателю считается дата штемпеля станции назначения покупателя на железнодорожной накладной или дата приемного акта покупателя (пункт 2.1.).

Сроки поставок, отгрузочные реквизиты и другие условия каждой конкретной сделки согласуются сторонами в протоколах-приложениях к договорам (пункт 2.2).

Договором от 01.09.2003 N 2/9-03 предусмотрено, что поставка нефтепродуктов осуществляется на условиях СРТ станция назначения покупателя (ИНКОТЕРМС 2000), датой поставки, а также моментом перехода права собственности на нефтепродукты к покупателю считается дата штемпеля станции назначения покупателя на железнодорожной накладной или дата приемного акта покупателя (пункт 2.1).

Сроки поставок, отгрузочные реквизиты и другие условия каждой конкретной сделки согласовываются сторонами в дополнительных соглашениях к договору (пункт 2.2).

В соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов "ИНКОТЕРМС 2000" "Перевозка оплачена до (наименование пункта назначения) СРТ" означает, что продавец оплачивает фрахт за перевозку товара до указанного места назначения. Риск гибели или повреждения товара, а также любого увеличения издержек, возникающего после передачи товара перевозчику, переходит с продавца на покупателя, когда товар передан в распоряжение перевозчика. "Перевозчик" означает любое лицо, которое согласно договору перевозки обязуется осуществить перевозку или организовать перевозку морским или воздушным путем, железнодорожным или автомобильным транспортом, по внутренним водным линиям или путем смешанной перевозки. При осуществлении перевозки несколькими перевозчиками в согласованном направлении, риск гибели или повреждения переходит, когда товар передан в распоряжение первого перевозчика. Данный термин может применяться для всех видов перевозки, включая смешанные перевозки.

Кроме того, филиалом ОАО "Колэнерго" - "Мурманская теплоэлектроцентраль" (Исполнитель) были заключены договоры на оказание услуг по приему, хранению и отпуску мазута топочного (далее - Договоры хранения):

- договор от 25.12.2003 N 2/12-03 с ООО "Мегаресурссбыт" - заказчик (л.д. 23- 24том VII);

- договор от 25.12.2003 N 5/12-03 с ОАО "ХК "Технохим - Холдинг" - заказчик, дополнительное соглашение от 24.05.2005 N 2 (л.д. 25-27том VII);

- договор от 25.12.2003 N 4/12-03 с ООО "Кольская Торговая Компания" - заказчик, дополнительное соглашение от 24.05.2005 г. N 2 (л.д.28-30 том VII);

- договор от 25.12.2003 N 1/12-03 с ООО "Латерит" - заказчик, дополнительное соглашение от 24.05.2005 N 2 (л.д.31-33 том VII).

Предметом указанных договоров является оказание услуг, связанных с приемом и хранением топочного мазута (пункт 1.1).

Заказчик обязан согласовывать с Исполнителем объемы, сроки поставок топлива на хранение и отгрузочные реквизиты (пункт 2.2.1); информировать Исполнителя об отгрузках мазута топочного на хранение с указанием станции грузоотправителя, номеров цистерн, железнодорожных накладных (пункт 2.2.2); согласовывать с Исполнителем график вывоза топлива с хранения (пункт 2.2.3); ежемесячно оплачивать услуги по настоящему договору до 15 числа месяца, следующего за отчетным по тарифам Исполнителя (пункт 2.2.5).

Цены услуг складываются из фактических затрат Исполнителя и определяются калькуляцией на каждый квартал с учетом инфляции (пункт 3.1).

Также договорами хранения предусмотрено, что если Заказчик производит отгрузку мазута топочного на хранение в адрес Исполнителя по заявке ОАО "Колэнерго" с целью создания резервного запаса топлива, то Исполнитель не взимает с Заказчика плату за услуги, связанные с приемом и хранением данного топлива.

Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных вышеуказанным Кодексом, - передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

В соответствии с условиями договоров от 25.12.2002 N 1/12-02, от 25.12.2002 N 5/12-02, от 03.10.2003 N 1/10-03, от 01.09.2003 N 2/9-03 моментом перехода права собственности на нефтепродукты к покупателю считается дата штемпеля станции назначения покупателя на железнодорожной накладной или дата приемного акта покупателя, то есть, с этого момента спорный мазут находится в собственности Общества и все расходы по его хранению и сливу не относятся к оказанию услуг сторонним организациям в рамках договоров хранения, а связаны с основной деятельностью Общества по производству, передаче, распределению и сбыту электрической и тепловой энергии. А хранение спорного топлива осуществляется в собственных целях Общества.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что оговорка о том, что если Заказчик производит отгрузку мазута топочного на хранение в адрес Исполнителя по заявке ОАО "Колэнерго" с целью создания резервного запаса топлива, то Исполнитель не взимает с Заказчика плату за услуги, связанные с приемом и хранением данного топлива, является исключением из предметов договоров хранения и слива топлива, поставляемого по заявкам ОАО "Колэнерго", поскольку в соответствии с условиями договоров поставки топлива от 25.12.2002 г. N 1/12-02, от 25.12.2002 г. N 5/12-02, от 03.10.2003 г. N 1/10-03, от 01.09.2003 г. N 2/9-03 с момента поступления топлива на станции назначения покупателя на железнодорожной накладной или даты приемного акта покупателя все расходы относятся на покупателя. С этого момента осуществляется хранение и слив спорного мазута уже в качестве резервного запаса топлива ОАО "Колэнерго".

При таких обстоятельствах в рассматриваемом споре отсутствует оказание безвозмездных услуг Обществом ООО "Мегаресурссбыт", ОАО "ХК "Технохим - Холдинг", ООО "Кольская Торговая Компания", ООО "Латерит", а имеет место хранение и слив спорного мазута для собственных производственных целей.

В связи с чем, в настоящем случае не подлежит применению норма пункта 16 статьи 270 НК РФ, предусматривающая, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Довод налогового органа о том, что дата выставления товарных накладных на поставку топлива не соответствует дате дата штемпеля станции назначения покупателя на железнодорожной накладной, что свидетельствует о фактическим оказании услуг безвозмездного хранения, а только в последующем переходе права собственности ОАО "Корелэнерго" на мазут подлежит отклонению.

Представленные в материалы дела доказательства (железнодорожные накладные, акты приема-передачи, товарные накладные, данные об учете поступившего топлива) свидетельствуют, что именно поступивший объем мазута в полном объеме перешел в собственность Общества, что позволяет квалифицировать принятий мазут в качестве исполнения обязательств по договорам поставки, а не в качестве передачи топлива на хранение.

В соответствии с положениями статьи 886 ГК РФ по договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности. Следовательно, доказательством наличия фактических отношения по договору хранения является наличие факта возврата принятой на хранение вещи. При рассмотрении спора ни в суд первой инстанции, ни в апелляционный суд налоговым органом не представлено доказательств, что спорный объем мазута, квалифицированный инспекцией как переданный на безвозмездное хранение, был возвращен поклажедателям. Указанные обстоятельства свидетельствуют о недоказанности факта оказания Обществом безвозмездных услуг по хранению и сливу топлива.

Кроме того, судом первой инстанции проанализирована методика расчета затрат общества, произведенного инспекцией, и правомерно признана необоснованной.

Пунктом 2 статьи 154 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе база, облагаемая НДС, определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога, то есть исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Поскольку судебными инстанциями установлено, что слив и хранение спорного топлива осуществлялось Обществом в рамках исполнения договоров поставки мазута, и инспекцией не доказан факт оказания Обществом соответствующих услуг на безвозмездной основе, применение п. 2 ст. 154 НК РФ и доначисление НДС по спорному эпизоду правомерно судом первой инстанции признано необоснованным.

Судом первой инстанции также установлено, что Инспекция, доначисляя соответствующие НДС по данному эпизоду, цену услуг по спорному эпизоду по правилам статьи 40 НК РФ не определяла, а фактически использовала сведения Общества о формировании цены на аналогичные услуги самим Обществом только по одному объекту - Восточной котельной Мурманской ТЭЦ, когда хранение и слив спорного мазута также осуществлялось на Центральной и Южной котельных, которые являются самостоятельными объектами и не идентичны Восточной котельной.

Поскольку частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые его приняли, следовательно, в данном случае на Налоговом органе лежит бремя доказывания произведенных доначислений как по праву, так и по размеру. Налоговым органом по спорному эпизоду не доказаны правомерность произведенных доначислений ни по праву, ни по размеру, а также не доказан умысел должностных лиц Общества на уклонение от уплаты налогов (привлечение к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ).

Таким образом, суд первой инстанции в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ оценив представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи, сделал обоснованный вывод о том, что Обществом осуществлялось хранение и слив мазута по спорному эпизоду для собственных нужд, расходы на приобретение которых, в соответствии со статьями 252, 253, подпунктами 5,7 пункта 1 статьи 254, статьями 256-259 НК РФ принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль, поскольку непосредственно связаны с производственной деятельностью Общества в проверяемом периоде, и как следствие о том, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления налога на прибыль в размере 3 783 916,66 рублей, соответствующей ему суммы пени, а также привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 756 783,33 рублей ввиду исключения из расходов, связанных с производством и реализацией, затрат по хранению (2 123 112,39 рублей) и сливу (13 643 207,01 рублей) мазута топочного (п.2.2.2.3), доначисления НДС в сумме 2 924 688,14 руб. (439 325, 47+2 485 362,67), соответствующих ему пени и штрафа по части 3 статьи 122 НК РФ в сумме 584 937,63 рублей.

Довод апелляционной жалобы о том, что ни один довод налогового органа не получил оценки судом, опровергается текстом оспариваемого судебного акта.

2. В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что Обществом в нарушение требований статей 23, 54, 252, подпункта 2 пункта 2 статьи 265, пунктов 1, 2 статьи 266 НК РФ в 2004 году завышены внереализационные расходы, в том числе на сумму 3 664 086,12 руб., в связи со списанием дебиторской задолженности при отсутствии документов, являющихся основанием для такого решения. В ходе проверки Обществу доначислен налог на прибыль в сумме 879 380,67 рублей, соответствующие ему пени, а Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК в виде штрафа в размере 175 876,13 руб.

Отказывая Обществу в требованиях о признании недействительным доначисления налога на прибыль и пени, суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции в части привлечения Общества к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 175 876,13 рублей.

Апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции по данному эпизоду отменен или изменению не подлежит.

Пунктом 1 ст. 122 Кодекса установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В силу п. 3 названной статьи деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 Кодекса, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии со ст. 106 Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.

В силу ст. 108 - 110 Кодекса привлечение к налоговой ответственности производится по основаниям и в порядке, предусмотренным Кодексом. Необходимым признаком состава налогового правонарушения является вина в форме умысла или неосторожности.

В силу статьи 109 Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии его вины.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом решения о привлечении к ответственности, в силу ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на инспекцию.

Судом установлено, и материалами дела подтверждается, что указанная обязанность налоговым органом не выполнена, совершение налогоплательщиком названного налогового правонарушения умышленно налоговым органом не доказано.

При этом умышленная форма вины может быть установлена не только приговором суда в отношении указанных лиц, но и решением суда по заявлению налогового органа о взыскании налоговой санкции с налогоплательщика-организации. Умысел налогоплательщика может быть установлен с помощью различных доказательств. Таким образом, наличие умысла является квалифицирующим признаком и устанавливается при оценке фактических обстоятельств дела.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что налоговой инспекцией не представлены доказательства, свидетельствующие об умышленном характере действий должностных лиц Общества, обусловивших совершение налогового правонарушения, выразившегося в неуплате налога на прибыль.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт по данному эпизоду, апелляционная жалоба не содержат, в связи с чем - удовлетворению не подлежит.

3. Выездной налоговой проверкой установлено, что Обществом осуществлялась безвозмездная передача электроэнергии в Финляндскую Республику, в связи с чем, произведено доначисление НДС со стоимости безвозмездно переданной электроэнергии в сумме 1 193 195,91 руб., соответствующих пени, налоговых санкций по пункту 3 статьи 122 НК в размере 238 639,18 руб.

Как следует из материалов дела, в соответствии с соглашением, заключенным между Правительством СССР, Правительством Норвегии и Правительством Финляндской Республики, о регулировании режима озера Инари посредством гидроэлектростанции и плотины Кайтакоски от 29 апреля 1959 года, действие которого подтверждено Протоколом между Правительством Российской Федерации и Правительством Финляндской Республики о продолжении участия российских организаций в мероприятиях по разделению рыбы в целях сохранения рыбных запасов озера Инари от 27.11.1997, Государственное унитарное предприятие "Внешнеэкономическое объединение "Технопромэкспорт" (далее Технопромэкспорт) и Акционерное общество "Инергия" (далее - Инергия) заключен контракт от 04.02.1998 года N 5306280100 (л.д.11-15 том IX).

Согласно условий контракта Технопромэкспорт поставляет на российско-финляндскую границу, а Инергия принимает электроэнергию (пункт 1.2 контракта).

Пунктом 1.3 Контракта установлено, что безвозмездная поставка электроэнергии по настоящему Контракту будет осуществляться по ВЛ 110 кВ Кайтакоски ГЭС "Колэнерго" - Ивало совместно с передачей электроэнергии по контракту N 51-01/00002-133 от 16.12.1988 г. между Технопромэкспортом и Инергией на поставку электроэнергии из "Колэнерго" в систему Инарской волости Финляндии.

Из пункта 4.3 контракта от 04.02.1998 года N 5306280100 следует, что учет компенсационной электроэнергии осуществляется, по условной цене на электроэнергию, поставленную по контракту N 51-01/00002-133 от 16 декабря 1988 г. между Технопромэкспортом и Инергией в предшествующем году. Указанная условная цена служит для учета электроэнергии и оформления таможенных процедур.

Пунктом 9 контракта от 04.02.1998 года N 5306280100 установлено, что выполнение технических условий по поставке электроэнергии по настоящему контракту возлагаются со стороны Технопромэкспорта на ОАО "Колэнерго", со стороны Инергии на АО "Инергия".

В связи с истечением срока действия контракта N 51-01/00002-133 от 16.12.1988 г. между Технопромэкспортом и Инергией принято Дополнение от 25.04.2001 г. N 1 к Контракту, согласно которого:

- пункт 1.3 Контракта принят в редакции, что безвозмездная поставка электроэнергии по настоящему Контракту будет осуществляться по ВЛ 110 кВ Кайтакоски ГЭС "Колэнерго" - Ивало совместно с передачей электроэнергии на коммерческой основе по контракту N 246/36-2000 от 20.12.2000 г. (л.д.75-82 том IX) между РАО "ЕЭС России" и АО "Инергия" из энергосистемы ОАО "Колэнерго" в систему Инарской волости Финляндии за счет уплотнения графика поставки.

- пункт 4.3 контракта от 04.02.1998 года N 5306280100 принят в редакции, что учет компенсационной электроэнергии осуществляется, по условной цене, которая для 2001 года принимается равной 18,5 евро за 1МВтч (цена электроэнергии для 2000 г. поставки по контракту N 51-01/00002-133 от 16 декабря 1988 г. между Продавцом и Покупателем). Указанная условная цена служит для учета электроэнергии и оформления таможенных процедур. Для 2002-2005 годов поставки условная цена будет определяться отдельными соглашениями.

ФГУП "Внешнеэкономическое объединение "Технопромэкспорт" (Продавец) и АО "Инергия" (Покупатель) 15.03.2002 года заключили дополнительное соглашение N 2 к Контракту (л.д. 18 том IX), которым достигнуто соглашение о том, что учет компенсационной электроэнергии для 2002-2005 г. поставки осуществляются по условной цене, которая принимается равной 18,5 евро за 1 МВтч. Указанная условная цена служит для учета электроэнергии и оформления таможенных процедур. А также о том, что ФГУП "Внешнеэкономическое объединение "Технопромэкспорт" обладает всеми правами и обязанностями ГУП ВО "Технопромэкспорт" по контракту от 04.02.1998 года N 5306280100.

По спорной поставке электроэнергии счета-проформы в соответствии с пунктом 4.1 Контракта выставлены в адрес Инергия Технопромэкспортом. В грузовых таможенных декларациях отправителем указано ФГУП "ВО "Технопромэкспорт" со ссылкой на контракт от 04.02.1998 г. N 5306280100 (л.д.32, 60, 61-63,65-70 том XI).

Обществом 09.07.2001 с Государственным унитарным предприятием "Внешнеэкономическое объединение "Технопромэкспорт" заключен договор N 5306100001, согласно которому во исполнение соглашения, заключенного между Правительством СССР, Правительством Норвегии и Правительством Финляндской Республики, о регулировании режима озера Инари посредством гидроэлектростанции и плотины Кайтакоски от 29 апреля 1959 года, Общество поручает, а Технопромэкспорт обязуется за комиссионное вознаграждение от своего имени, но за счет Предприятия осуществить экспорт электроэнергии в Финляндию в период с 1 января 2001 г. по 31 декабря 2001 г. в количестве 16,0 млн. кВтч и в период ... с 1 января 2002 г. по 31 декабря 2005 г. ежегодно по 10,0 млн. кВтч по контракту Объединения с АО "Инергия" от 04.02.1998 года N 5306280100, предусматривающему безвозмездную поставку.

Пунктом 4.1 договора от 09.07.2001 N 5306100001 установлено, что расчеты за электроэнергию, поставляемую в Финляндию на безвозмездной основе, не производятся. Учет поставленной электроэнергии осуществляется по условной цене, определяемой в соответствии с Контрактом.

За период с января по декабрь 2004 года было поставлено в Финляндию электроэнергии на безвозмездной основе 10 000 000 кВтч.

В данном случае обязанность по безвозмездной поставке электроэнергии из Российской Федерации в Финляндию возложена на общество Правительством Российской Федерации по международному договору (протокол между Правительством Российской Федерации и Правительством Финляндской Республики о продолжении участия российских организаций в мероприятиях по разведению рыбы в целях сохранения рыбных запасов озера Инари от 27.11.1997). За Российскую Федерацию Финляндская Республика проводит мероприятия по разведению рыбы в целях сохранения рыбных запасов в пограничном с Российской Федерацией районе и Российская Федерация не проводит на своей территории таких мероприятий. Таким образом, Правительства Российской Федерации и Финляндии совместно действуют в целях охраны окружающей природной среды.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении ФАС СЗО от 18.06.2007 по делу N А42-2969/2006.

Статьей 38 НК РФ определено, что объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Под реализацией, в соответствии со ст. 39 НК РФ, признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) в целях главы 21 НК РФ.

Федеральным законом N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" под благотворительной деятельностью понимается деятельность юридических лиц по безвозмездной передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

Статьей 2 указанного закона предусмотрено, что благотворительная деятельность осуществляется, в том числе в целях охраны окружающей природной среды и защиты животных.

В соответствии со ст. 21 Федерального закона N 135-ФЗ участники благотворительной деятельности вправе осуществлять международную благотворительную деятельность в порядке, установленном законодательством Российской Федерации и международными договорами Российской Федерации.

Как следует из текста Правил Регулирования режима Озера Инари - Приложения N 3 к Соглашению между правительством СССР, Правительством Норвегии и Правительством Финляндии о регулировании режима Озера посредством гидроэлектростанции и плотины Кайтакоски, заключенному в г. Москве 29.04.1959г., Министерство СССР по договоренности с Министерством Финляндии приняло на себя обязательства принимать участие в тех мероприятиях по разведению рыбы, которые с точки зрения сохранения запасов рыбы могут быть признаны необходимыми.

Протоколом между Правительствами Российской Федерации и Финляндской Республики от 22.11.1997г. установлено, что российские организации, а именно ОАО "Колэнерго", продолжат участие в мероприятиях по разведению рыбы в целях сохранения рыбных запасов озера Инари путем безвозмездной поставки электрической энергии из Российской Федерации в Финляндию для построенных Финляндией рыборазводных заводов с рыбопитомниками.

Апелляционный суд, оценивая содержание указанных международных соглашений, приходит к выводу, о том, что поставка электроэнергии заявителем на безвозмездной основе осуществлена в рамках международной благотворительной деятельности направленной на цели охраны окружающей природной среды (сохранения рыбных запасов озера Инари).

Согласно подпункту 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях".

Поскольку Обществом осуществлялась безвозмездная передача электрической энергии в рамках благотворительной деятельности в порядке, установленном международным договором Российской Федерации, у Общества отсутствует объект налогообложения НДС. Доначисление налога на добавленную стоимость, пени и привлечение к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ по данному эпизоду не соответствует требованиям НК РФ.

Решение суда первой инстанции по данному эпизоду изменению или отмене не подлежит.

4. Налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки установил, что Обществом в 2004 году необоснованно применена льгота, предусмотренная пунктом 11 статьи 381 НК РФ, что явилось основанием для доначисления налога на имущество в сумме 473 799 руб. (по недвижимому имуществу - 468 611 руб., по движимому имуществу - 5 188 руб.), соответствующей пени, а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 94 759,8 руб.

Основанием исключения из льготируемого имущества спорных объектов послужило несоответствие присвоенных Обществом при постановке на учет основных средств кодов кодам, указанным в Перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций, утвержденном постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.04 г. N 504 (далее - Перечень).

В соответствии с пунктом 11 статьи 381 Налогового Кодекса РФ освобождаются от налогообложения организации - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации N 504 от 30.09.04 утвержден Перечень имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций (далее - Перечень).

В соответствии с указанным перечнем, льготированию подлежат не только объекты, коды ОКОФ которых непосредственно перечислены, но и объекты, относящиеся к линиям передач, а также сооружения, являющиеся их неотъемлемой технологической частью. Коды ОКОФ по таким объектам в Перечне не приведены.

Судом первой инстанции на основании анализа общей структуры кодов для образования группировок объектов в ОКОФ (раздел, подраздел, класс, подкласс, вид), Правил устройства электроустановок, утвержденных Приказом Минэнерго РФ от 20.06.03г. N 242, оценки представленных доказательств, свидетельствующих о том, что спорные объекты являются неотъемлемой технологической частью электрических подстанций, силовых трансформаторов, линий электропередач, сделал правомерный вывод о правильном применении Обществом льготы по налогу на имущество.

Кроме того, в материалы дела представлено Заключение эксперта от 18.09.2007 г. N 36/10-13/16 (л.д 1-5 том X), которым подтверждена правомерность применения Обществом льготы по налогу на имущество (в части движимого имущества).

Вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления налога на имущество, в размере 5 188,00 рублей, соответствующих ему пени и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ, основан на правильном применении норм материального права и соответствует фактическим обстоятельствам.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки из списка льготируемого имущества были исключены следующие объекты основных средств:

-"Здание компрессорное ПС-50" (инв. 1104015), ОКОФ 11 4521010 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 252 452,00 рублей;

- "Здание компрессорное ПС-6" (инв. 1102048), ОКОФ 11 4521010 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 412 664,00 рублей;

- "Здание компрессорное ПС-98" (инв. 1104025), ОКОФ 11 4521010 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 259 463,00 рублей;

- "Здание компрессорное ПС-20А" (инв. 1103054), ОКОФ 11 4521010 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 307 524,00 рублей;

- "Здание узла связи ПС-20" (инв. 1103070), ОКОФ 11 4526604 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 172 975,00 рублей;

- "Маслосборник 100 мЗ ПС-20А" (инв. 2210023), ОКОФ 12 4521000 служит для предотвращения растекания масла и распространения пожара при повреждениях маслонаполненных трансформаторов (п.4.2.70 ПУЭ), среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 618 754,00 рублей;

- "Фундамент под трансформатор ПС-81" (инв. 2202022), ОКОФ 12 4521010 служит для стационарной установки силового трансформатора согласно требованиям гл.4.2 ПУЭ* и проектной документации. Фундамент является неотъемлемой технологической частью объекта основного средства "ТРАНСФОРМАТОР СИЛОВОЙ ТДТН 40000/150 Т-1 П/С 81" (инв. 4010422), ОКОФ 14 3115171, среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 27 954,00 рублей;

- "Кабельные линии связи ПС 21" (инв. 3115009), ОКОФ 12 4526551 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 2 029 088,00 рублей;

- "Кабельные линии связи ПС 20" (инв. 3115011), ОКОФ 12 4526551 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 15 337,00 рублей;

- "Кабельные линии связи ГЭС-4-5-6 Госграница" (инв. 3111004), ОКОФ 12 4526551 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 454 447,00 рублей;

- "Волоконно-оптическая линия связи" (инв. 3114003к1), ОКОФ 12 4526551 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 1 037 054,00 рублей;

- "Волоконно-оптическая линия связи" (инв. 3114003к2), ОКОФ 12 4526551 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 1 074 195,00 рублей;

- "Здание насосной маслохозяйства п/с 20А" (инв. 1103121), ОКОФ 11 4521122 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 3 266 158,00 рублей;

- "Заглубленный склад инвентаря п/с 6" (инв. 1102049), ОКОФ 11 4521123 - среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 121 572,00 рублей;

- "Здание диспетчерского пункта с помещением пожаротушения" (инв. 1102054), код ОКОФ 11 0000000 находится на ПС-5 и служит для размещения оборудования АСУП и персонала, среднегодовая стоимость данного объекта за отчетный период составила 11 250 854,00 рублей.

Для обоснования правомерности применения льготы по налогу на имущество Обществом представлено описание функционального назначения каждого из объектов со ссылками на Правила устройства электроустановок.

Судом первой инстанции установлено, что все указанные объекты являются неотъемлемой технологической частью объектов, указанных в Перечне имущества, утвержденного Правительством Российской Федерации.

Кроме того, присвоение кодов ОКОФ по объектам основных средств, осуществлялось Обществом при постановке их на баланс в соответствии с требованиями ОКОС, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.2004г. N 359, введенного в действие с 01.01.96г.

Перечень лиготируемого имущества утвержден Постановлением Правительства РФ N 504 от 30.09.04г., то есть после поставки на баланс объектов и присвоения им кодов. В связи с указанными обстоятельствами возникли формальные несоответствия между кодами, присвоенными Обществом основным средствам и кодами, указанным в Перечне, которые не могут являться основанием для отказа в предоставлении льготы.

Довод апелляционной жалобы, что разъяснения в отношении участия спорных объектов основных средств в единой технологической схеме могут быть даны только Минэнерго РФ, но фактически не представлены подлежат отклонению.

В соответствии со ст. 56 НК РФ обязанность документального обоснования правомерности применения льготы по налогам возложена на налогоплательщика. Во исполнение указанной обязанности Обществом в материалы дела представлены все имеющиеся доказательства, оцененные судом первой инстанции в соответствии со ст. 71 АПК РФ. При этом, ни ст. 381 НК РФ, ни Постановлением Правительства РФ N 504 не установлено, что доказательством наличия единой технологической схемы является исключительно разъяснение Минэнерго РФ.

В апелляционной жалобе налоговый орган не приводит доводов и доказательств, однозначно свидетельствующих о неправомерном применении Обществом налоговой льготы, в том числе ни в суд первой инстанции, ни в апелляционный суд инспекцией не представлено соответствующее разъяснение Минэнерго РФ, либо заключение эксперта, положения которых опровергали бы выводы суда первой инстанции.

В связи с указанными обстоятельствами, апелляционный суд считает правомерным признание недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на имущество 468 611 руб., соответствующих пени и привлечения к ответственности за неполную уплату налога по п. 1 ст. 122 НК РФ.

5. По результатам выездной налоговой проверки инспекция привлекла Общество к налоговой ответственности по ч. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 20 177 515 рублей за налоговые периоды январь - сентябрь 2004 г.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение инспекции в указанной части сослался на пропуск инспекцией срока давности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, установленного ст. 113 НК РФ.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду по следующим основаниям.

Согласно ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 Кодекса.

В пункте 36 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части 1 Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при применении указанного срока давности судам надлежит исходить из того, что в контексте статьи 113 НК РФ моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленных Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.

Как следует из материалов дела решением налогового органа от 04.10.2007г. общество привлечено к ответственности за неполную уплату НДС в налоговых периодах январь - сентябрь 2004 г. Трехлетний срок давности привлечения Общества к налоговой ответственности по указанным налоговым периодам закончился 01.10.2007г.

Таким образом, вывод суда о привлечении общества к налоговой ответственности за пределами срока давности, установленного статьей 113 НК РФ, является правомерным.

Подлежит отклонению ссылка инспекции на то обстоятельство, что срок давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с оформлением акта налоговой проверки, а именно с 31.07.2007г.

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с оформлением акта налоговой проверки, в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки, и содержатся ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за эти правонарушения.

Как следует из материалов дела акт проверки составлен 31.07.2007г. На акт проверки Обществом представлены возражения и документы. В связи с тем, что на дату рассмотрения возражений не получены в полном объеме материалы встречных проверок, а также в связи с необходимостью оценки дополнительно представленных материалов решением от 04.09.2007г. N 32 назначены дополнительные мероприятия налогового контроля. В ходе дополнительных мероприятий инспекцией дополнительно истребованы документы, направлены запросы, получены материалы.

По результатам мероприятий дополнительного налогового контроля инспекцией удовлетворены возражения Общества по пунктам 2.4., 2.2.2.3., 2.2.2.1 Акта выездной налоговой проверки, что отражено в решении инспекции от 04.10.2007г.

Акт по итогам мероприятий дополнительного налогового контроля инспекцией не составлялся.

Таким образом, акт выездной проверки от 31.07.2007г. не содержит указания на все документальные подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

В связи с указанными обстоятельствами акт инспекции от 31.07.07г., в правовом смысле предаваемом постановлением N 9-П Конституционного суда РФ, не может быть признан актом налоговой проверки, с момента оформления которого прекращается течение срока давности.

Следовательно, срок давности привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату НДС за налоговые периоды январь - сентябрь 2004 г. к моменту принятия решения инспекции от 04.10.07г. истек.

Также правомерен вывод суда о необходимости применения к спорным правоотношениям п. 3 ст. 5 НК РФ.

Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для дела, оценил в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, правильно применив нормы материального и процессуального права принял законное и обоснованное решение. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции апелляционным судом не установлено.

В связи с неуплатой инспекцией при подаче апелляционной жалобы государственной пошлины, в соответствии с требованиями ст. 333.21 НК РФ, ст. 110 АПК РФ с налогового органа подлежит взысканию в доход федерального бюджета 1000 руб.

Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 17 июня 2008 г. по делу N А42-6286/2007 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области в доход федерального бюджета государственную пошлину за рассмотрение дела в апелляционном суде в размере 1000 рублей.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

Л.П. Загараева М.Л. Згурская