Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 ноября 2008 г. N 13АП-560/2008

г. Санкт-Петербург

25 ноября 2008 г.

Дело N А42-6840/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 ноября 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Литвинасом А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-10161/2008) Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

на решение Арбитражного суда Мурманской области

от 12.08.2008 по делу N А42-6840/2007 (судья Сигаева Т.К.), принятое

по иску (заявлению) ФГУП "Арктикморнефтегазразведка"

к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

о признании недействительным решения в части и требования

при участии:

от заявителя: Яуров С.А. по доверенности от 28.12.2007 N 01/3438

от ответчика: Муратшаев Д.В. по доверенности от 07.11.2008 N 01-14-41-07/9389;

Обухов А.Ю. по доверенности от 23.05.2008 N 40-14-38/4802

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Арктикморнефтегазразведка" (далее - ФГУП "АМНГР", Предприятие, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган, Ответчик) о признании недействительными решения N 17 от 01.11.2007 и требования N 248 от 22.11.2007, согласно которым Предприятию предложено уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость в сумме 35 519 470 руб., налоговые санкции в сумме 14 227 856 руб. и пени в сумме 14 168 467,94 руб., в части доначисления НДС по договорам бербоут-чартера и снятия расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли за 2004 год, расходов по эксплуатации морских судов "В Шашин", СПБУ "Кольская", а также НДС по затратам при реализации услуг по эксплуатации указанных морских судов.

Решением от 12.08.2008 Арбитражный суд Мурманской области заявленные требования удовлетворил.

В апелляционной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, судом не учтено, что спорные договора являются договорами бербоут-чартера (аренда судна без экипажа), а потому подлежат обложению налогом на добавленную стоимость, т.к. в соответствии с п.2 ст.148 НК РФ не признаются объектом обложения указанным видом налога только услуги по сдаче в аренду морских судов с экипажем (договор тайм-чартер).

С учетом информации о пересечении границы РФ работниками ФГУП "АМНГР" и показаниями самих работников можно сделать вывод об отсутствии указанных лиц в составе экипажей ФГУП "АМНГР" на зафрахтованных судах "СПБУ Кольская", "В.Шашин".

Для применения ст.148 НК РФ необходимо наличие одновременно следующих условий: передача судна в аренду с экипажем и осуществление перевозок между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Из договоров аренды судов не следует, что суда сдавались в аренду для целей перевозок грузов или пассажиров. Кроме того, вышеуказанные суда: самоподъемная буровая установка "Нобл Кольская" и буровое судно "В. Шашин" согласно своим функциональным задачам не могут быть использованы для перевозок грузов или пассажиров.

Инспекция полагает, что Предприятием к проверке представлены заведомо недостоверные сведения в отношении исполнения договоров тайм-чартера.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы, а представитель Общества просил оставить решение без изменения, считая его законным и обоснованным.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Межрайонная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области провела выездную налоговую проверку ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" по вопросам правильности исчисления, удержания и,уплаты в бюджет налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, водного налога, налога на добычу полезных ископаемых, регулярных платежей за пользование недрами, транспортного налога, налога на имущество предприятий, налога с доходов иностранных юридических лиц, налога на рекламу, земельного налога, а также по вопросам соблюдения валютного законодательства, в том числе порядка зачисления валютной выручки на счета в уполномоченном банке Российской Федерации за период с 01.01.2004 по 31.12.2004. По результатам проверки был составлен акт N 11 от 27.08.2004 и вынесено решение N 17 от 01.11.2004, в соответствии с которым Предприятие привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в сумме 14 227 856 руб., к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 1 100 руб., а также Предприятию предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 35 519 470 руб. и пени в сумме 14 168 467,94 руб. Предприятию предложено уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на 17 012 231 руб. На основании решения было выставлено требование N 248 от 22.11.2007 об уплате налога, пени, штрафа.

Из решения налогового органа следует, что ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" не облагало налогом на добавленную стоимость выручку, полученную в 2004 от предоставления иностранным арендаторам в аренду морских судов на основании договоров бербоут-чартера и не отразило в книге продаж оплату аренды СПБУ "Кольская" за январь-декабрь 2004 и БС "В. Шашин" за сентябрь-декабрь 2002 г. и январь-март 2003 г., что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость в размере 232 344 386,42 руб. Предприятие также получило от инофирмы авансы за аренду СПБУ "Кольская" на сумму 162 470 477,18 руб., с которых налог на добавленную стоимость не исчислялся и в бюджет не перечислялся. Всего доначисленная сумма налога на добавленную стоимость составила 66 605 621 руб.

В нарушение ст.ст. 23, 54, 252, 253 Налогового кодекса РФ ФГУП "АМНГР" в затраты, связанные с производством и реализацией, включены расходы, связанные с эксплуатацией СПБУ "Кольская" и БС "В. Шашин", сданных в аренду без экипажа, в сумме 1 405 825 руб., в том числе:

1 027 516,59 руб. - сумма заработной платы, начисленной членам экипажей судов, сданных в бербоут-чартер;

365 595,90 руб. - сумма единого социального налога, начисленная с вышеуказанных сумм заработной платы;

10 932,97 руб. - сумма обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленная с сумм заработной платы;

1 780 руб. - расходы по оформлению въездной визы в Голландию на 1 год для следования на СПБУ "Кольская".

В решении Инспекции указано, что Предприятие предоставило заведомо недостоверные сведения в отношении лиц, являющихся членами экипажей СПБУ "Кольская" и БС "В. Шашин".

Предприятие не согласилось с решением налогового органа по тем основаниям, что спорный договор, являясь по форме договором бербоут-чартера, содержит признаки и условия договора тайм-чартера. С учетом этих обстоятельств Предприятие полагает, что, поскольку морское судно использовалось за пределами территории Российской Федерации с нахождением на нем экипажа предприятия, то в рассматриваемом случае применима норма абзаца 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ. Согласно указанной норме местом осуществления деятельности организации, которая предоставляет в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации. Соответственно, по мнению заявителя, услуги предприятия по сдаче морских судов в аренду иностранным организациям не являются объектом обложения в соответствии со статьей 146 НК РФ, и отсутствует обязанность по уплате налога на добавленную стоимость.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения в суд с заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования предприятия, дал полную оценку обстоятельствам дела, правильно применив нормы материального и процессуального права.

Согласно подпункту 1 пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ предусмотрено, что в целях исчисления налога на добавленную стоимость местом реализации работ (услуг) организацией или индивидуальным предпринимателем, предоставляющим в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтование на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

В силу п.4 ст.148 НК РФ документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Из указанных положений следует, что при определении места осуществления деятельности организации принимается во внимание правовая природа заключенного налогоплательщиком договора и фактический характер оказанных им услуг. При этом форма заключенного налогоплательщиком договора сама по себе не является основанием для взимания налога, поскольку объектом налогообложения признаются фактически осуществленные налогоплательщиком операции по реализации услуг.

В соответствии со статьей 632 ГК РФ по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

Согласно пункту 2 статьи 635 Кодекса члены экипажа являются работниками арендодателя. Они подчиняются распоряжениям арендодателя, относящимся к управлению и технической эксплуатации, и распоряжениям арендатора, касающимся коммерческой эксплуатации транспортного средства. Если договором аренды не предусмотрено иное, расходы по оплате услуг членов экипажа, а также расходы на их содержание несет арендодатель.

ФГУП "АМНГР" представило в суд следующие документы: выписки из приказов по личному составу, табеля учета использования рабочего времени, расчетные листки членов экипажей (том 4 л.д.1-135), на основании которых суд пришел к правомерному выводу, что члены экипажей СПБУ "Кольская" и БС "В. Шашин" состояли в трудовых отношениях с ФГУП "АМНГР". Управление и техническую эксплуатацию судна осуществляло Предприятие, что подтверждается Положениями о порядке несения службы на морских судах, находящихся в аренде у иностранных фрахтователей.

Факт работы экипажа на сданных в аренду судах подтверждается также письмами арендаторов - иностранных фирм (том 5 л.д.31-34), актами выполнения и приема работ по судну "В. Шашин" (том 8 л.д.62-75), по судну "Кольская" - (том 8 л.д.91-111), расчетами ставки арендной платы, в которых отдельно указана плата за услуги экипажа, остающаяся неизменной.

Данные обстоятельства неоднократно были установлены вступившими в законную силу решениями судебных инстанций, в том числе за 2004 г. по делам N А42-14783/04-27; А42-1069/2005; А42-12552/04-26; А42-13235/04; А42-14674/04-5.

Таким образом, между Предприятием и иностранными фирмами фактически сложились отношения по оказанию услуг, связанных как с предоставлением судов в аренду с экипажем, так и с их эксплуатацией (управлением) за пределами территории Российской Федерации.

Доводы апелляционной жалобы налоговой инспекции о том, что Предприятие в нарушение Положения о минимальном составе экипажа судов, при которых допускается выход судна в море, утвержденного приказом Министерства морского флота СССР от 09.12.1969 г. N 199, с изменениями от 23.06.1987 N 91, допускало на судах численность экипажей судов менее установленной нормы, были оценены судом первой инстанции и правомерно отклонены, поскольку данный документ носит организационно-распорядительный характер, принят с целью обеспечения нормальной работы судов и безопасности плавания и не может приниматься для целей налогообложения.

В оспариваемом решении и в апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на то, что согласно сведений, представленных ФСБ по Мурманской области (той 8 л.д.124-148), члены экипажей СПБУ "Кольская" и БС "В. Шашин" в течение 2004 г. пересекали государственную границу, в то время как в табеле учета рабочего времени указаны сведения о нахождении работников на судне, то есть за пределами территории Российской Федерации.

В ходе выездной налоговой проверки был допрошен Васильев А.А. (л.д.2-4 том 9), который показал, что в период 2003-2004г.г. он являлся сотрудником ФГУП "АМНГР". В соответствии с соглашением от 21.01.04 находился в командировке и выполнял работы по заданию фирмы "Арктик-Дриллинг Лимитед ИНК" на буровом судне "Муравленко".

Свидетель Лельчук М.А. показал, что в течение 2004 г. работал не на судне БС "В. Шашин", а на судне "Муравленко".

Суд пришел к правомерному выводу, что указанные сведения не являются доказательством того, что члены экипажей СПБУ "Кольская" и БС "В. Шашин" находились в трудовых отношениях с инофирмами.

Представителем Предприятия в судебном заседании представлено Дополнительное соглашение от 02 марта 2002 г. к договору от 08.09.1997 между ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" и Petrolia Shashin AS, в соответствии с которым количество российского экипажа на борту БС "В. Шашин" при необходимости может быть изменено (уменьшено). В случае временного отсутствия у Фрахтователя, Petrolia Shashin AS, потребности в специалистах Судовладельца, Судовладелец имеет право самостоятельно направить своих невостребованных специалистов на иные суда и буровые установки, включая суда и буровые установки других компаний. Всю ответственность за трудоустройство незанятых членов российского экипажа принимает на себя Судовладелец.

Согласно полученному ответу (л.д.123 том 8), судно БС "В. Шашин" с 2003 по 2005г.г. находилось в "отстое" в одном из портов Аргентины. Поэтому, как пояснил в судебном заседании представитель Предприятия, в соответствии с вышеуказанным дополнительным соглашением работники ФГУП "АМНГР" в течение 2004 г. находились и работали на судне "Муравленко".

Факт трудовых отношений членов экипажей БСПУ "Кольская" и БС "В. Шашин" именно с ФГУП "АМНГР" подтверждается тем, что Фрахтователь уплачивал Предприятию фрахт, в который входит плата за экипаж. Плата за услуги экипажа в течение длительного времени остается неизменной.

Данные обстоятельства также установлены вступившими в законную силу судебными актами Арбитражного суда Мурманской области по делам: А42-12714/04-27; А42-13236/04; А42-13473/04; А42-1512/2005; А42-1069/2005; А42-1797/04-16; А42-1109/2005; А42-3905/03-12; А42-7038/03-22; А42-1927/2007.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что 13.01.04 на счет ФГУП "АМНГР" поступила оплата за бербоут-чартер БС "В. Шашин" за период сентябрь - декабрь 2002 г., январь-март 2003 г. в общей сумме 66 259 174,51 руб.

Вступившим в законную силу судебными актами, в том числе решением арбитражного суда Мурманской области от 16.04.07 по делу А42-1927/2007 установлено, что между ФГУП "АМНГР" и иностранными фирмами фактически сложились отношения по оказанию услуг, связанных как с предоставлением судов в аренду, так и с их эксплуатацией (управлением) за пределами территории Российской Федерации, то есть отношения по тайм-чартеру, в связи с чем у предприятия отсутствует объект налогообложения, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, и обязанность по уплате налога.

Согласно пункту 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Как видно из решения выездной налоговой проверки, ФГУП "АМНГР" производило начисления заработной платы членам экипажей судов, сданных в аренду по договорам бербоут-чартера, и включало эти суммы в расходы, как связанные с производством и реализацией в размере 1 027 516,59 руб., в том числе заработная плата по БС "В. Шашин" в сумме 621 847,32 руб. и по СПБУ "Кольская" - в сумме 405 669,27 руб. С вышеуказанных сумм заработной платы были начислены единый социальный налог в сумме 365 595,90 руб., обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в размере 10 932,97 руб. Предприятие понесло также затраты по оформлению въездной визы в Голландию на один год второму механику Головчану А.И. для следования на СПБУ "Кольская".

Таким образом, суд пришел к обоснованному выводу о том, что в 2004 г. у Предприятия отсутствовал объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Указанные обстоятельства получили правильную оценку судом первой инстанции, который сделал обоснованный вывод о том, что между Предприятием и иностранными компаниями фактически сложились отношения по оказанию услуг, связанных как с предоставлением судна в аренду, так и с их эксплуатацией (управлением) за пределами территории Российской Федерации, то есть отношения по тайм-чартеру, в связи с чем у предприятия отсутствует объект налогообложения, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, и обязанность по уплате налога.

Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы пояснений к жалобе о том, что поскольку предприятием суда передавались в аренду не в целях перевозки грузов и пассажиров (самоподъемная буровая установка "Кольская" и БС "В. Шашин" по своим функциональным задачам не могут быть использованы для перевозок), нормы ст.148 НК РФ не распространяются на спорные правоотношения.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС регламентируется положениями ст.148 НК РФ.

Согласно пп.5 п.1 ст.148 НК РФ место реализации услуг по предоставлению в пользование судна (в том числе морского судна) с экипажем по договору аренды определяется по месту осуществления деятельности организации, оказывающей такие услуги. При этом п.2 данной статьи НК РФ установлено, что местом осуществления деятельности организации, оказывающей вышеуказанные услуги, не признается территория Российской Федерации, если деятельность, для которой используется арендованное судно, осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Учитывая, что передача морского судна с экипажем во временное пользование и последующее использование этого судна осуществляются за пределами территории Российской Федерации, местом реализации услуг по передаче такого судна с экипажем во временное пользование на основании договора аренды территория Российской Федерации не признается. Соответственно, вышеуказанные услуги на территории Российской Федерации не являются объектом обложения НДС. При этом налогоплательщик для обоснования освобождения данных услуг от обложения НДС должен иметь документы, подтверждающие место фактического использования морского судна с экипажем за пределами территории Российской Федерации в период его аренды по договору.

СПБУ "Кольская" и БС "В. Шашин" фактически использовались за пределами территории Российской Федерации.

Соответственно нормы ст.148 НК РФ распространяются на данные правоотношения.

Судом первой инстанции сделан вывод, что налоговой инспекций пропущен срок давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость за период с января по июль 2004 г. Данный факт не оспаривается в апелляционной жалобе.

При вынесении решения судом оценены все представленные заявителем и налоговым органом доказательства, им дана надлежащая оценка, правильно применены нормы материального права, не допущены нарушения норм процессуального права, поэтому апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы и отмены решения суда.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 12.08.2008 по делу N А42-6840/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

О.В. Горбачева В.А. Семиглазов