Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 февраля 2009 г. N 13АП-10924/2008

г. Санкт-Петербург

09 февраля 2009 г.

Дело N А56-18794/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 28 января 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 февраля 2009 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Л.В.Зотеевой

судей Г.В. Борисовой, А.Б. Семеновой

при ведении протокола судебного заседания: помощником судьи Денисюк М.И.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-12050/2008) Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.10.2008 по делу N А56-18794/2008 (судья Вареникова А.О.), принятое

по иску (заявлению) ЗАО "Банк Русский Стандарт"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9

о признании частично недействительным решения

при участии:

от истца (заявителя): предст. Соловьев В.Ю. - доверенность N 59 от 19.01.2009, предст. Трубников М.В. - доверенность N 7 от 11.01.2009, предст. Никифоров А.А. - доверенность от 20.06.2008

от ответчика (должника): предст. Провоторова Е.В. - доверенность N 04/21627 от 21.11.2008

установил:

Закрытое акционерное общество "Банк "Русский Стандарт" (далее - заявитель, Банк) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - налоговый орган, инспекция) от 28.04.2008 N 14-21/11 в части доначисления 24 253 072 руб. налога на прибыль, начисления 4 351 904 руб. пеней по налогу на прибыль, 416 658 руб. пеней по налогу на доходы физических лиц, привлечения Общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 4 756 761 руб. штрафа и на основании пункта 1 статьи 123 НК РФ в виде взыскания 275 485 руб. штрафа.

Решением суда от 23 октября 2008 года заявленное требование удовлетворено частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления 830 054 руб. налога на прибыль, начисления 4 061 459 руб. пеней по налогу на прибыль, взыскания 4 700 000 руб. штрафа за неполную уплату налога на прибыль, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, начисления 89 922 руб. пеней по налогу на доходы физических лиц, привлечения к ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде взыскания 136 003 руб. штрафа за неполное удержание налога на доходы физических лиц, а также в части предложения уплатить 24 253 072 руб. недоимки по налогу на прибыль за 2005 год. В удовлетворении остальной части требований заявителю отказано.

В апелляционной жалобе Межрегиональная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 с учетом уточнений (вх. N 68/1009 от 12.01.2009) и дополнений (исх. от 27.01.2009 N 04/01053) просит решение суда отменить в части признания недействительным решения Инспекции от 28.04.2008 N 14-21/11 о доначислении 830 054 руб. налога на прибыль, а также пеней и штрафных санкций в связи с неуплатой данной суммы налога, взыскания 136 003 руб. пеней, начисленных в связи с неудержанием и неперечислением в бюджет налога на доходы физических лиц, взыскания 89 922 руб. штрафа на основании статьи 123 НК РФ, а также предложения уплатить 24 253 072 руб. недоимки по налогу на прибыль за 2005 год. По мнению подателя жалобы, судом неправильно применены нормы материального права, выводы, изложенные в решении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на неправильной оценке имеющихся в деле доказательств.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, с учетом представленных уточнений и дополнений.

Представители Общества доводы жалобы отклонили по основаниям, изложенным в отзыве, просили оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой части без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции - без удовлетворения, не настаивали на пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Банком законодательства о налогах и сборах за 2004-2005 годы, по итогам которой составила акт от 24.03.2008 N 14-06/01 и приняла решение от 28.04.2008 N 14-21/11 о доначислении заявителю налогов, начислении пеней и привлечении Банка к налоговой ответственности.

В соответствии с пунктом 3.1 резолютивной части указанного решения Банку предложено уплатить 24 253 072 рубля налога на прибыль (том 1, л.д. 90).

Указанная сумма состоит из 23 423 018 руб. налога на прибыль, начисленных в связи с невключением Банком в налогооблагаемую базу 2005 года 115 163 169,49 руб., полученных заявителем по договору оказания услуг от 01.11.2005 N 38-16, заключенному с закрытым акционерным обществом "Русский Стандарт Страхование", которые, по мнению инспекции, неправомерно отражены налогоплательщиком в доходах 2006 года, а также 830 054 руб., начисленных по эпизоду неправомерного включения в состав расходов процентов, начисленных и выплаченных по вкладам Левину Д.О. и Руденко Д.В. (23 423 018 руб. + 830 054 руб. = 24 253 072 руб.).

Суд первой инстанции, исследовав материалы дела, проанализировав нормы налогового законодательства (статьи 39 и 271 НК РФ) и положения Закона "О бухгалтерском учете", согласился с выводами инспекции о необходимости включения суммы вознаграждения по вышеуказанному договору в доходы 2005 года, признав правомерным доначисление недоимки в размере 23 423 018 руб. за 2005 год, указав, что в соответствии со статьями 287 и 289 НК РФ налог на прибыль за 2005 год подлежал уплате не позднее 28 марта 2006 года. Суд признал также обоснованным начисление пеней в размере 290 445 руб. за период с 28.03.2006 по 28.04.2006 (фактическая дата уплаты налога), а также привлечение к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, уменьшив при этом размер штрафа с учетом наличия в действиях налогоплательщика смягчающих вину обстоятельств.

Данные выводы суда, а также решение в указанной части Банком не оспариваются. Однако, как установлено судом и не опровергнуто Инспекцией, сумма вознаграждения по спорному договору включена заявителем в налогооблагаемую базу первого квартала 2006 года и налог с этой суммы уплачен в бюджет 28.04.2006, то есть на один месяц позже установленного законом срока. Таким образом, по итогам первого квартала 2006 года у заявителя имелась переплата налога в сумме, соответствующей сумме недоимки по рассматриваемому эпизоду за 2005 год, на что было указано налогоплательщиком налоговому органу при рассмотрении возражений на акт проверки.

В уточнении к апелляционной жалобе (исх. N 04/01053 от 27.01.2009) налоговый орган не оспаривает факт включения спорной суммы вознаграждения в налогооблагаемую базу первого квартала 2006 года и уплату налога в бюджет с этой суммы 28.04.2006, однако полагает, что исходя из смысла статьи 78 НК РФ зачет переплаты по налогу за первый квартал 2006 года в счет задолженности по этому же налогу за 2005 год может быть произведен только на основании письменного заявления налогоплательщика.

Апелляционный суд считает выводы Инспекции ошибочными и не может согласиться с таким толкованием положений статьи 78 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 78 Кодекса сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Исходя из смысла нормы, содержащейся в пункте 4 данной статьи, зачет излишне уплаченной суммы налога производится исключительно на основании заявления налогоплательщика только в том случае, когда сам налогоплательщик желает направить переплату по налогу в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам. В этом случае решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.

Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения имеющейся у налогоплательщика недоимки по налогам, пеням и штрафам производится налоговыми органами самостоятельно (пункт 5 статьи 78 НК РФ).

Кроме того, именно на налоговом органе лежит обязанность сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта. Переплата может быть выявлена и в ходе проведения совместной сверки расчетов по предложению налогового органа или налогоплательщика и оформления результатов сверки актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком (пункт 3 статьи 78 НК РФ).

Логическое толкование положений, закрепленных в статье 78 Кодекса, позволяет сделать вывод о том, что именно налоговый орган должен предпринимать активные действия в целях установления действительных налоговых обязательств налогоплательщика и контролировать не только возникновение у налогоплательщика задолженности перед бюджетом, но также и наличие переплаты, тем более в ходе выездной налоговой проверки, когда выносится решение по результатам всей хозяйственной деятельности налогоплательщика за конкретный период и выявляется задолженность по налогам на дату вынесения решения.

Учитывая вышеизложенное, апелляционный суд считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что образовавшаяся у заявителя переплата по налогу на прибыль по итогам первого квартала 2006 года подлежала зачету в счет недоимки 2005 года, следовательно, правовых оснований для фактического взыскания 23 423 018 руб. налога на прибыль на момент принятия налоговым органом решения по результатам проверки не имелось.

В ходе проверки инспекция сделала вывод о занижении Банком на 830 054 руб. подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль в результате неправомерного включения в состав расходов процентов, начисленных и выплаченных по вкладам Левину Д.О. и Руденко Д.В.

Как следует из материалов дела, в декабре 2004 года работникам Банка Левину Д.О. и Руденко Д.В. по итогам работы за год была выплачена премия. Указанные лица перевели суммы полученной премии на депозитные счета, открытые в этом же банке, в качестве вкладов по договорам срочного банковского вклада с начислением на сумму вкладов процентов. В последующем в феврале 2005 года в связи с несогласованием с Советом Директоров выплаты премии, Левин Д.О. и Руденко Д.В. добровольно возвратили Банку выплаченные ранее суммы. Однако за период нахождения денежных средств на депозитном счете в качестве срочных вкладов Банк начислил Левину Д.О. и Руденко Д.В. проценты, которые включил в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу, что в данном случае имело место предоставление денежных средств сотрудникам Банка в безвозмездное пользование, в качестве вкладов на депозитных счетах были размещены денежные средства самого Банка, а следовательно, выплата процентов по таким вкладам экономически необоснованна.

Суд первой инстанции счел такую позицию налогового органа ошибочной, исходя из следующего.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях главы 25 НК РФ прибылью для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Статьей 290 НК РФ установлены особенности определения расходов банка, учитываемых для целей налогообложения прибыли. Подпунктом 1 пункта 2 названной статьи предусмотрено, что к расходам банков относятся, в том числе, проценты по договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц (включая банки-корреспонденты), в том числе иностранные, в том числе за использование денежных средств, находящихся на банковских счетах.

Таким образом, нормами налогового законодательства прямо предусмотрено включение налогоплательщиком-банком в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, процентов, начисленных по договорам банковского вклада.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что 30.12.2004 Банк заключил с гражданами Руденко Д.В. и Левиным Д.О. договоры срочного банковского вклада (том 3, листы дела 3-8). Указанными договорами предусмотрено начисление процентов на сумму по вкладу. Имеющимися в материалах дела поручениями на совершение операций по счету, мемориальными ордерами, выписками по счету подтверждается внесение названными физическими лицами вклада в Банк.

В последующем (в феврале 2005 года) Руденко Д.В. и Левин Д.О. востребовали вклады. Однако за период с декабря 2004 по февраль 2005 на суммы вкладов в соответствии с условиями договоров были начислены проценты.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что Банк обоснованно включил в расходы, принимаемые для целей налогообложения, суммы выплаченных по вкладам Руденко Д.В. и Левина Д.О. процентов и отклонил доводы Инспекции о том, что в качестве вкладов были размещены денежные средства самого Банка.

В данном случае, как правильно указал суд, при заключении договоров банковского вклада Руденко Д.В. и Левин Д.О. действовали как обычные вкладчики, а не как сотрудники Банка. Условия договоров, заключенных с названными лицами, не отличались от условий договоров, обычно заключаемых Банком. Данное обстоятельство инспекцией не опровергнуто. Законодательство не содержит положений, запрещающих работникам банков и иных кредитных учреждений размещать суммы полученных ими заработной платы и премий в качестве вкладов на счетах кредитных учреждений, в которых они работают, а нормами налогового законодательства не установлено, что проценты, начисленные по вкладам работников кредитных учреждений, не учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Тот факт, что выплаченные Левину Д.О. и Руденко Д.В. премии были возвращены Банку, также не является основанием для неначисления процентов. Более того, представленными заявителем документами подтверждается, что решением Совета Директоров в марте 2005 года была подтверждена выплата премии названным лицам и премия фактически выплачена.

Кроме того, как указано в определении Конституционного суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Таким образом, налоговая инспекция неправомерно отказала Банку в возможности учета расходов, связанных с начислением процентов по банковскому вкладу.

По смыслу статьи 252 НК РФ экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

В данном случае начисление и выплата процентов по вкладам стимулирует привлечение денежных средств клиентов в целях извлечения прибыли.

Инспекция не доказала экономическую необоснованность произведенных обществом затрат. Поскольку термин "экономическая оправданность" является оценочной категорией, суд апелляционной инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценив доказательства по своему убеждению, пришел к выводу об экономической оправданности произведенных Банком расходов. В нарушение требований статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательств обратного налоговый орган в обоснование правомерности своей позиции не привел.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доначисление инспекцией заявителю 830 054 руб. налога на прибыль, начисление пеней и взыскание 166 011 руб. штрафа по этому эпизоду необоснованно.

По этим же обстоятельствам инспекция начислила 136 003 руб. пеней за неполное удержание Банком налога на доходы физических лиц с сумм процентов, выплаченных Левину Д.О. и Руденко Д.В., и 89 922 руб. штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, посчитав, что у Банка не было действительного намерения выплачивать суммы премий указанным лицам, а перечисление денежных средств на депозитные счета произведено лишь с целью начисления на сумму премий процентов, которые и являются фактическим доходом налогоплательщиков, сокрытым таким образом из-под налогообложения. То есть Инспекция усмотрела в действиях Банка наличие "схемы", направленной на сокрытие дохода физических лиц - сотрудников Банка, подлежащего налогообложению НДФЛ.

Апелляционный суд не соглашается с доводами Инспекции о наличии в действиях налогового агента "схемы" и отсутствии действительных намерений выплатить вышеуказанным сотрудникам премии по итогам 2004 года.

Как следует из материалов дела и дополнительно представленных Банком документов, выплаченная в декабре сотрудникам Банка премия действительно была возвращена заявителю в феврале 2005 года в связи с тем, что Совет директоров не одобрил выплату премий Председателю правления и его заместителю. Однако в марте того же года премии были согласованы и выплачены, что подтверждается выпиской из протокола N 12 заседания Совета директоров от 04.03.2005, приказом от 15.03.2005 N 469/1к о премировании по итогам работы за 2004 год Левина Д.О. и Руденко Д.В. в размере 1 725 000 долларов США каждому (том 4, л.д. 1-2), справками формы 2-НДФЛ на Левина Д.О. и Руденко Д.В. (том 2, л.д. 55-56), расчетными листками с указанием суммы выплаченной премии и удержанной с этой суммы налога доходы физических лиц.

В соответствии с подпунктом 27 статьи 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы в виде процентов, получаемые налогоплательщиками по вкладам в банках, находящихся на территории Российской Федерации, если проценты по рублевым вкладам выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, в течение периода, за который начислены указанные проценты.

Инспекцией не установлен факт выплаты Левину Д.О. и Руденко Д.В. процентов по вкладам в суммах, превышающих проценты, рассчитанные с учетом действовавшей в спорный период ставки рефинансирования Центрального Банка Российской Федерации. Следовательно, вывод инспекции о ненадлежащем исполнении Банком обязанности налогового агента в данном случае является ошибочным, а начисление 136 003 руб. пеней за неполную уплату налога на доходы физических лиц и взыскание 89 922 руб. штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, - незаконным.

Вместе с тем, суд соглашается с доводами Инспекции о несоответствии выводов, сделанных судом в мотивировочной части, резолютивной части решения в связи с допущенными судом техническими ошибками и опечатками.

При вынесении судебного акта суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления 830 054 руб. налога на прибыль и в части предложения уплатить 24 253 072 руб. недоимки по налогу на прибыль. При этом в резолютивной части оспариваемого решения инспекции (пункт 3.1, стр. 65 решения) налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 24 253 072 руб., в которую, в том числе, вошла сумма - 830054 руб., которая отдельной строкой в резолютивной части не выделена. Кроме того, судом допущена опечатки при изготовлении резолютивной части в отношении штрафа и пеней по налогу на доходы физических лиц, признано недействительным решение инспекции в части начисления 89 922 руб. пеней и привлечения к ответственности по статьей 123 НК РФ в виде взыскания 136 003 руб. штрафа. В то же время, из решения инспекции и мотивировочной части решения суда следует, что по данному эпизоду были начислены пени в сумме 136003 руб. и штрафные санкции в размере 89922 рублей.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит изменению в части допущенных судом технических ошибок и опечаток. Однако указанные исправления не повлияли на содержание принятого судом решения в связи с чем в остальной части апелляционная жалоба Инспекции удовлетворению не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23 октября 2008 года по делу N А56-18794/2008 в обжалуемой части изменить, изложив пункт 2 резолютивной части решения в следующей редакции:

Признать недействительным решение Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 28.04.2008 N 14-21/11 в части:

- начисления 4 061 459 пеней по налогу на прибыль;

- взыскания 4 700 000 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль;

- начисления 136003 руб. пеней по налогу на доходы физических лиц;

- привлечения к налоговой ответственности на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 89922 руб. за неполное удержание налога на доходы физических лиц;

- в части предложения уплатить 24 253 072 руб. недоимки по налогу на прибыль.

В остальной части решение в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Л.В. Зотеева

Судьи

Г.В. Борисова А.Б. Семенова