Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 февраля 2009 г. N 13АП-1121/2009

г. Санкт-Петербург

20 февраля 2009 г.

Дело N А56-32769/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 16 февраля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 февраля 2009 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Семиглазова В.А.

судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: помощником судьи Лущаевым С.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-1121/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.11.2008 года по делу N А56-32769/2008 (судья Пасько О.В.), принятое

по заявлению ООО "Несте Санкт-Петербург"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Боярчук Н.С. - доверенность от 29.01.2009 года;

Жукова О.А. - доверенность от 27.01.2009 года;

от ответчика: Карцева М.М. - доверенность от 12.01.2009 года;

Борискин Р.В. - доверенность от 12.01.2009 года;

Кононова М.В. - доверенность от 12.01.2009 года;

Голос В.Ю. - доверенность от 12.01.2009 года;

установил:

ООО "Несте Санкт-Петербург" обратилось в арбитражный суд с требованием о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу от 18.08.2008 N 107 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.11.2008 года заявленные требования удовлетворены.

В апелляционной жалобе и дополнении Инспекция просит решение отменить, полагает, что судом первой инстанции нарушены нормы материального права, выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы, а представитель Общества просил оставить решение без изменения, считая его законным и обоснованным.

Законность и обоснованность решения проверены в апелляционном порядке.

Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции установил:

Межрайонной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу была проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации заявителя по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, за сентябрь 2007 года.

По результатам проверки ответчиком принято решение N 107 от 18.08.2008.

В соответствии с оспариваемым решением заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общей сумме 19 463 596 руб. Обществу начислены пени в сумме 9 667 969 руб. 89 коп., предложено уплатить недоимку по акцизам на автомобильный бензин и дизельное топливо в общей сумме 97 424 091 руб., указанные штрафы и пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для вынесения оспариваемого решения явились выводы налогового органа о том, что в рассматриваемый период заявитель при реализации приобретенного им бензина различных марок и дизельного топлива добавлял в них моющие присадки (соответственно Песла - 2000 и Диесла - 2500), что привело в результате смешения бензина и дизтоплива с присадками к производству подакцизного товара, исходя из содержания статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ответчик пришел к выводу, что моющие присадки влияют на свойства топлива, определяющие экологическую безопасность, и, ссылаясь, в том числе на Письмо Минфина РФ от 26.10.2007 N 03-07-06/99, полагает, что если организация в целях улучшения свойств реализуемого ею топлива осуществляет смешение бензина и дизельного топлива с моющими присадками, в связи с чем получен продукт с новыми улучшенными свойствами, соответствующими требованиями ГОСТ, организация, осуществившая этот процесс смешения, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 и пунктом 3 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации должна рассматриваться как производитель подакцизного товара (бензина и дизельного топлива) с новыми качествами.

В апелляционной жалобе и дополнении налоговый орган также ссылается на то, что моющая присадка PESLA 2000 является нефтепродуктом. Добавление присадок осуществляется на территории, принадлежащей ООО "Несте Санкт-Петербург". В результате добавления присадок изменяется физико-химический состав полученных продуктов, что приводит к появлению товара нового качества.

Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию ответчика по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются операции по реализации на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров.

В соответствии с пунктом 3 статьи 182 НК РФ (в соответствующей редакции) в целях настоящей главы к производству приравниваются розлив алкогольной продукции и пива, осуществляемый как часть общего процесса производства этих товаров в соответствии с требованиями государственных стандартов и (или) другой нормативно-технической документации, которые регламентируют процесс производства указанных товаров и утверждаются уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, а также любые виды смешения товаров в местах их хранения и реализации (за исключением организаций общественного питания), в результате которого получается подакцизный товар.

Подакцизным товаром в силу подпунктов 7 и 8 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации является автомобильный бензин и дизельное топливо.

Основным видом деятельности заявителя является реализация нефтепродуктов через сеть собственных заправочных станций, при этом бензин и дизельное топливо закупается заявителем у сторонних организаций.

Налоговый орган предоставил в материалы дела договор с ООО "ПТК-Эколог" от 15.08.2008 г. N 332 (приложение N 1, л.д. 47-51) о проведении исследований (испытаний) бензина, дизельного топлива и моющих присадок с привлечением аккредитованной лаборатории, а также результаты данных исследований (приложение N 1, л.д. 49-60). Вышеуказанные доказательства налоговая инспекция получила в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Анализируя полученные данные, налоговый орган считает, что в результатах испытания бензинов установлено значительное изменение показателя концентрации непромытых смол вследствие добавления моющей присадки, а в результатах испытания дизельного топлива установлено значительное изменение смазывающей способности топлива: уменьшение скорректированного диаметра пятна износа (при 60 градусах Цельсия).

Апелляционная инстанция не может принять данные доводы налогового органа.

ООО "ПТК-Эколог" является испытательной лабораторией.

В соответствии с п.5.4.3. ГОСТ Р 51000.3-96 испытательная лаборатория не вправе помещать в протоколе испытаний "оценки, давать советы или рекомендации по результатам испытаний".

Согласно п. 2.1 вышеуказанного ГОСТа испытание - это техническая операция, заключающаяся в установлении одной или нескольких характеристик данной продукции, процесса или услуги в соответствии с установленной процедурой.

ООО "ПТК-Эколог", аккредитованная как испытательная лаборатория, устанавливает лишь фактическое значение того или иного показателя качества и указывает его в протоколе испытаний. Лаборатория не является экспертным центром и не может давать заключения по результатам проведенных испытаний.

Протоколы испытаний, представленные в материалы дела, не является результатами экспертизы (ст. 95 НК РФ), а также не является заключением специалиста (ст. 96 НК РФ).

Кроме того, испытательная лаборатория должна использовать методы и процедуры, установленные стандартами и (или) техническими условиями, в соответствии с которыми испытывают изделия. В протоколах испытания на дизельное топливо указан показатель "смазывающая способность", метод испытания ГОСТ Р ИСО 12156-1-2006 (без указания нормируемого значения для данной марки), которого нет в ГОСТ 305-82; в протоколах испытания на Премиум Евро-95 указан показатель "Концентрация непромытых смол" без указания метода испытания и нормируемого значения для данной марки, которого нет в ГОСТ Р 51866-2002. В протоколах испытания на Регуляр-92 также указан показатель "Концентрация непромытых смол" метод испытания ГОСТ 1567-97 (без нормируемого значения для данной марки), которого нет в ГОСТ Р 51866-2002. Если предположить, что показатели "Концентрация непромытых смол" и "смазывающая способность", выбраны инспекцией для подтверждения получения новой марки топлива, то из сравнения протоколов видно, что показатели меняются неопределенным образом.

Также инспекцией не учитывается погрешность измерений, которые возможны при проведении исследования.

Кроме того, выводы ответчика опровергаются иными доказательствами.

АНО "Центр сертификации топливно-энергетических ресурсов" (Госстандарт России) в письме N 425/НП от 06.06.2003, адресованном заявителю, указал, что с точки зрения Госстандарта России, введение улучшающих присадок в количестве (заявителем оно не превышалось) до 1% (в пределах погрешности определения объема нефтепродукта) без изменения его марки (октанового числа бензина) и основных физико-химических параметров не является производством, а является технологическим процессом по улучшению эксплуатационных свойств топлива.

В заключении по результатам сравнительных физико-химических и моторно-стендовых испытаний, утвержденном руководителем органа по сертификации нефтепродуктов АНО "ЦС ТЭР", доктором технических наук, профессором, экспертом Ростехрегулирования (РОСС RU. 0001.3107023) Э.М. Мохнаткиным, установлено, что бензин без добавления моющей присадки Песла 2000 и этот же бензин с добавкой моющей присадки Песла 2000 идентичны между собой по своим характеристикам, нормируемым ГОСТ, в том, числе по октановому числу, по фракционному составу, по концентрации свинца, по объемной доле бензина, по массовой доле серы, по плотности при 15єС.

Кроме того, в заключении указано, что добавление моющей присадки не оказывает существенного влияния на технико-экономические показатели двигателя, такие как мощностные характеристики, крутящий момент, удельный расход топлива, удельный расход воздуха, однако способствует повышению экологических характеристик двигателя (снижение концентрации вредных веществ в выхлопных газах) при сохранении прочих характеристик топлива в пределах, заданных соответствующими ГОСТами.

Из ответа Комитета по природопользованию, охране окружающей среды и обеспечению экологической безопасности Правительства Санкт-Петербурга на запрос ответчика (вх. N 14262 от 28.07.2008) следует, что новый продукт при добавлении в топливо моющей присадки не получается, поскольку не меняются определяющие марку нефтепродукта физико-химические показатели, регламентированные нормативными документами (ГОСТ 51105-97 или ГОСТ 305-82). Аналогичные выводы сделаны в письмах Северо-Западного межрегионального территориального управления федерального агентства по техническому регулированию и метрологии (N 01-09/316 от 06.08.2008, N 01-09/348 от 02.09.2008), Федерального агентства по энергетике (Росэнерго) N ВЧ - 2770 от 18.08.2008 и другие.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации Правительство Российской Федерации, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов и в сфере таможенного дела, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Письмо Минфина РФ от 26.10.2007 N 03-07-06/99 обоснованно не принято во внимание судом первой инстанции, поскольку указанное письмо не является нормативным правовым актом и, в нарушение пункта 1 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации фактически дополняет пункт 3 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации новым условием - появлением у подакцизного товара новых качеств. Указанное письмо Минфина РФ фактически содержит не основанный на анализе понятий "производство" и "новое качество" (последнее понятие должно соотноситься именно с изменением физико-химических показателей и, помимо этого, не фигурирует в пункте 3 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации) вывод об обязанности уплачивать акциз в связи с получением в результате смешения продукта с улучшенными свойствами (без изменения физико-химических показателей).

Буквальная трактовка п. 3 ст. 182 НК РФ позволяет сделать вывод, что производством является смешение товаров, после смешения которых получается новый подакцизный товар. Слово "получается" указывает на то, что до смещения должен существовать иной подакцизный товар (или же до смешения товар не был подакцизным), отличный от подакцизного товара, получившегося после смешения.

Представленные в материалы дела доказательства свидетельствуют о том, что бензин без добавления моющей присадки и этот же бензин с добавкой присадки идентичны между собой по своим характеристикам, нормируемым ГОСТ.

При таком положении применительно к п. 3 ст. 182 НК РФ добавление в топливо моющей присадки не может быть признано смешением товаров, в результате которого получается подакцизный товар.

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что моющая присадка является нефтепродуктом, а ее добавление в силу определения термина "производство нефтепродуктов", данного в ГОСТ 26098-84, является производством. Вывод инспекции о том, что моющая присадка является нефтепродуктом, сделан на основании анализа ингредиентов моющей присадки "PESLA 2000", указанных в паспорте безопасности.

Апелляционная инстанция отклоняет данную позицию ответчика.

Сам по себе факт наличия в составе моющей присадки смеси реформинг-бензина и детергирующей присадки (бензина не менее 56 %, парафина нефти, обычно около 14 %) не свидетельствует о том, что моющая присадка является нефтепродуктом.

Налоговый орган не является специалистом в области нефтепродуктов, не обладает специальными знаниями в данной области и, следовательно, не имеет права определять, является ли моющая присадка нефтепродуктом.

Согласно пояснениям Общества, действующими химически активными компонентами моющих присадок являются оксиэтилированные полиалкилполиамины, которые являются поверхностно-активными веществами (ПАВ). Они не могут считаться нефтепродуктом, так как не являются продуктами нефтепродуктов. И только для удобства их использования потребителями они поставляются в виде концентрированного раствора (концентрата) в подходящем углеводородном растворителе (бензине или дизельном топливе).

Открытое акционерное общество "Всероссийский научно-исследовательский институт по переработке нефти" в письме (исх. N 23/44-2524 от 08.08.2008 г.) (приложение N 2, л.д. 9) указало, что моющие присадки "Песла 2000" и "Диела 2500" не могут быть отнесены к нефтепродуктам и их добавление в бензин и дизельное топливо не изменяет октановое и цетановое число соответственно.

Таким образом, налоговый орган ошибочно считает моющую присадку нефтепродуктом, а ее добавление в автомобильное топливо как производство подакцизного товара.

Налоговый орган указывает, что в паспорте безопасности присадки Песла 2000 целью применения присадки (код цели применения) указано производство чистых нефтепродуктов.

Однако паспорт безопасности на Pesla 2000 предназначен для идентификации мер безопасности при обращении с продуктом, является переводом с финского языка и не может являться основанием для определения цели использования продукта.

Налоговый орган в апелляционной жалобе также указывает, что в сертификате соответствия на бензин автомобильный неэтилированный марки "Регулятор-92" (приложение N 1, л.д. 136), полученный в результате смешения с присадкой, ООО "Несте Санкт-Петербург" указано как изготовитель, местом производства указано местонахождение складов хранения нефтепродуктов и присадок.

Данный довод инспекции является несостоятельным.

В соответствии с п. 1.4 Постановления Госстандарта РФ от 17 марта 1998 г. N 11 "Об утверждении Положения о Системе сертификации ГОСТ Р" (далее- Постановление N11) объекты обязательной сертификации в Системе ГОСТ Р определены перечнями, утвержденными постановлением Правительства РФ от 13 августа 1997 г. N 1013 "Об утверждении перечня товаров, подлежащих обязательной сертификации, и перечня работ и услуг, подлежащих обязательной сертификации".

Автомобильное топливо подлежит обязательной сертификации.

Форма сертификата соответствия на продукцию приведена в приложении к Постановлению Госстандарта РФ от 17 марта 1998 г. N 11 "Об утверждении Положения о Системе сертификации ГОСТ Р".

При этом организации не вправе менять наименования граф в сертификате соответствия.

Независимо от факта добавления моющей присадки в автомобильное топливо в графах "изготовитель" и "место производство" в любом случае указывалось бы соответственно наименование организации - "ООО "Несте Санкт-Петербург" и месторасположение склада нефтепродуктов.

Следовательно, представленные налоговым органом доказательства не подтверждают факт производства Обществом подакцизных товаров.

При таком положении судом первой инстанции полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, решение арбитражного суда принято без нарушения норм материального и процессуального права.

Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

С 30.01.2009 года государственные органы освобождены от уплаты государственной пошлины.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.11.2008 года по делу N А56-32769/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1000 рублей.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

В.А. Семиглазов

Судьи

О.В. Горбачева Л.П. Загараева