Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 февраля 2009 г. N 13АП-109/2009

г. Санкт-Петербург

18 февраля 2009 г.

Дело N А26-5170/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 10 февраля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 февраля 2009 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Литвинасом А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-109/2009) ЗАО "Петрозаводскмаш"

на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.11.2008

по делу N А26-5170/2008 (судья Васильева Л.А.), принятое

по заявлению ЗАО "Петрозаводскмаш"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Карелия

о признании частично недействительными решения N 6 от 27 июня 2008 года

при участии:

от заявителя: Фрейндлинг Т.А. по доверенности от 11.01.2009 N 01-38;

Момотов А.Ю. по доверенности от 01.01.2009 N 01-38;

от ответчика: Кайгородова О.Э. по доверенности от 14.01.2009;

Румянцева Е.А. по доверенности от 02.02.2009

установил:

Закрытое акционерное общество "Петрозаводский завод бумагоделательного машиностроения (далее - ЗАО "Петрозаводскмаш", Общество, Заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Карелия (далее - Инспекция, налоговый орган, Ответчик) о признании недействительным решения N 6 от 27.06.2008 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 019 870 руб., начисления пени за несвоевременную уплату в бюджет налога на добавленную стоимость в размере 374 066,76 руб., а также в части привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату в бюджет налога на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 401 987 руб.

Не согласившись с решением суда Общество, направило апелляционную жалобу, в которой просила отменить решение суда и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В судебном заседании представитель Инспекции просил заменить Ответчика на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия в связи с переименованием.

Переименование ответчика подтверждается Приказом ФНС от 01.11.2008 года N ММ-3-4/572.

Ходатайство представителя ответчика удовлетворено судом. В порядке процессуального правопреемства произведена замена ответчика - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Карелия на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия в связи с переименованием.

В судебном заседании представитель Общества поддержал требования апелляционной жалобы и дополнения к ней и настаивал на их удовлетворении.

Представитель налогового органа в судебном заседании возражал по доводам апелляционной жалобы, по основаниям, изложенным в отзыве, и просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в порядке и по основаниям, установленными статьями 258, 266-271 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01 января 2006 года по 31 декабря 2007 года.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 6 от 19 мая 2008 года (т.1, л.д.22-77) и принято решение N 6 от 27 июля 2008 года о привлечении ЗАО "Петрозаводскмаш" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1, л.д.78-162).

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ЗАО "Петрозаводскмаш" осуществляло реализацию продукции как на внутренний рынок, так и на экспорт, в связи с чем Обществом представлены налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость и заявлены налоговые вычеты по декларациям по НДС по реализации товаров (работ, услуг) как на внутренний рынок, так и на экспорт.

В ходе проверки Инспекция установила, что в нарушение п.1 ст.153, п.6 ст.166, п.10 ст.165, ст.171, п.3 ст.172 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налога на добавленную стоимость в проверяемом периоде расчет сумм налога на добавленную стоимость, предъявленного налогоплательщику при приобретении материалов, товаров (работ, услуг), принимаемого к вычету в доле, причитающейся по продукции, изготовленной на экспорт, Общество производило с нарушением порядка, установленного приказами "Об учетной и налоговой политике" на 2006 год от 30.12.2005 N 311/1, на 2007 год от 29.12.2006 N 373/1. В результате нарушения порядка распределения "входного" НДС завышены налоговые вычеты по внутреннему рынку в размере 15 177 728 руб., занижены налоговые вычеты по внутреннему рынку в размере 1 641 729 руб., одновременно занижены налоговые вычеты по экспортным операциям в размере 9 649 840 руб. В результате допущенных нарушений занижен налог на добавленную стоимость в размере 11 628 375 руб., завышен налог на добавленную стоимость в размере 7 608 505 руб.

Решением N 6 от 27 июня 2008 года Инспекция доначислила Обществу налог на добавленную стоимость в размере 4 019 870 руб., начислила пени за несвоевременную уплату в бюджет налога на добавленную стоимость в размере 374 066 руб. 76 коп., а также привлекла ЗАО "Петрозаводскмаш" к налоговой ответственности за неполную уплату в бюджет налога на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 401 987 руб. штрафа.

Полагая, что решение налогового органа N 6 от 27 июля 2008 года противоречит налоговому законодательству и нарушает его права и законные интересы, закрытое акционерное общество "Петрозаводскмаш" обратилось в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных Обществом требований, правомерно исходил из следующего.

Согласно п.10 статьи 165 Налогового кодекса РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0%, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Следовательно, налогоплательщик с учетом особенностей своей деятельности должен самостоятельно разработать порядок раздельного учета "входного" НДС и методику его распределения между видами реализованной продукции для применения налогового вычета и зафиксировать данную методику в учетной политике организации. Основное условие, которое организация должна выполнить при разработке методики распределения "входного" НДС - это возможность исчисления оплаченной части НДС, приходящейся на товары (работы, услуги), фактически использованные при производстве и реализации экспортируемой продукции.

В соответствии с приказами "Об учетной и налоговой политике" на 2006 год от 30.12.2005 N 311/1 и на 2007 год от 29.12.2006 N 373/1 Обществом выбран следующий расчет сумм НДС, уплаченный поставщикам материалов работ услуг, принимаемых к вычету в доле, причитающейся по продукции, изготовленной на экспорт:

- в части НДС за материалы и товары по мере отпуска материалов и товаров в производство - по строке экспортные заказы;

- в части НДС по оказанным и оплаченным услугам пропорционально суммам затрат, относимым на экспортные заказы.

Фактически применяемая в 4 квартале 2006 г., 2007 г. Обществом методика распределения не соответствует учетной политике Общества.

Показатели, выбранные налогоплательщиком для расчета коэффициента, должны быть сопоставимы. В противном случае, сумма "входного" налога, относящаяся к экспорту, рассчитанная с помощью такого коэффициента, будет искажена

Как правильно установлено судом первой инстанции, фактически применявшаяся в 2006-2007г.г. методика распределения входного НДС не обеспечивала правильность исчисления той части оплаченного поставщикам налога, которая соответствует стоимости материальных ресурсов, фактически использованных при производстве и (или) реализации товаров на экспорт. Включение в формулу расчета несопоставимых показателей привело к искажению суммы налога, относящегося к экспорту (и соответственно, суммы налога, относящейся к внутреннему рынку).

Общество при определении коэффициента распределения использовало формулу: коэффициент = числитель/знаменатель.

Где в знаменателе - показатель, определенный как "стоимость услуг производственного характера и топлива, израсходованного на общехозяйственные нужды", "всего услуги к распределению".

Из анализа представленных расчетов (помесячно за IV квартал 2006 г. и 2007 г.), следует, что в знаменателе используется общая стоимость услуг производственного характера и топлива, подлежащая распределению между внутренним рынком и экспортом.

В числителе - показатель, определенный обществом как "затраты, относимые на экспортные затраты", "часть затрат, соответствующая стоимости оказанных услуг производственного характера, относящаяся к экспорту".

Из анализа представленных расчетов (помесячно за 4 квартал 2006 г. и 2007 г.), следует, что фактически в числителе отражена стоимость топлива и услуг по электроэнергии и воде, относящихся к экспорту. Стоимость иных услуг производственного характера, относящихся к экспорту, в данный показатель не входит.

Числитель рассчитан исходя из стоимости только двух видов услуг производственного характера (электроэнергии и воды) и топлива, относящихся к экспорту, при том, что показатель в знаменателе определяет стоимость всех услуг производственного характера (услуг по электроэнергии, воде и иных услуг) и топлива.

Как следует из регистров "НДС на услуги по экспорту, отгруженному за месяц" за период IV квартал 2006 г., 2007 г. обществу ежемесячно оказывались услуги производственного характера, необходимые для осуществления производства и реализации продукции, как на внутренний рынок, так и на экспорт. При этом как следует из помесячных расчетов прочих производственных затрат при расчете коэффициента распределения стоимость услуг производственного характера, за исключением услуг по электроэнергии и воде, в числитель не включалась.

Из анализа вышеуказанных регистров следует также, что в течение проверяемого периода Обществу оказывались услуги, имеющие отношение только к экспортным операциям, например:

- ООО "Диамант" - установка таможенной программы, программное обеспечение (ежемесячно);

- Московское представительство компании "Корпорат Комьюникейшнз Интернешнл Лимитед" - участие в ярмарке, выставке, конкурсе, тендере, внешний рынок.

Факт не учета Обществом при определении коэффициента распределения НДС с вышеперечисленных и иных услуг, отраженных в карточках счета 76.3., установлен материалами дела. Расходы по оплате этих услуг производились Обществом ежемесячно, однако при определении коэффициента распределения НДС с этих услуг не учитывались.

При расчете числителя (для определения коэффициента распределения) обществом среди прочих показателей использовались данные оптовой стоимости товарного выпуска на экспорт. При определении этой стоимости в октябре- декабре 2006 г., январе-марте 2007 г. не учитывалась стоимость товарного выпуска на экспорт, относящаяся к литейному цеху (что подтверждается расчетами прочих производственных затрат за указанные периоды). Данные оптовой стоимости товарного выпуска на экспорт, без учета стоимости выпуска по литейному цеху, также повлияли на определение коэффициента распределения (в сторону уменьшения).

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно установлено, что Обществом использовались несопоставимые показатели, фактическая методика расчета коэффициента распределения не соответствует принятой обществом учетной политике, что привело к искажению суммы налога, относящегося к экспорту.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод Общества о том, что использованный Инспекцией в расчете показатель "Себестоимость" не соответствует показателю "затраты", определенному Обществом в его учетной политике.

Себестоимость продукции (работ, услуг) - это стоимость используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также других затрат на производство и сбыт продукции.

Следовательно, понятие себестоимости экспортной продукции полностью соответствует понятию "затраты, относимые на экспортные заказы", указанному Обществом в учетной политике.

Методика распределения "входного" НДС, использованная Инспекцией при проверке, следует из положений учетной политики Общества и обеспечивает правильность исчисления той части оплаченного поставщикам налога, которая соответствует стоимости материальных ресурсов, фактически использованных при производстве и (или) реализации товаров на экспорт (и соответственно, суммы налога, относящейся к внутреннему рынку).

Доводы апелляционной жалобы по данному вопросу противоречат фактическим обстоятельствам дела.

В первом пункте своей апелляционной жалобы, оспаривая применение Инспекцией показателя "себестоимость экспортной продукции" Общество указывает, что понятие затраты носит более общий характер по сравнению с полной себестоимостью продукции. Иными словами, себестоимость продукции является частью понесенных затрат. Таким образом, реальные затраты значительно превышают себестоимость машиностроительной продукции.

При этом, уже во втором пункте своей жалобы Общество указывает, что под показателем "Затраты, относимые на экспортные заказы" им принимались не все затраты на производство экспортной продукции, а только часть затрат, соответствующая стоимости оказанных организации услуг производственного характера.

Суд правомерно согласился с мнением Инспекции в части соотношения понятий "себестоимость" и "затраты" и указал, что используемый Инспекцией показатель "себестоимость" соответствует учетной политике Общества, основан на представленных обществом документах и фактически определяется как соотношение сумм затрат, относимых на экспортные заказы ко всей стоимости оказанных услуг.

Не принимается судом апелляционной инстанции и довод о том, что Общество не могло завысить суммы налоговых вычетов по НДС по внутреннему рынку независимо от того, правильно ли оно применяло методику распределения "входного" НДС или неправильно, в связи с тем, что общество в течение проверяемого периода имело право заявить налоговые вычеты в части НДС, "отложенного на экспортные операции" (операции по реализации бумагоделательных машин в Республику Беларусь, в связи с истечением 180 дней с момента отгрузки).

Общество в конце 2007 г. - начале 2008 г. представило измененные налоговые декларации по НДС за налоговые периоды: апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь 2007 г., согласно которым по операциям реализации в Республику Беларусь был исчислен НДС по ставке 18%, в связи с истечением 180 дней с момента отгрузки. В указанных декларациях в налоговые вычеты, уменьшающие сумму НДС, подлежащий уплате в бюджет за соответствующие налоговые периоды, суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг), использованных для производства товаров, поставленных в Республику Беларусь, Общество не включило. То есть, Общество не воспользовалось своим правом на налоговые вычеты, не исчислило их суммы и не заявило о них в налоговых декларациях.

Как следует из анализа положений статей 80, 169, 171, 172 Налогового кодекса РФ, налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость носят заявительный характер, применение налоговых вычетов является правом налогоплательщика и заявить о своем праве на налоговый вычет налогоплательщик может путем декларирования суммы этого вычета в налоговой декларации. Наличие у налогоплательщика документов, необходимые для учета налоговых вычетов, подтверждает лишь наличие у него права на вычеты соответствующих сумм налога, что не заменяет реализацию этого права в установленном законом порядке путем декларирования.

Указанная позиция подтверждается судебной практикой, в частности, изложенной в Определении ВАС РФ от 18.07.2008 N 8392/08, Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 08.07.2008 по делу N А13-2326/2007.

Таким образом, отсутствуют правовые основания для признания решения налогового органа от 27.06.2008 N 6 в обжалуемой части недействительным.

В апелляционной жалобе Общество не приводит иных доводов, которые не были бы надлежащим образом оценены судом первой инстанции.

Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для дела, оценил в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, правильно применив нормы материального и процессуального права принял законное и обоснованное решение. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции апелляционным судом не установлено.

Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.11.2008 по делу N А26-5170/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

О.В. Горбачева В.А. Семиглазов