Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 июня 2009 г. N 13АП-4868/2009

г. Санкт-Петербург

17 июня 2009 г.

Дело N А56-39795/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июня 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 июня 2009 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Петраш А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-4868/2009) Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области

на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 12.03.2009 по делу N А56-39795/2008 (судья Звонарева Ю.Н.), принятое

по заявлению ООО "Балтик-Гран"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области

об оспаривании ненормативного правового акта

при участии:

от истца (заявителя): Овчаренко В.В., доверенность от 28.10.2008 47Б 148019 (доверенность находится в материалах дела, том 2, л.д. 134); Бегунович О.А. по доверенности от 11.01.2009 N 3АР от ответчика (должника): Карлова М.А. по доверенности от 11.01.2009 N 154

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Балтик-Гран" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения от 30.09.2008 N 100-11 Инспекции ФНС России по Выборгскому району Ленинградской области (далее - Инспекция, налоговый орган) в части доначисления налогов в размере 6567245 руб., штрафов 1244852 руб., пеней 1047354 руб.79 коп., а также в части уменьшения убытка за 2005 год в сумме 4064776 руб. и за 2006 го в сумме 1785088 руб.

Решением суда первой инстанции требования Общества удовлетворены частично. Признано недействительным решение ИФНС России по Выборгскому району Ленинградской области от 29.09.2008 N 100-11 в части: доначисления налога на прибыль за 2006, 2007 г.г., применения ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа за неуплату налога на прибыль, начисления пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль, а также уменьшения убытка при исчислении налога на прибыль за 2005, 2006 г.г. по эпизодам: отнесения к расходам за 2005, 2006, 2007 г.г. затрат на проведение лесохозяйственных, лесозащитных и лесовосстановительных работ на площади 1.6га в сумме 35544 руб. 31 коп.; завышения расходов, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг) за 2005, 2006, 2007 г. в сумме 25004465 руб.; доначисления водного налога, применения ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа за неуплату водного налога, начисления пеней за несвоевременную уплату водного налога; доначисления налога на добычу полезных ископаемых, применения налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа за неуплату налога на добычу полезных ископаемых, начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых. С Инспекции в пользу Общества взысканы судебные расходы по уплате госпошлины в размере 3 000 рублей. В остальной части требования Общества оставлены без удовлетворения.

В апелляционной жалобе Инспекция просит отменить решение суда первой инстанции в части признания недействительным ненормативного акта налогового органа по доначислению налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пени и санкций, а также в части доначисления налога на прибыль по эпизоду завышения расходов, связанных с завышением оценки прямых расходов. По мнению инспекции судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права при разрешении спора.

В соответствии со ст. 18 АПК произведена замена состава суда.

В судебном заседании представители инспекции требования по жалобе поддержали, настаивали на ее удовлетворении.

Представители Общества возражали против доводов жалобы, просили решение суда оставить без изменения. В судебном заседании дали согласие на проверку законности и обоснованности решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

В соответствии со ст. 268 АПК РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, по итогам которой составлен акт от 18.09.2008. На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения. По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений Общества, инспекцией принято решение от 29.09.2008 N 100-11 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу произведено доначисление налога на прибыль в размере 4 670 952 рубля, пени в сумме 498 246,49 рублей, налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 757 363 рубля, НДС в размере 96 161 рубль, пени в сумме 7303,27 рублей, санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 6952 рубля, водного налога в размере 70537 рублей, пени в сумме 23 390,75 рублей, налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 13376 рублей, налога на добычу полезных ископаемых в размере 1 825 756 рублей, пени в сумме 525 717,55 рублей, налоговых санкций в размере 313 633 рубля. Общество также привлечено к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 160 480 рублей, по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2997 рублей, по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 100 рублей.

По апелляционной жалобе Управлением ФНС РФ по Ленинградской области принято решение об изменении ненормативного акта инспекции в связи с частичным принятием доводов налогоплательщика.

Общество, считая решение инспекции, вступившее в законную силу с учетом изменений Управления, не соответствующим требованиям НК РФ, обратилось в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования налогоплательщика, указал, что у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налогов, пени и привлечения к налоговой ответственности.

Апелляционный суд, заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает решение суда в обжалуемой части подлежащим частичной отмене.

1. В ходе проверки инспекцией установлено, что Общество в нарушение ст. 340 НК РФ неправомерно занижало стоимость единицы добытого полезного ископаемого, в связи с тем, что организация при определении налогооблагаемой базы не учитывала оценку стоимости добытых полезных ископаемых отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого ископаемого: блоки (1-4 групп) и негабаритный камень (окол), в связи с тем, что негабаритный камень (окол) учитывался не в качестве товарной продукции, а отражался выход горной массы "в отвал". Инспекцией произведено доначисление налога на добычу полезных ископаемых за период 2005 - 2007 гг. в размере 1 825 756 рублей.

Суд первой инстанции по данному эпизоду указал, что инспекцией не доказано, что негабаритный камень (окол) является объектом обложения НДПИ, в связи с чем доначисление признано незаконным, а решение инспекции в указанной части недействительным.

Из материалов дела следует, что Общество является плательщиком НДПИ и имеет лицензию на право пользования недрами ЛОД 01425 ТЭ от 28.12.1998, на основании которой в проверяемом периоде осуществляло добычу облицовочных граносиенитов на месторождении "Балтийское". В лицензионном соглашении к лицензии установлен планируемый выход блоков I -III групп около 30 %. При этом качество добываемых гранитов должно обеспечивать получение товарной продукции, отвечающей требованиям соответствующих государственных стандартов.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом обложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Согласно статье 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого (далее - ДПИ) определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от ДПИ его количество определяется в единицах массы или объема.

Количество ДПИ определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании ДПИ в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом. Если определение количества ДПИ прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества ДПИ подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества ДПИ, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества ДПИ, его количество определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого, которыми признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества ДПИ в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Таким образом, для Общества первыми по своему качеству полезными ископаемыми, соответствующими ГОСТ(у) 9479-98 "Блоки из природного камня для производства облицовочных архитектурно-строительных, мемориальных и других изделий" , являются гранитные блоки.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что образовавшийся при добыче облицовочных граносиенитов побочный продукт - окол не является главной целью (конечным результатом) добывающей деятельности (производственного цикла по добыче полезных ископаемых), в связи с чем окол не может быть отнесен к готовой продукции и к добытому полезному ископаемому, являющемуся объемом обложения НДПИ.

Постановлением Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 64 определено, что при применении ст. 337 НК РФ судам надлежит исходить из следующего. Положение пункта 1 статьи 337 НК РФ о том, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

Указанные окол не являются продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, первой по своему качеству соответствующей перечисленных в статье 337 НК РФ. Государственный стандарт, стандарт отрасли, региональный и международный стандарты, а также стандарт предприятия на окол отсутствует.

Ссылка Инспекции в обоснование своей позиции на ОСТ 21-73-87 по коду 1444360 - камень бутовой не может быть принята апелляционным судом. ТУ 21- 10-69-89 разработанные взамен ОСТ 21-73-87 определяет необходимые параметры для отнесения камня к бутовому. В ходе рассмотрения дела ни в суд первой инстанции, ни в апелляционный суд инспекцией не представлено доказательств того обстоятельства, что находящихся в отвале камень (окол) соответствует утвержденным параметрам бутового камня.

ФГУП "Научно-исследовательский и проектно-изыскательский институт по проблемам добычи, транспорта и переработки минерального сырья в промышленности строительных материалов" от 23.10.2008 (л.д. 136-137 т. 2) в письме от 23.10.2008 разъяснило, что гранитный окол согласно ГОСТ 30772 является побочным продуктом добычи блоков, вследствие чего не может быть классифицирован как "камень бутовой", "камень бортовой", "камень брусчатый", щебень и т.д.

Апелляционным судом отклоняются ссылки инспекции на письма Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору, поскольку выводы федеральной службы основаны на порядке списания объемов добытого минерального сырья с государственного баланса запасов полезных ископаемых, который не может быть применен при определении добытого полезного ископаемого в целях налогообложения. Кроме того, Федеральной службой в каждом из представленных разъяснениях указывается на отсутствие стандартов на побочный продукт при добыче блоков - окол. Из представленных писем также следует, что соответствующая стандартам продукция может быть получена при дальнейшей обработке окола.

Постановлением Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 64 разъяснено, что в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья.

Таким образом, находящийся в отвале окол, в соответствии с требованиями статьи 337 НК РФ не может быть признан добытым полезным ископаемым.

При этом, в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции установлено, что изменение Обществом формулы расчета НДПИ, привело к следующим последствиям: занижение НДПИ за 2005 год на сумму 12 884,73 рубля, за 2006 год на сумму 47 594,02 рубля, завышение НДПИ за 2007 год на сумму 31 640,01 рубль.

Указанные обстоятельства подтверждены материалами дела и не опровергаются Обществом.

В связи с указанными обстоятельствами следует признать правомерность доначисления НДПИ за 2005 - 2006 года в размере 60 478, 75 рублей и соответствующих пени.

Поскольку по состоянию на дату принятия инспекцией оспариваемого решения у Общества имелась переплата по НДПИ в размере 257 593 рубля, что превышает сумм правомерно доначисленного налога, ответственность по п. 1 ст. 122 НК РФ не может быть применена.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания недействительным доначисления НДПИ за 2005 - 2006 года в размере 60 478,75 рублей и соответствующих пени. Требования Общества в указанной части подлежат оставлению без удовлетворения.

2. В ходе налоговой проверки Инспекцией сделан вывод о нарушении Обществом пункта 2 статьи 319, пункта 3 статьи 315 Налогового кодекса РФ, в результате которого налогоплательщик неправомерно завысил прямые расходы, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг) для целей исчисления налога на прибыль за 2005, 2006, 2007 гг., приходящиеся на реализованную в текущем отчетном периоде готовую продукцию - гранитных товарных блоков в результате отсутствия учета части готовой продукции - окола, а, следовательно, и расходов на его изготовление (добычу).

По мнению инспекции, добытым полезным ископаемым следует считать весь объем извлеченных граносиенитов, а не только гранитные блоки. При этом, Общество в производственных отчетах и по счету 43 "Готовая продукция" отражало в выпуске готовой продукции только блоки и не учитывало в качестве готовой продукции окол, оставшийся при выходе блоков из гранитной горной массы, а производило списание в "отвал". В случае реализации окола организация отражала приход только в количестве реализации.

Суд первой инстанции признавая недействительным решение инспекции по данному эпизоду указал, что поскольку окол не является добытым полезным ископаемым, Общество правомерно рассчитывало затраты, связанные с производством и реализацией облицовочных граносиемитов (блоков).

Апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Согласно статье 315 НК РФ расчет налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными главой 25 НК РФ, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.

При расчете налоговой базы сумма доходов уменьшается на сумму расходов. Причем сумма прямых расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода, определяемых в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Налоговый орган при доначислении налога на прибыль исходил из того, что в состав нереализованной продукции должна включаться стоимость окола, в связи с чем расходы, относящиеся к добыче названной продукции, должны уменьшать сумму прямых расходов, учитываемых для целей налогообложения.

Между тем, поскольку окол не являются полезным ископаемым, добываемым Обществом, и относится к побочному продукту, то все расходы Общества, связанные с производством и реализацией, относятся к расходам, связанным с добычей именно гранитных блоков, соответствующих ГОСТ(у) - то есть полезных ископаемых.

Таким образом, доначисление Обществу налога на прибыль по данному эпизоду правомерно судом первой инстанции признано неправомерным.

Руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 12 марта 2009 г. по делу N А56-39795/2008 отменить в части признания недействительным решения Инспекции ФНС России по Выборгскому району Ленинградской области от 29.09.2008г. N 100-11 по доначислению НДПИ за 2005-2006 г. в размере 60 478,75 руб., соответствующих пени.

В удовлетворении требований ООО "Балтик-Гран" в указанной части отказать.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева В.А. Семиглазов