Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2009 г. N 13АП-5876/2009

г. Санкт-Петербург

29 июня 2009 г.

Дело N А42-5826/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 25 июня 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 июня 2009 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Третьяковой Н.О.

судей Дмитриевой И.А., Протас Н.И.

при ведении протокола судебного заседания: Ким Е.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-5876/2009) Индивидуального предпринимателя Мальсагова Хамида Саита-Хусейновича на решение Арбитражного суда Мурманской области от 23.03.2009 по делу N А42-5826/2008 (судья Белявская Е.Б.), принятое

по заявлению Индивидуального предпринимателя Мальсагова Хамида Саита-Хусейновича

к Межрайонной инспекции Федеральной Налоговой службы России N 5 по Мурманской области

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Фигурина Т.В. - доверенность Т.В. - доверенность от 05.06.2008;

от ответчика: Патракова Ю.П. - доверенность - от 30.12.2008 N 14/26646;

Погодина М.В. - доверенность от 30.12.2008 N 14/26640;

установил:

Индивидуальный предприниматель Мальсагов Хамид Саит-Хусейнович (далее - предприниматель Мальсагов Х.С.-Х., заявитель) обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Мурманской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 27.06.2008 N 407 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, пункту 1 статьи 126 НК РФ, доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 172 312 руб., начисления пеней в размере 77 980,14 руб., предложения удержать сумму налога на доходы физических лиц за 2005-2007 годы в размере 160 004руб. из доходов налогоплательщиков.

Решением суда от 23.03.2009 заявление предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. оставлено без удовлетворения.

В апелляционной жалобе предприниматель просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, судом сделан неправильный вывод о том, что правоотношения, возникшие между предпринимателем Мальсаговым Х.С.-Х. и индивидуальными предпринимателями, носят трудовой характер и фактически свидетельствуют о заключении заявителем и физическими лицами трудовых договоров. Из оценки представленных договоров об оказании услуг, показаний свидетелей (физических лиц) следует, что спорные договоры не соответствуют установленному трудовым законодательством понятию трудового договора, поскольку в них не согласована конкретная специальность в соответствии со штатным расписанием, не оговорено подчинение правилам внутреннего трудового распорядка, обеспечение работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, социальное обеспечение. Таким образом, у налогового органа отсутствовали основания для переквалификации взаимоотношений предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. с физическими лицами с гражданско-правовых на трудовые отношения, в связи с чем, доначисление налогов, взносов, пеней и налоговых санкций является неправомерным.

В судебном заседании представитель предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, а представители налогового органа просили жалобу оставить без удовлетворения, решение суда без изменения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на доходы физических, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; полноты и своевременности представления сведений о доходах, выплаченных физическим лицам за период с 01.01.2005 по 31.12.2007. По результатам проверки составлен акт N 29 от 26.05.2008 (том 1 листы дела 70-80).

Рассмотрев материалы проверки, а также представленные предпринимателем возражения, инспекцией 27.06.2008 принято решение N 407 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением предприниматель Мальсагов Х.С.-Х. привлечен к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 27 398,80руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 1 150руб., начислены пени по НДФЛ в размере 40 439,70 руб., по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в размере 43 290,73 руб., предложено уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 172 312 руб., а также удержать сумму НДФЛ за 2005-2007 годы в размере 160 004 руб. непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме с учетом положений пункта 4 статьи 226 НК РФ.

На решение инспекции предпринимателем Мальсаговым Х.С.-Х. в Управление ФНС по Мурманской области подана апелляционная жалоба.

Решением Управления ФНС по Мурманской области N 446 от 04.09.2008 решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Мурманской области от 27.06.2008 N 407 изменено в части начисления пеней. Предпринимателю начислены пени в общей сумме 77 980,14 руб., в том числе: по НДФЛ - 40 439,70руб., по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование - 37 540,44 руб. (том 1 листы дела 23-26).

Считая принятое Межрайонной ИФНС России N 5 по Мурманской области решение недействительным в оспариваемой части, предприниматель Мальсагов Х.С.-Х. обжаловал его в судебном порядке.

Оценив предмет и содержание условий договоров, фактический порядок их исполнения сторонами, а также показания свидетелей, данные, как в ходе выездной налоговой проверки, так и в ходе судебного разбирательства, суд первой инстанции пришел к выводу, что заключенные между предпринимателем Мальсаговым Х.С.-Х. и физическими лицами договоры носят трудовой характер, в связи с чем, у предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. как у налогового агента возникла обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц.

Выслушав мнение сторон, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что жалоба предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. подлежит удовлетворению.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ индивидуальные предприниматели обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику (пункт 4 статьи 226 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 6 федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются лица, в том числе индивидуальные предприниматели, производящие выплаты физическим лицам, а также самостоятельно уплачивающие страховые взносы. Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" НК РФ (пункт 2 статьи 10 Закона N 167-ФЗ).

Судом установлено, что в проверяемый период предприниматель Мальсагов Х.С.-Х. осуществлял торгово-закупочную деятельность в магазине, расположенном по адресу: город Оленегорск, ул. Строительная, д. 25, с привлечением физических лиц - индивидуальных предпринимателей на основании гражданско-правовых договоров (об оказании услуг (том 1 листы дела 33-55).

На основании указанных договоров физические лица - индивидуальные предприниматели обязались оказывать услуги по реализации товара, выполнять обязанности продавца в магазине, качественно и вежливо исполнять обязанность продавца по отношению к покупателям.

Индивидуальный предприниматель Мальсагов Х.С.-Х. в свою очередь обязался оборудовать рабочее место, предоставлять товар для выполнения другой стороной своих обязательств; ежемесячно, не позднее 10 числа месяца, следующего за отчетным, выплачивать вознаграждение за выполненный объем услуг.

Налоговый орган с учетом показаний свидетелей - физических лиц Горюновой Т.Н., Ивановой А.П., Фомичевой Ф.В., Шабановой Н.А., Харисовой Ф.И., Пимичевой Г.В., Кастусель Е.И., Пимичевой О.В., Морозовой Е.П., охарактеризовал названные договоры, как трудовые, в связи с чем, пришел к выводу о наличии у предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, обязанностей страхователя по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации установлен принцип свободы заключения договора.

Исходя из статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Само по себе наименование договора не может служить достаточным основанием для причисления его к трудовым или гражданско-правовым договорам, основное значение имеет смысл договора, его содержание.

Согласно статье 16 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого в соответствии со статьями 57 - 62 названного Кодекса.

Статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации под трудовым договором понимает соглашение между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Согласно статье 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Договор возмездного оказания услуг действительно проявляет сходство с трудовым договором, поскольку связан с выполнением определенных действий, которые, согласно статье 780 Гражданского кодекса Российской Федерации, исполняются лично исполнителем и, как правило, не сопровождаются созданием овеществленного результата.

Однако существуют признаки, позволяющие разграничить трудовой договор от гражданско-правовых договоров.

Выполнение работы по трудовому договору предполагает включение работника в производственную деятельность общества. Кроме того, трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность. При исполнении трудовой функции по трудовому договору работнику предоставляются социальные гарантии и компенсации.

Как следует из протоколов допроса свидетелей, данных ими в ходе выездной налоговой проверки и в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции (том 2 листы дела 108- 119, 140-148), физические лица по указанным договорам оказывали торгово-посреднические услуги в магазине Мальсагова Х.С.-Х. по договорам об оказании услуг, товар получали по внутренним накладным от Мальсагова Х.С.-Х., за реализованный товар отчитывались по окончании смены сданной выручкой в соответствии с журналом кассира-операциониста. Являясь предпринимателями, нигде больше не работали, иных источников дохода не имели, сдавали в налоговый орган налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход. Ежемесячно получали от Мальсагова Х.С.-Х. только вознаграждение, в ведомостях при этом не расписывались. Распорядок дня установлен не был - договаривались между собой, график работы отсутствовал. При этом из протокола допроса свидетеля Пимичевой Г.В. следует, что она работала не определенному графику, поскольку его не было, а так как ей было удобно, в указанное время могла и не прийти на работу, Мальсагов Х.С.-Х. не контролировал время прихода на работу. Свидетели Горюнова Т.Н., Пимичева О.В. также показали, что на работу выходили, когда им было удобно. Также из протоколов допроса следует, что социальные гарантии физическим лицам не предоставлялись, больничные листы не оплачивались, в течение года предоставлялся отпуск сроком на 1 месяц, при этом вознаграждение не выплачивалось, премии или другие поощрения не выплачивались, работа в праздничные и выходные дни дополнительно не оплачивалась, медицинский осмотр физические лица проходили за свой счет.

Статья 189 Трудового кодекса Российской Федерации определяет правила внутреннего трудового распорядка организации - локальный нормативный акт организации, регламентирующий в соответствии с названным Кодексом и иными федеральными законами порядок приема и увольнения работников, основные права, обязанности и ответственность сторон трудового договора, режим работы, время отдыха, применяемые к работникам меры поощрения и взыскания, а также иные вопросы регулирования трудовых отношений в организации.

Спорные договоры не содержат условий, обязывающих физических лиц соблюдать определенный режим работы и отдыха, подчиняться распоряжениям предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. Протоколами допросов свидетелей также подтверждается отсутствие правил внутреннего трудового распорядка.

Оценив представленные в материалы дела договоры об оказании услуг и протоколы допросов свидетелей, суд апелляционной инстанции считает, что из содержания спорных договоров, в частности, характера и специфики оказываемых услуг, не следует наличие трудовых взаимоотношений между предпринимателем Мальсаговым Х.С.-Х. и физическими лицами, оказывающими определенные услуги. Названные договоры не соответствуют установленному трудовым законодательством понятию трудового договора, поскольку в них не оговорено подчинение работника правилам внутреннего трудового распорядка, нет условия о соблюдении определенного режима работы и отдыха, не предусмотрена выплата сумм по временной нетрудоспособности и травматизму, предоставление физическим лицам иных гарантий социальной защищенности. Данные обстоятельства подтверждены протоколами допросов свидетелей.

Включение в указанные договоры условий о выплате физическим лицам за выполненный объем услуг фиксированного вознаграждения с определенной периодичностью (ежемесячно до 10 числа, следующего за расчетным), не изменяет гражданско-правовой природы спорных договоров.

Такие обстоятельства, как отсутствие в договорах индивидуально-определенных заданий в конкретном объеме, актов оказанных услуг, фактическое оказание услуг в течение рабочего дня, длительный характер спорных договоров, материальная ответственность физических лиц за товаро-материальные ценности, полученные для выполнения договора, также не свидетельствуют о наличии трудовых отношений между предпринимателем Мальсаговым Х.С.-Х. и физическими лицами.

В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

Вопреки приведенным нормам налоговый орган в данном случае не представил достаточных доказательств, неопровержимо свидетельствующих о наличии между предпринимателем Мальсаговым Х.С.-Х. и физическими лицами - индивидуальными предпринимателями трудовых отношений.

Сведения из протоколов допроса свидетелей являются недостаточными для установления обстоятельств, положенных в основу выводов оспариваемого решения инспекции. Кроме того, свидетельские показания носят противоречивый характер относительно режима работы - 25 смен, 25 дней, "выходили по возможности, кто сколько может", "как мне удобно, так я и работала". В то время как статьей 68 Трудового кодекса Российской Федерации установлено, что при приеме на работу (до подписания трудового договора) работодатель обязан ознакомить работника под роспись с правилами внутреннего трудового распорядка, иными локальными нормативными актами, непосредственно связанными с трудовой деятельностью работника, коллективным договором. Осуществляя трудовые обязанности, работник должен соблюдать правила внутреннего распорядка (статья 21 ТК РФ), а работодатель - требовать соблюдения правил внутреннего распорядка (статья 22 ТК РФ). Как следует из представленных в материалы дела, протоколов допросов свидетелей правила внутреннего распорядка отсутствовали, контроль за его соблюдением предпринимателем Мальсаговым Х.С.-Х. не осуществлялся.

Иных доказательств, подтверждающих наличие трудовых отношений между предпринимателем Мальсаговым Х.С.-Х. и физическими лицами - индивидуальными предпринимателями, налоговым органом не представлено.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что спорные договоры фактически являются трудовыми, не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Ввиду недоказанности налоговым органом наличия трудовых отношений предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. с физическими лицами по спорным договорам, то у предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. отсутствовали основания для исполнения обязанности налогового агента, в связи с чем, он не был обязан удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц, уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а также представлять в налоговый орган сведения о доходах физических лиц.

Таким образом, у инспекции отсутствовали основания для доначисления предпринимателю страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, начисления пени по НДФЛ и страховым взносам на обязательное пенсионное страхования, привлечения к налоговой ответственности по статье 123 и пункту 1 статьи 126 НК РФ, а также для предложения удержать сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщиков.

Учитывая изложенное выше заявление предпринимателя Мальсагова Х.С.-Х. о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Мурманской области от 27.06.2008 N 407 подлежит удовлетворению, а решение суда первой инстанции - отмене.

Расходы по уплате государственной пошлины, в том числе и по апелляционной жалобе, подлежат распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 23.03.2009 по делу N А42-5826/2008 отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области от 27.06.2008 N 407 в части привлечения предпринимателя Мальсагова Хамида Саит-Хусейновича к налоговой ответственности по статье 123, пункту 1 статьи 126 НК РФ, доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 172 312 руб., начисления пеней в размере 77 980,14 руб., предложения удержать сумму налога на доходы физических лиц за 2005-2007 годы в размере 160 004 руб. из доходов налогоплательщиков.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области в пользу индивидуального предпринимателя Мальсагова Хамида Саит-Хусейновича судебные расходы в размере 150 руб.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.О. Третьякова

Судьи

И.А. Дмитриева Н.И. Протас