Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 января 2008 г. N 14АП-5272/2007

14 января 2008 г.

г. Вологда Дело N А66-3262/2007

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Богатыревой В.А., судей Виноградовой Т.В., Чельцовой Н.С.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Щаповой Е.И.,

при участии от налогового органа Казина И.А. по доверенности от 09.01.2008 N 03-19/00144, Скалкина А.А. по доверенности от 09.01.2008 N 03-19/00145,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 01 ноября 2007 года по делу N А66-3262/2007(судья Владимирова Г.А.),

установил

предприниматель Семенов Сергей Александрович обратился в Арбитражный суд Тверской области с заявлением, уточнив свои требования, о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области (далее - инспекция ФНС) от 26.02.2007 N 108 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц сумме 916 136 руб., единого социального налога в сумме 197 510 руб. 19 коп., соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); налога на добавленную стоимость в сумме 1 599 300 руб. 49 коп., соответствующих сумм пеней, штрафа по пункту 1 статьи 122 в сумме 319 860 руб. и пункту 2 статьи 119 НК РФ в сумме 4 994 715 руб. 30 коп. и просил применить положения статей 112, 114 НК РФ к оставшейся сумме штрафных санкций с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность.

Решением Арбитражного суда Тверской области по делу от 01.11.2007 в требования предпринимателя Семенова С.А. удовлетворены частично. Признано недействительным оспариваемое решение инспекции ФНС в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 916 136 руб., единого социального налога в сумме 197 510 руб. 19 коп., соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ; налога на добавленную стоимость в сумме 1 599 300 руб. 49 коп., соответствующих сумм пеней, штрафа по пункту 1 статьи 122 в сумме 319 860 руб. и пункту 2 статьи 119 НК РФ в сумме 4 994 715 руб. 30 коп.

Судом снижены в остальной части штрафные санкции по оспариваемому решению до 100 000 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований предпринимателя отказано.

Расходы по уплате госпошлины в сумме 50 руб. взысканы с инспекции ФНС в пользу предпринимателя Семенова С.А.

Инспекция ФНС с судебным решением не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции решение отменить в части признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 45 797 руб., единого социального налога в сумме 8057 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 149 638 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

Мотивируя апелляционную жалобу, ссылается на правомерное доначисление налога на доходы физических лиц, единого социального налога, поскольку полученный от покупателя авансовый платеж включается в налогооблагаемую базу в том налоговом периоде, в котором его получение отражено в учете. По мнению налогового органа, в соответствии с журналом полученных и выставленных счетов-фактур в 3 квартале 2004 года предприниматель отразил не все поступления 1 квартала 2004 года. В связи с чем не отражена отгрузка на сумму 831 324 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 149 638 руб.

Предприниматель Семенов С.А. в отзыве на апелляционную жалобу просит решение суда оставить без изменения, считая его законным и обоснованным, апелляционную жалобу инспекции ФНС - без удовлетворения.

Предприниматель Семенов С.А. о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом, представителей в суд не направил, в вязи с чем дело рассмотрено в его отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодека Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В судебном заседании апелляционной инстанции представители инспекции ФНС поддержали доводы апелляционной жалобы, дополнительно сославшись на законное и обоснованное привлечение предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ.

Заслушав представителей инспекции ФНС, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела и установлено судом, Семенов С.А. является предпринимателем, осуществляющим свою деятельность без образования юридического лица, и зарегистрирован в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей 26.04.2004 за основным государственным регистрационным номером 304691311700047.

Инспекцией ФНС проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Семенова С.А. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 15.01.2007 N 108.

Заместитель начальника инспекции ФНС, рассмотрев акт выездной налоговой проверки, заявление предпринимателя от 13.02.2007 N 01356, вынес решение от 26.02.2007 N 108. Этим решением предприниматель Семенов С.А. привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (не полную уплату) налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 187 028 руб. 40 коп., единого социального налога в виде штрафа в сумме 40 170 руб. 83 коп., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 344 913 руб. 08 коп., пунктами 1 и 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 5 133 311 руб. 08 коп., всего 5 705 423 руб. 39 коп.

Предпринимателю предложено уплатить в срок, указанный в требовании, налоговые санкции, неуплаченные налоги, в том числе налог на доходы физических лиц за в сумме 935 142 руб., единый социальный налог в сумме 200 854 руб. 12 коп.; налог на добавленную стоимость в сумме 1 724 565 руб. 38 коп., пени по налогам в сумме 994 957 руб. 22 коп.: уменьшить на начисленные в завышенных размерах суммы налога на добавленную стоимость в сумме 24 447 руб. 49 коп., в том числе за 1 квартала 2003 года в сумме 10 632 руб. 69 коп., за 3 квартал 2003 года в сумме 1678 руб. 89 коп., за 4 квартал 2003 года в сумме 12 135 руб. 91 коп.

Предприниматель Семенов С.А., не согласившись с решением инспекции ФНС, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Согласно представленной за 2004 год предпринимателем Семеновым С.А. декларации по налогу на доходы общая сумма его дохода составила 2 244 086 руб., общая сумма налоговых вычетов - 2 090 299 руб. Доход, подлежащий налогообложению, по данным предпринимателя в 2004 году составил 153 787 руб. Налог на доходы физических лиц исчислен предпринимателем в сумме 19 992 руб., сумм налога, удержанная налоговыми агентами, составила 6435 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, - 13 557 руб.

По данным проверки общая сумма дохода предпринимателя составила 9 437 489 руб. 32 коп., сумма профессиональных налоговых вычетов - 2 085 799 руб., сумма стандартных налоговых вычетов - 4500 руб., сумма облагаемого дохода - 7 347 190 руб. 32 коп., сумма исчисленного налога - 955 135 руб., сумма налога, удержанная налоговыми агентами, - 6435 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, - 948 700 руб. Доначислен по результатам проверки налог на доходы физических лиц в сумме 935 142 руб.

Предприниматель не согласился с доначислением налога в сумме 916 136 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

В пункте 1 статьи 38 НК РФ предусмотрено, что объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса Российской Федерации и с учетом приведенных положений.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

В пункте 3 статьи 210 НК РФ указано, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.

В силу подпункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, принимаемых к вычету, определяемых налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы (затраты) должны быть обоснованными, то есть экономически оправданными, а их оценка должна выражаться в денежной форме. Экономически оправданными затратами считаются затраты (расходы), непосредственно связанные с извлечением доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота. Условием для включения затрат на приобретение товаров (работ, услуг) в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что такие затраты фактически понесены. При этом должны приниматься во внимание представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат доказательства, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

При рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительного вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.

В силу подпунктов 5, 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации имущества, выполнения работ, оказания услуг.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (пункт 1 статьи 39 НК РФ).

Как правильно указал суд первой инстанции, из содержания указанных норм следует, что обязательным условием возникновения у предпринимателей объектов налогообложения налогом на доходы физических лиц является реализация товаров, выполнение работ, оказание услуг.

Следовательно, по эпизоду с денежными средствами, полученными ООО "РОСТ" из кассы б/о "Озерная" в сумме 7 900 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 1 205 084 руб. 75 коп., суд обоснованно указал, что эти денежные средства по расходным кассовым ордерам от 02.04.2004 N 712 - 500 000 руб., от 24.03.2004 N 657 - 400 000 руб., от 15.03.2004 N 589 - 1 000 000 руб., от 19.02.2004 N 433а - 1 000 000 руб., от 14.04.2004 N 1504 - 5 000 000 руб. получены Семеновым, как директором ООО "РОСТ", что подтверждено решением налогового органа от 27.02.2007 N 67 (т. 1, л. 27, 30).

Доказательством включения названных сумм в доход ООО "РОСТ" является решение Арбитражного суда Тверской области от 11.09.2007 по делу N А66-3264/2007.

Следовательно, налоговый орган необоснованно увеличил доход предпринимателя на сумму 6 694 915 руб. 25 коп. и неправомерно доначислил ему налог на доходы физических лиц - 870 339 руб.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетов расходов, связанных с их извлечением.

Пунктом 3 статьи 237 НК РФ предусмотрено, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями гл.25 НК РФ.

Следовательно, налоговая база по единому социальному налогу определяется идентично налоговой базе по налогу на доходы физических лиц.

При таких обстоятельствах инспекция ФНС необоснованно доначислила предпринимателю единый социальный налог в сумме 153 126 руб. 54 коп., как и налог на добавленную стоимость в сумме 1 205 085 руб. В указанной части решение суда налоговым органом не оспаривается.

В ходе проверки установлено, что предпринимателем не включены в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц денежные средства в сумме 352 287 руб. 44 коп., поступившие в качестве предоплаты по платежному поручению от 30.03.2004 N 4 в составе суммы 3 000 000 руб. В связи с чем инспекцией доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 45 797 руб. и единый социальный налог в сумме 8057 руб.

Суд обоснованно признавал недействительным решение инспекции ФНС по указанному эпизоду.

Согласно пункту 2 Порядка, утвержденного Приказом Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок) индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности и деятельности, осуществляемой частными нотариусами (далее - предпринимательская деятельность).

Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 4 Порядка учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

В Книге учета отражаются имущественное положение индивидуального предпринимателя, а также результаты предпринимательской деятельности за налоговый период.

Пункт 13 Порядка предусматривает, что доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных данным Порядком.

В соответствии с пунктом 14 Порядка в Книге учета (раздел I Книги учета) отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты.

В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

Стоимость реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг отражается с учетом фактических затрат на их приобретение, выполнение, оказание и реализацию.

Суммы, полученные в результате реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход фактически получен.

Доходы от реализации основных средств и нематериальных активов определяются как разница между ценой реализации и их остаточной стоимостью.

Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Следовательно, на налоговый орган возложена обязанность доказать факт получения и размер вмененного предпринимателю дохода, а на предпринимателя - факт осуществления понесенных расходов и их размер.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), согласно статье 200 АПК РФ возлагается на соответствующий орган.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что поступившие в спорном периоде в качестве предоплаты (аванса) денежные средства обоснованно не включены предпринимателем в базу, облагаемую налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом за 2004 год, поскольку в доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно. На момент авансовых платежей реализация налогоплательщиком товара (работ, услуг) отсутствовала, доказательств обратного инспекцией ФНС не представлено.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции реализации товаров на территории Российской Федерации признаются объектом обложения НДС.

При этом действовавшим в проверяемый период подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ установлено, что суммы авансовых или иных платежей, полученные в счет предстоящих поставок товаров, при исчислении налога на добавленную стоимость подлежат включению в налоговую базу.

В связи с чем налогоплательщик обязан увеличить налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на те денежные средства, которые им были получены авансом, то есть до момента фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), и отразить в налоговой декларации в том налоговом периоде, в котором эти платежи получены, что предпринимателем не оспаривается.

Вместе с тем данное положение предприниматель не исполнил, так как отразил спорную сумму налога на добавленную стоимость 458 000 руб., с поступившей в качестве предоплаты по платежному поручению от 30.03.2004 N 4 суммы 3 000 000 руб. вместо 1 квартала во 2-ом и 3-ем кварталах 2004 года (произведена отгрузка) в суммах 85 853 руб. и 308 362 руб. соответственно, что представителями инспекции ФНС в настоящем судебном заседании не оспаривается.

Как усматривается из материалов дела, предприниматель не оспаривал доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 63 785 руб.

Следовательно, доводы инспекции ФНС о незаконности судебного решения в части спорной суммы налога 149 638 руб., указанной в апелляционной жалобе, не могут быть приняты судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку сумма налога 85 853 руб. включена в декларацию за 2 квартал 2004 года, сумму налога 63 785 руб. предприниматель не оспаривал.

Таким образом, налогоплательщик отразил спорный авансовый платеж в последующих налоговых периодах, которые охвачены налоговой проверкой, уплатил налог, поэтому в части начисления налога на добавленную стоимость и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ оспариваемое решение налогового органа необоснованно.

Согласно пункту 1 статьи 163 НК РФ (действовавшей в спорный период) налоговый период по налогу на добавленную стоимость составляет календарный месяц, если иное не установлено пунктом 2 данной статьи.

Для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж, не превышающими одного миллиона рублей, налоговый период устанавливается как квартал (пункт 2 статьи 163 НК РФ).

В силу пункта 5 статьи 174 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 6 статьи 174 НК РФ налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж, не превышающими одного миллиона рублей, вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Как правильно указал суд первой инстанции, из приведенных норм следует, что в случае, если выручка от реализации товаров без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж превысит один миллион рублей, налогоплательщик утрачивает право на ежеквартальную уплату налога и ежеквартальное представление декларации по налогу и обязан представлять налоговую декларацию ежемесячно начиная с месяца, в котором произошло превышение суммы выручки.

В данном случае сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) в январе - июне 2004 года не превысила одного миллиона рублей (без учета авансового платежа в сумме 3 000 000 руб.). При таких обстоятельствах начисление штрафа по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление деклараций по налогу на добавленную стоимость за налоговый период - спорные календарные месяцы необоснованно.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции соответствует действующему законодательству, правовых оснований для его отмены в оспариваемой части не имеется.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде от имени публично-правового образования, от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы по делам, по которым данные органы выступали в качестве ответчика.

К таким делам относятся, в частности, дела об оспаривании нормативных и ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц.

Следовательно, государственная пошлина, подлежащая уплате при подаче апелляционной жалобы, по которой определением суда была предоставлена отсрочка уплаты, взыскивается с инспекции ФНС в федеральный бюджет.

Руководствуясь статьями 269, 271, 102 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Тверской области от 01 ноября 2007 года по делу N А66-3262/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области - без удовлетворения.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области в федеральный бюджет госпошлину в сумме 1000 руб. по апелляционной жалобе.

Председательствующий

В.А. Богатырева

Судьи

Т.В. Виноградова Н.С. Чельцова