Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 января 2008 г. N 14АП-3858/2007

28 января 2008 г.

г. Вологда Дело N А52-3946/2006

Резолютивная часть постановления объявлена 21 января 2008 года.

В полном объеме постановление изготовлено 28 января 2008 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Осокиной Н.Н., судей Богатыревой В.А., Магановой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания Сорокиной И.Ю.,

при участии от общества Егорова Н.В. по доверенности от 01.10.2007, Тылкиной Е.С. по доверенности от 01.11.2007, от налоговой инспекции Малышевой И.В. по доверенности от 28.09.2007, Марковой Л.Н. по доверенности от 28.09.2007,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Псковской области и общества с ограниченной ответственностью "НЕГ" на решение Арбитражного суда Псковской области от 23 июля 2007 года судья по делу N А52-3946/2006 (судья Орлов В.А.),

установил

общество с ограниченной ответственностью "НЕГ" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о признании частично недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области (далее - налоговая инспекция) от 02.10.2006 N 11-07/459.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 23 июля 2007 года по делу N А52-3946/2006 решение межрайонной Инспекции ФНС России N 2 по Псковской области от 02.10.2006 N 11-07/459 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 8 170 670 руб., пеней - 1 831 518 руб. 15 коп., штрафа за неуплату налога в сумме 1 634 134 руб., штрафа за непредставление деклараций - 13 766 556 руб., в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 12 658 332 руб., пеней - 4 344 801 руб., штрафа за неуплату налога в сумме 2 367 490 руб., штрафа за непредставление деклараций - 18 024 271 руб., штрафа за нарушение сроков постановки на учет - 20 000 руб., в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 34 082 руб. как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Налоговая инспекция с решением суда не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа. Считает, что представленные документы ООО "Газторг" не содержат оснований для подтверждения права собственности на металлолом. Ссылается на то, что счета-фактуры, выставленные ООО "Лорин Лайн" в адрес Общества, составлены с нарушением порядка, установленного пунктом 5 статьи 169 НК РФ и не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю сумм налога к вычету. Полагает, что Обществом не представлены первичные документы, подтверждающие факт оказания ему транспортных услуг. Считает, что суд неправомерно отклонил доводы налогового органа о необходимости исключения из состава расходов затрат на приобретение материалов у ООО "Лорин Лайн" и ООО "Доходное Дело".

Общество в отзыве на апелляционную жалобу просит решение суда первой инстанции в оспариваемой налоговым органом части оставить без изменения, апелляционную жалобу налоговой инспекции - без удовлетворения.

Общество с решением суда не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа. Считает, что суд неправомерно отказал Обществу в праве рассмотрения заявления с учетом положений части 5 статьи 200 АПК РФ. Полагает необоснованным вывод суда об отсутствии права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в 2002 году по операциям, связанным с приобретением товара у ООО "Лорин Лайн" и ООО "Доходное Дело" в сумме 301 329 руб. Ссылается на не рассмотрение судом требований в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль за 2002 год в сумме 66 008 руб. Ссылается на неправильное применение судом норм материального права при рассмотрении вопроса об отказе в применении налогового вычета в сумме 133 590 руб. за 1 квартал 2003 года. Полагает, что суд ошибочно, не выяснив обстоятельства по делу, посчитал обоснованным вывод налогового органа о необходимости перехода Общества на общую систему налогообложения по итогам 2 квартала 2003 года. Общество не согласно с выводом суда о наличии у него обязанности по уплате налогов по общей системе налогообложения, в том числе единого социального налога.

Налоговая инспекция в отзыве на апелляционную жалобу просит решение суда первой инстанции в оспариваемой Обществом части оставить без изменения, его апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает, что апелляционные жалобы налоговой инспекции и общества подлежит частичному удовлетворению в связи с неправильным применением норм материального права и несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Как видно из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка предприятия за период с 01.01.2002 по 03.02.2005, по результатам которой составлен акт проверки от 14.06.2006 N 11-07/122 и принято решение от 02.10.2006 N 11-07/459 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

При проверке налоговой инспекцией сделан вывод о необоснованном заявлении Обществом к вычетам налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2002 года, уплаченного поставщикам - ООО "Лорин Лайн" и ООО "Доходное место" (пункты 5.1.1, 5.1.2 решения налоговой инспекции).

Суд первой инстанции посчитал, что материалами дела не подтвержден факт уплаты Обществом указанным контрагентам налога на добавленную стоимость в сумме 301 329 руб., в связи с чем оспариваемое решение в части доначисления указанной суммы налога является правомерным.

Общество не согласилось с данным выводом суда первой инстанции и в апелляционной жалобе с учетом уточнения ее в судебном заседании просит отменить решение суда в части отказа в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части непринятия к налоговым вычетам суммы 252 674 руб. (199 680 + 50 477 + 2517) налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам - ООО "Лорин Лайн" и ООО "Доходное место" (том 35 л.д. 49).

Апелляционная инстанция полагает, что жалоба Общество по данному эпизоду не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Статьей 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для свободного обращения в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями вычета налога на добавленную стоимость по товарам являются: фактическая оплата сумм НДС, оприходование товаров и наличие первичных документов.

В данном случае, Общество произвело оплату приобретенной у ООО "Лорин Лайн" продукции по выставленным счетам-фактурам от 20.08.2002 N 75, от 01.12.2002 N 130, от 28.11.202 N 121, от 30.12.2002 N 135 на сумму 1 198 040 руб., в том числе НДС в сумме 199 680 руб., путем взаимозачета.

Исходя из положений пункта 2 статьи 167 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), путем зачета.

В соответствии со статьей 410 НК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Из представленных Обществом при проведении проверки актов взаимозачета от 28.11.2002, 01.12.2002, 23.12.2002, 20.08.2002 в подтверждение оплаты указанного товара (том 10 листы 139, 142-144) в связи с отсутствием в них ссылок на счета-фактуры и накладные невозможно установить, за какой именно товар производилась оплата путем взаимозачета.

Также в данных актах не указано встречное однородное требование, в счет оплаты которого производится зачет.

В связи с чем суд первой инстанции обоснованно указал, что при подобных обстоятельствах нельзя считать подтвержденным факт уплаты налога на добавленную стоимость в сумме 199680 руб. за товар, полученный от ООО "Лори Лайн" по указанным счетам-фактурам.

Не могут быть приняты во внимание представленные в ходе рассмотрения апелляционной жалобы копии указанных актов взаимозачета, так как внесенные в них исправления (указание номеров счетов-фактур) сделаны с нарушением положений Федерального Закона "О бухгалтерском учете".

В соответствии с пунктом 5 статьи 9 указанного Закона в первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

В данном случае в нарушение указанной нормы внесенные в указанные акты исправления не подтверждены подписями тех же лиц, которые подписали их ранее, отсутствует дата внесения исправлений.

Кроме того, как указано выше, в данных актах не указано встреченное однородное требование, в счет оплаты которого производился зачет, поэтому внесенные исправления не повлияли на признание в соответствии с положениями статьи 410 ГК РФ обязательства прекращенным полностью или частично зачетом встречного однородного требования.

При проверке налоговая инспекция посчитала, что Общество необоснованно заявило вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 55 024 руб. по счету-фактуре N 456 от 23.07.2002, выставленной ООО "Доходное Дело" на сумму 330 144 руб.

В обоснование данного вывода налоговый орган сослался на не подтверждение Обществом оплаты товара по данной счете-фактуре и на отсутствие документов, подтверждающих его получение и оприходование.

Суд первой инстанции согласился с выводом налоговой инспекции частично, посчитав необоснованным заявление вычета по налогу на добавленную стоимость в сумме 50 477 руб.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Как следует из оспариваемого решения, при проверке налоговый орган установил, что Общество в 3 квартале 2002 года заявило в вычеты НДС в размере 55 024 руб. по выставленному ООО "Доходное Дело" счету-фактуре от 23.07.2002 N 456.

Также налоговый орган не принял представленные Обществом документы, подтверждающие оплату товара по данному счету-фактуре на сумму 302 860 руб., в том числе НДС в сумме 50 477 руб., в связи с тем, что она была произведена в кассу ООО "Лори Лайн".

В ходе проверки Общество не представило налоговой инспекции первичные документы, подтверждающие получение и оприходование товара.

Также не представило налоговой инспекции каких-либо возражений по данному эпизоду, что нашло отражение в оспариваемом решении (пункт 5.1.2 решения).

При рассмотрении дела в суде первой инстанции Общество представило счета-фактуры N N 456/1, 456/2, 456/3, 456/4, 456/5, 456/6 от 23.07.2002, выставленные ООО "Доходное Дело" на сумму 330144 руб. за баллоны газовые, в том числе НДС в сумме 55024 руб.

В ходе рассмотрения дела в апелляционной инстанции Общество представило копии товарных накладных N N 456/1, 456/2, 456/3, 456/4, 456/5, 456/6 от 23.07.2002, подтверждающих получение указанного товара и книги покупок за период с 01.07.2002 по 30.09.2002.

Суд апелляционной инстанции, исходя из положений статьи 71 АПК РФ, не может принять во внимание данные документы, поскольку Общество не представило суду подлинники указанных документов и они не были предъявлены ни при проведении налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции.

Кроме того, в представленной налоговой инспекции копии книги покупок за указанный период, заверенной старшим следователем УВД СЧ СУ при УВД Псковской области, данные по счетам-фактурам N N 456/1, 456/2, 456/3, 456/4, 456/5, 456/6 от 23.07.2002 отсутствуют.

В связи с этим суд считает, что Общество не подтвердило факт получения товара и, соответственно, его оприходования по счету-фактуре N 456.

Также не подтвержден факт оплаты данного товара, так как согласно представленному письму ООО "Доходное Дело" от 22.07.2002 года N 52 последний просил Общество произвести оплату товара по счету-фактуре N 456 в адрес ООО "Лори Лайн", в то время как уплата суммы 302 860 руб., в том числе НДС в сумме 50 477 руб., в соответствии с представленными авансовыми отчетами от 27.09.2002 N 85, от 22.08.2002 N 84 и приходными кассовыми ордерами от 27.09.2002 N 265, 270, 274, от 22.07.2002 N 198 произведена по счетам-фактурам NN 456/1, 456/2, 456/3, 456/4, 456/5, 456/6.

Следовательно, заявителем не представлены доказательства, подтверждающие оплату данного товара в сумме 302 860 руб.

В соответствии с вышеизложенным, суд считает, что налоговая инспекция правомерно сделала вывод о необоснованном заявлении Обществом вычета по налогу на добавленную стоимость в сумме 50 477 руб.

При проверке налоговая инспекция установила, что Общество реализовало Торопецкому литейно-механическому заводу чугун на сумму 16 440 руб., с учетом НДС в сумме 2740 руб., выставив на его оплату счет-фактуру от 18.12.2002 N 120.

Данный товар оплачен покупателем по платежному поручению от 24.12.2002 N 416.

По мнению налоговой инспекции, Общество не учло данную сумму дохода при исчислении налога на добавленную стоимость и соответственно не уплатило налог в сумме 2517 руб.

Суд первой инстанции обоснованно согласился с данным выводом налогового органа.

В ходе проверки Общество не представило какие-либо возражения по указанному факту, что нашло отражение в решение налоговой инспекции (пункт 5.2 решения).

Также Общество не предъявило в суд первой инстанции какие-либо доказательства, опровергающие вывод налоговой инспекции по данному эпизоду.

В ходе рассмотрения дела в апелляционной инстанции Общество представило копию книги продаж за период с 01.10.2002 по 31.12.2002, в которой отражены данные по счету-фактуре от 18.12.2002 N 120 в размере 16 440 руб.

Суд апелляционной, исходя из положений статьи 71 АПК РФ, не может принять во внимание данный документ, поскольку Общество не представило суду его подлинник ни при проведении налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции.

В связи с чем, вывод налогового органа о занижении налога на сумму 2517 руб. является обоснованным.

При проверке налоговой инспекцией установлено необоснованное включение Обществом в расходы при исчислении налога на прибыль за 2002 год суммы 275 033 руб. затрат за оказанные транспортных услуг, осуществленные ООО "Газсервис" в 1 квартале 2002 года и апреле-мае 2002 года в связи с не предоставлением документов, подтверждающих производственный характер затрат (пункт 4.1.2 решения, приложение N 248 к акту проверки).

В обоснование данного вывода налоговая инспекция ссылается на не предоставление при проверке отрывных талонов первого заказчика при работе автомобилей с почасовой оплатой и товарно-транспортных накладных со всеми необходимыми реквизитами, а именно: подписями водителя-экспедитора в приемке груза к перевозке, сведениями о пунктах погрузки и разгрузки, печатями или штампами конкретных грузополучателей.

Общество не согласилось с выводами налогового органа и в заявлении просило признать недействительным решение налоговой инспекции по данному эпизоду.

Исходя из резолютивной части решения, суд первой инстанции отказал Обществу в удовлетворении требований по указанному эпизоду; при этом в мотивировочной части решения отсутствуют выводы суда, на основании которых доводы налогового органа им признаны обоснованными.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции справедливо отказал Обществу в удовлетворении требовании по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ.

Согласно пункту 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы являются обоснованными и экономически оправданными только в том случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица. Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. То есть, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения признаются обоснованными.

Таким образом, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода.

Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен перечень первичных документов, подлежащих оформлению при совершении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, и не предусмотрены какие-либо специальные требования к их оформлению (заполнению).

Поэтому при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждаются ли документами, имеющимися у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет.

Следовательно, условием для включения затрат в расходы для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом должны учитываться представленные налогоплательщиком доказательства, подтверждающие факт и размер этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Согласно положениям статьи 9 Закона Российской Федерации от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на их основании ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать перечисленные в данной статье Закона обязательные реквизиты.

В данном случае, в соответствии с представленными договорами от 03.01.2002 года и от 01.04.2002 года, заключенными с ООО "Газсервис", последний обязался оказывать Обществу разовые услуги автотранспорта на основании полученных заявок (том 27 листы 72, 91).

При этом оплата оказанных услуг согласно условиям договора должна производится по предъявлении счета-фактуры согласно путевым листам.

В подтверждении оказания ООО "Газсервис" транспортных услуг Общество представило акты (том 27 листы. 74-90, 94-105), в которых указано только на то, что ему оказаны услуги по определенным автомашинам.

В актах отсутствуют ссылки на какие-либо разовые заявки Общества о предоставлении автомашин, а также на какие-либо путевые листы, подтверждающие предоставление автомашин Обществу и использование им автомашин в деятельности предприятия.

Также Общество не предъявило какие-либо иные доказательства, подтверждающие, что предоставленные ему автомашины использовались в деятельности, направленной на получение дохода предприятия, не указало, в какой именно деятельности и когда именно.

Суд считает, что Общество документально не подтвердило расходы, связанные с выполнением партнерского соглашения, а также не доказало, что данные затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При проверке налоговой инспекцией сделан вывод о неправомерном заявлении к вычету за 1 квартал 2003 года налога на добавленную стоимость в размере 133 590 руб. (пункт 5.3 решения). Данный вывод сделан налоговым органом в связи с тем, что Общество с 01.01.2003 года перешло на упрощенную систему налогообложения и не являлось в данном периоде плательщиком налога на добавленную стоимость.

Суд первой инстанции согласился с данными выводами налогового органа.

Исходя из положений пункта 2 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.

Упрощенная система налогообложения является специальным налоговым режимом, переход на который осуществляется налогоплательщиком в добровольном порядке по собственному выбору.

В силу пункта 3 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, не вправе до окончания налогового периода перейти на общий режим налогообложения, если иное не предусмотрено названной статьей.

Из приведенных норм права следует, что одновременное применение общей и упрощенной систем налогообложения по отношению к налогу на добавленную стоимость не допускается.

В данном случае в соответствии с налоговой декларацией по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2003 года, предоставленной Обществом в налоговую инспекцию 17.04.2003 года (том 35 лист 557), действительно следует, что предприятие заявило к вычету налог в сумме 133 590 руб. после того как перешло на упрощенную систему налогообложения.

При рассмотрении дела в апелляционной инстанции Общество предъявило подлинник уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2003 года, предоставленной Обществом в налоговую инспекции 14.02.2005 года, о чем свидетельствует отметка налоговой инспекции на данной декларации.

Налоговая инспекции была ознакомлена в ходе рассмотрения дела с представленным Обществом подлинником уточненной налоговой декларации и ею не предоставлены какие-либо доказательства, опровергающие отметку о получении налоговым органом данной декларации в 2005 году.

Следовательно, на момент проверки Общество фактически не заявляло к вычету за 1 квартал 2003 года налог на добавленную стоимость в размере 133 590 руб. и, соответственно, налоговая инспекция неправомерно пришла к выводу о доначислении ему налога в указанной сумме.

В связи с чем решение налоговой инспекции по указанному эпизоду следует признать недействительным.

При проверке налоговой инспекцией установлено, что Общество в 2003-2004 годах выдало под отчет денежные средства своим работникам в размере 11 528 759 руб. для приобретения последними металлолома от физических лиц.

При проведении проверки Общество не предоставило авансовые отчеты, подтверждающие расходование подотчетных сумм, в связи с чем налоговая инспекция посчитала, что выданные суммы должны быть включены в налоговую базу для исчисления налога на доходы физических лиц и соответственно предприятие обязано исчислить и удержать налог на доходы (пункт 6.1.2 решения).

На основании этого налоговая инспекция доначислила Обществу налог на доходы в сумме 130 247 руб., который предложила уплатить в срок, указанный в требовании (подпункт "б" пункта 2.1 резолютивной части решения).

Управление ФНС России по Псковской области решением от 30.05.2007 N 06-13/1343дсп изменило оспариваемое решение, исключив из подпункта "б" пункта 2.1 резолютивной части решения сумму неудержанного и не перечисленного налога в сумме 130 247 руб.

Также Управление дополнило оспариваемое решение налоговой инспекции пунктом 2.3 следующего содержания: "Обязать ООО "Нег" в соответствии со статьей 226 НК РФ удержать налог на доходы с физических лиц в сумме 34 082 руб. и перечислить в бюджет. При невозможности удержать налог представить сведения в налоговый орган о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика".

Общество с учетом внесения вышестоящим налоговым органом изменений в оспариваемое решение уточнило заявленные требования по делу по данному эпизоду и просило признать решение налогового органа недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 34 082 руб. и штрафа в сумме 6816 руб.

Суд первой инстанции признал правомерным увеличение налоговой инспекцией налоговой базы по налогу на доходы физических лиц на сумму денежных средств, полученную физическими лицами под отчет и невозвращенную Обществу в установленный срок.

Вместе с тем суд признал оспариваемое решение в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 34 082 руб. недействительным в связи с тем, что из материалов дела следует, что налоговым органом в нарушении положений пункта 9 статьи 226 НК РФ производится процедура взыскания указанной суммы налога, поскольку выставлено требование и принято решение о взыскании налога за счет имущества общества.

При этом суд не принял во внимание довод налоговой инспекции, о том, что согласно решению вышестоящего налогового органа в оспариваемое решение внесено изменение, из которого следует обязанность Общества перечислить в бюджет соответствующие суммы доначисленного налога только при наличии возможности удержать этот налог у физических лиц.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данными выводами суда первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 9 статьи 101 НК РФ в случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Согласно статье 101.2 НК РФ в случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.

В случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа, с учетом внесенных изменений, вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.

Исходя из указанных норм, оспариваемое решение налогового органа в указанной части вступило в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом по жалобе Общества.

Соответственно, по спорному эпизоду следует исходить из того, что согласно решению Управления ФНС России по Псковской области от 30.06.2007 N 06-13/1343дсп Обществу предложено в соответствии со статьей 226 НК РФ удержать налог на доходы с физических лиц в сумме 34 082 руб. и перечислить в бюджет, а при невозможности удержать налог представить в налоговый орган сведения об этом, а также о сумме задолженности налогоплательщика.

Обществом не оспорен факт выдачи своим работникам под отчет денежных средств и отсутствие документов, подтверждающих фактические расходы работников из выданных предприятием средств на цели, связанные с производственной деятельностью.

В соответствии с положениями статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.

Следовательно, Обществу правомерно предложено удержать налог на доходы с физических лиц в сумме 34 082 руб. и перечислить в бюджет, а при невозможности удержать налог представить сведения в налоговый орган о невозможности этого удержания и сумме задолженности налогоплательщика.

В связи с чем, решение суда первой инстанции по данному эпизоду следует отменить.

Исходя из оспариваемого решения налоговой инспекции, Общество в 2003 году находилось на упрощенной системе налогообложения, в качестве объекта налогообложения ему установлены доходы.

В период 2003-2004 годов Общество осуществляло деятельность по реализации металлолома и оказанию услуг по хранению, переработке к отгрузке металлолома.

Согласно данным, содержащимся в декларациях по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, сумма полученного за 2003 год дохода от реализации металлолома и оказания услуг составила 14 600 352 руб., что нашло отражение в представленных налоговых декларациях.

Аналогичная деятельность осуществлялась Обществом в 2004 году, доход от реализации металлолома и оказания услуг составил 13 623 879 руб., что также нашло отражение в представленных налоговых декларациях.

При проверке налоговая инспекция посчитала, что Общество с 01.04.2003 года, исходя из положений статьи 346.13 НК РФ, утратило право на применение упрощенной системы налогообложения. В связи с этим Обществу были доначислены за период с 01.04.2003 по 31.12.2004 года соответствующие суммы налога на добавленную стоимость, налога на прибыль (пункты 4.2, 4.3 решения).

В обоснование данного вывода налоговая инспекция сослалась на то, что выручка Общества от реализации металлолома во 2 квартале 2003 года составила 19 122 524 руб. вместо заявленной по налоговой декларации - 11 551 230 руб.

При этом налоговая инспекция исходила из оценки заключенных Обществом с ООО "Центр-Снаб" и ООО "Газторг" договоров от 25.03.2003 N 3 и от 24.11.2003 на оказание услуг по разгрузке металлолома с автотранспорта, складированию металлолома, приему его на склад и хранению, предоставлению складских площадей, пакетированию металлолома, подаче и зачистке вагонов, погрузке металлолома в железнодорожные вагоны, отправке этих вагонов.

В связи с тем, что Общество, по мнению налоговой инспекции, документально не подтвердило получение металлолома от ООО "Центр-Снаб" и ООО "Газторг" в рамках указанных договоров, налоговый орган посчитал собственником отгруженного в адрес Республиканского Унитарного предприятия "Белорусский металлургический завод" лома черных металлов в 2003-2004 годах в количестве 361 вагонов ООО "Нег".

Суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа, посчитав доказанным тот факт, что поставка металлолома осуществлялась Обществом от своего имени по соответствующим договорам поставки, заключенным с ООО "Торговый Дом ЛМ", ООО "Респект Транс" и ООО "Белмет Групп".

В обоснование данного вывода суд сослался на то, что договоры оказания услуг, акты выполненных работ, счета-фактуры, оформленные заявителем по услугам, не позволяют сделать однозначный вывод о том, что Общество, реализуя металлолом, полученный от ООО "Центр-Снаб", и ООО "Газторг" действовало в интересах последних.

Также в обоснование данного вывода суд первой инстанции сослался на неоплату указанными контрагентами оказанных ООО "Нег" услуг и на непринятие Обществом мер по взысканию задолженности.

При указанных обстоятельствах суд посчитал, что металлолом, полученный Обществом от ООО "Центр-Снаб" и ООО "Газторг", является безвозмездно полученным имуществом.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данными выводами суда первой инстанции и, соответственно, выводами налоговой инспекции по следующим основаниям.

В соответствии с договорами от 25.03.2003 N 3 и от 24.11.2003 года Общество обязалось оказывать ООО "Центр-Снаб" и ООО "Газторг" услуги по разгрузке металлолома с автотранспорта, складированию металлолома, приему его на склад и хранению, предоставлению складских площадей, пакетированию металлолома, подаче и зачистке вагонов, погрузке металлолома в железнодорожные вагоны, отправке железнодорожных вагонов.

За период с 01.04.2003 по 30.11.2003 Общество выставило ООО "Центр-Снаб" счета-фактуры за оказание перечисленных выше услуг по 139 вагонам, в 2004 году выставлены счета-фактуры за оказание услуг по 27 вагонам.

ООО "Газторг" за оказание услуг по переработке, хранению, отгрузке лома черных металлов Обществом выставлены счета-фактуры в 2003 году за 23 вагона и в 2004 год за 402 вагона.

Также Общество в проверяемый период заключило с ООО "Белмет Групп" и ООО "Респект Транс" договоры поставки от 01.11.2002 N ВН23 и от 11.03.2003 N 2113-02, в соответствии с которыми в 2003 году произвело поставку в адрес грузополучателя - Республиканского Унитарного предприятия "Белорусский металлургический завод" металлолома в количестве 21 вагона.

При проверке налоговой инспекцией получены сведения по станциям Великие Луки и Новосокольники, в соответствии с которыми Общество как грузоотправитель произвело в 2003 году в адрес грузополучателя - Республиканского Унитарного предприятия "Белорусский металлургический завод" отгрузку лома черных металлов в количестве 100 вагонов и в 2004 году в количестве 340 вагонов.

В связи с тем, что, по мнению налоговой инспекции, Общество документально не подтвердило получение металлолома от ООО "Центр-Снаб" и ООО "Газторг" в рамках указанных выше договоров, налоговый орган посчитал собственником отгруженного в адрес Республиканского Унитарного предприятия "Белорусский металлургический завод" лома в количестве 361 вагона ООО "Нег" (100 - 21 + 340).

Соответственно, по мнению налоговой инспекции, стоимость отгруженного металлолома в данных вагонах должна быть включена в доходы Общества.

В связи с этим, налоговая инспекция произвела расчет суммы данного дохода расчетным путем, исходя из установленной средней цены за 1 тонну металлолома по выставленным счетам-фактурам за 2003и 2004 годы.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 15 млн. рублей или остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превысит 100 млн. рублей, такой налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение.

При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Указанные в настоящем абзаце налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на общий режим налогообложения.

Статьей 346.14 НК РФ установлено, что объектом налогообложения признаются доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

Исходя из положений статьи 346.15 НК РФ, организации при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса.

При этом согласно статье 346.17 НК РФ в настоящей главе датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод).

Также исходя из положений статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

В данном случае, как следует из решения налоговой инспекции, Общество не выставляло Республиканскому Унитарному предприятию "Белорусский металлургический завод" счета-фактуры на оплату отгруженного металлолома в количестве 361 вагона. Также Общество не получало от данного предприятия оплату за отгруженный металлолом в количестве 361 вагона, что не оспаривается налоговой инспекцией.

В ходе встречной проверки указанного предприятия последний подтвердил, что товар получался им в рамках договоров, заключенных с ООО "Белмет Групп" и ООО "Респект Транс", и оплачен в соответствии с заключенными договорами данным предприятиям (том 6 листы 126-143).

При проведении данной проверки также не установлено наличие договоров между заводом и Обществом, а также не подтверждены факты получения и оприходования на счета бухгалтерского учета металлолома от ООО "Нег".

В соответствии с представленными в материалы дела железнодорожными квитанциями ООО "Нег" значится как грузоотправитель.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В силу пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не доказал в установленном законом порядке, что Общество получило доход (денежные средства) за отгруженный металлолом в количестве 361 вагона и соответственно не доказало, что по итогам 2 квартала доход налогоплательщика превысил 15 млн. рублей.

В связи с этим вывод налоговой инспекции об утрате Обществом права на применение упрощенной системы налогообложения со 2 квартала 2003 года является необоснованным и, соответственно, ему неправомерно доначислены за период с 01.04.2003 по 31.12.2004 соответствующие суммы налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, единого социального налога.

Поэтому апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Псковской области и общества с ограниченной ответственностью следует удовлетворить частично, решение суда первой инстанции отменить в части признания недействительным оспариваемого решения налоговой инспекции в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 34 082 руб., а также в части отказа признать недействительным данное решение налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 133 590 руб. и соответствующих сумм пеней, доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций за 2003-2004 годы по эпизоду, связанному с утратой права на применение упрощенной системы налогообложения.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Псковской области удовлетворить частично, решение Арбитражного суда Псковской области от 23 июля 2007 года по делу N А52-3946/2006 отменить в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Псковской области от 02.10.2006 N 11-07/459 в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 34 082 руб.

Обществу с ограниченной ответственностью "Нег" в удовлетворении требований о признании недействительным решения налоговой инспекции в указанной части отказать.

Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Нег" удовлетворить частично, решение Арбитражного суда Псковской области от 23 июля 2007 года по делу N А52-3946/2006 отменить в части отказа в признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Псковской области от 02.10.2006 N 11-07/459 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 133 590 руб. и соответствующих сумм пеней, доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, соответствующих сумм пеней и штрафных санкций за 2003-2004 годы по эпизоду, связанному с утратой права на применение упрощенной системы налогообложения.

Признать недействительным решение налоговой инспекции в указанной части.

В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Псковской области, общества с ограниченной ответственностью "Нег" - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.Н.Осокина

Судьи

В.А.Богатырева Т.В.Маганова