Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 марта 2008 г. N 14АП-190/2008.

Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда
от 24 марта 2008 г. N 14АП-190/2008

24 марта 2008 г.

г. Вологда Дело N А05-6193/2007

Резолютивная часть решения объявлена 17 марта 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 марта 2008 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Чельцовой Н.С., судей Мурахиной Н.В., Осокиной Н.Н.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Носковой Р.В.,

при участии от общества Орловой М.А. по доверенности от 09.04.2007,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу и открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 29 ноября 2007 года по делу N А05-6193/2007 (судья Хромцов В.Н.),

установил

открытое акционерное общество "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3" (далее - общество, ОАО "Лесозавод N 3") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - налоговая инспекция, МИФНС) о признании недействительным решения от 25.05.2007 N 09-12/15 в части начисления к уплате налога на прибыль, пеней и штрафа за его неуплату по следующим эпизодам:

- отнесения на расходы стоимости услуг по агентскому договору с ООО "Стэм";

- отнесения на расходы стоимости услуг по агентскому договору с ООО "Тимбэкс";

- отнесения на расходы стоимости услуг ОАО "Автотранспортный комбинат";

- отнесения на расходы сумм процентов, выплаченных по кредитным договорам;

- отнесения на расходы сумм списанной дебиторской задолженности по актам инвентаризации;

- отнесения на расходы стоимости услуг, оказанных индивидуальным предпринимателем Золотаревым А.И.;

- отнесения на расходы стоимости пиловочного сырья в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке;

- отнесения на расходы сумм недостачи лесопродукции;

- отнесения на расходы стоимости услуг по обеспечению общественного порядка на массовых мероприятиях, оказанных предприятием "Поиск";

- отнесения на расходы сумм амортизации по основному средству непроизводственного назначения - сауны;

- завышения расходов по амортизации автомобилей;

- отнесения на расходы в 2005 году суммы оплаты за открытие кредитной линии, относящейся к 2006 году;

- отнесения на расходы стоимости услуг по маркетинговому исследованию, оказанных ООО "Аукционный центр" по договору от 01.08.2005;

- в части начисления к уплате:

- налога на имущество, пеней и штрафа за его неуплату;

- транспортного налога, пеней и штрафа за его неуплату;

- водного налога за 3 квартал 2005 года, пеней и штрафа за его неуплату;

- налога на рекламу, пеней и штрафа за его неуплату;

- единого социального налога, пеней и штрафа за его неуплату и занижения базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование;

- налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа за его неуплату по следующим эпизодам:

- связанному с оказанием услуг ОАО "Автотранспортный комбинат";

- связанному со стоимостью пиловочного сырья в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке;

- связанному со стоимостью услуг по маркетинговому исследованию, оказанных ООО "Аукционный центр" по договору от 01.08.2005.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 29 ноября 2007 года по делу N А05-6193/2007 заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в отношении открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество "Лесозавод N 3" решение от 25.05.2007 N 09-12/15 в части:

- начисления к уплате налога на прибыль, пеней и штрафа за его неуплату по следующим эпизодам:

- отнесения на расходы стоимости услуг ОАО "Автотранспортный комбинат";

- отнесения на расходы сумм процентов, выплаченных по кредитным договорам;

- отнесения на расходы стоимости услуг, оказанных индивидуальным предпринимателем Золотаревым А.И.;

- отнесения на расходы стоимости пиловочного сырья в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке;

- отнесения на расходы сумм недостачи лесопродукции;

- отнесения на расходы стоимости услуг по обеспечению общественного порядка на массовых мероприятиях, оказанных предприятием "Поиск";

- отнесения на расходы сумм амортизации по основному средству непроизводственного назначения - сауны;

- завышения расходов по амортизации автомобилей;

- отнесения на расходы в 2005 году суммы оплаты за открытие кредитной линии, относящейся к 2006 году;

- начисления к уплате налога на имущество, пеней и штрафа за его неуплату;

- начисления к уплате налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа

за его неуплату по следующим эпизодам:

- по эпизоду, связанному с оказанием услуг ОАО "Автотранспортный комбинат";

- по эпизоду, связанному со стоимостью пиловочного сырья в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке.

Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу устранить допущенные в этой части нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество "Лесозавод N 3".

В удовлетворении остальной части предъявленных требований отказано. С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в пользу открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество "Лесозавод N 3" взысканы расходы по государственной пошлине по заявлению в сумме 1100 руб. и по обеспечительным мерам в сумме 600 руб., уплаченных по платежным поручениям от 05.06.2007 N 2511 и от 05.06.2007 N 2512 соответственно. Налоговая инспекция с решением суда не согласилась и обратилась в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой на решение Арбитражного суда Архангельской области от 29 ноября 2007 года по делу N А05-6193/2007, в которой просит его отменить в части удовлетворения заявленных обществом требований о признании решения от 25.05.2007 N 09-12/15 недействительным.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу инспекции просит оставить решение Арбитражного суда Архангельской области от 29.11.2007 по делу N А05-6193/2007 в части удовлетворения требований ОАО "Лесозавод N 3" без изменения, а апелляционную жалобу МИФНС - без удовлетворения.

Общество с решением суда также не согласилось и обратилось в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит его отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа.

МИФНС в отзыве на апелляционную жалобу общества просит решение Арбитражного суда Архангельской области от 29 ноября 2007 года по настоящему делу отменить в части удовлетворения заявленных требований общества о признании недействительным решения налоговой инспекции от 25.05.2007 N 09-12/15 как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, и принять по делу новый судебный акт, в отношении остальных требований, заявленных обществом, решение суда оставить в силе.

Представитель общества в судебном заседании апелляционной инстанции поддержал доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе, отклонив доводы, изложенные в апелляционной жалобе ответчика.

Инспекция в судебное заседание апелляционной инстанции своих представителей не направила, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Заслушав объяснения представителя общества, исследовав материалы дела, проверив законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части, суд апелляционной инстанции считает апелляционную жалобу инспекции подлежащей удовлетворению частично, а жалобу общества - отклонить.

Как видно из материалов дела, МИФНС проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, единого налога на вмененный доход, земельного налога, соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, налога на добавленную стоимость за период с 01.03.2005 по 31.12.2005, платы за пользование водными объектами, налога на рекламу за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, водного налога за период с 01.01.2005 по 31.12.2005, единого социального налога за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2005, налога на доходы физических лиц за период с 01.04.2004 по 04.12.2006. Результаты проверки оформлены актом от 18.04.2007 N 09-12/23, на который обществом представлены возражения, и с учетом рассмотрения акта и возражений вынесено решение от 25.05.2007 N 09-12/15 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу начислены соответствующие суммы налогов, пеней и штрафов, в том числе и спорные.

Инспекция оспаривает выводы суда по следующим эпизодам.

В пункте 1.3 решения инспекция пришла к выводу о том, что организация в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ неправомерно относила в состав расходов для целей налогообложения прибыли стоимость услуг, предъявленных обществу ОАО "Автотранспортный комбинат" по договору от 02.08.2002 б/н на оказание услуг по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств и соглашению от 31.12.2003 о продлении названного договора (т. 2 л. 147 - 156). Всего по указанной сделке необоснованно отнесена на расходы в целях налогообложения стоимость услуг, оказанных ОАО "Автотранспортный комбинат" в размере 15 827 283 руб., из них в 2004 году - 8 221 903 руб. в 2005 году - 7 605 380 руб.

При этом налоговым органом при проверке установлено, что ОАО "Автотранспортный комбинат", используя автотранспортные средства, принадлежащие обществу, предъявляло к оплате по счетам-фактурам как "услуги по содержанию автотранспортных средств", так и "услуги автотранспорта" по часовым и сдельным расценкам, а общество принимало стоимость предъявленных услуг на расходы в целях налогообложения. Стоимость указанных услуг экономически не оправдана. Услуги по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств по договору от 02.02.2002 без номера не оказаны. Названная сделка мнимая. Также, по мнению инспекции, в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ общество неправомерно включило в налоговые вычеты суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным ОАО "Автотранспортный комбинат" за услуги автотранспорта, чем занизило сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет в размере 1 172 742 руб. 95 коп. Основанием данного вывода явилось то, что расходы по оплате услуг ОАО "Автотранспортный комбинат" являются экономически необоснованными, поэтому в соответствии с требованиями статей 171, 172 НК РФ НДС вычетам не подлежат. Доводы инспекции обоснованно отклонены судом как несостоятельные по следующим основаниям. Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ.

Согласно пункту 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы являются обоснованными и экономически оправданными только в том случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица. Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. То есть, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения признаются обоснованными.

Таким образом, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода.

Нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен перечень первичных документов, подлежащих оформлению при совершении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, и не предусмотрены какие-либо специальные требования к их оформлению (заполнению).

Поэтому при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждаются ли документами, имеющимися у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет.

Следовательно, условием для включения затрат в расходы для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом должны учитываться представленные налогоплательщиком доказательства, подтверждающие факт и размер этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Согласно положениям статьи 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухучете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на их основании ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать перечисленные в данной статье Закона обязательные реквизиты.

Как следует из материалов дела, между обществом и ОАО "Автотранспортный комбинат" 02.08.2002 заключен договор на оказание услуг по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств, действие которого продлено до 31.12.2005 в соответствии с соглашением от 31.12.2003 (том 2 листы дела 147-156).

Проанализировав пункты 1.1, 3.1, 3.2 названного договора, суд пришел к правильному выводу, что указанный договор в силу пункта 3 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации является смешанным договором, содержащим как условия договора перевозки, так и условия, устанавливающие обязанности ОАО "Автотранспортный комбинат" по содержанию транспортных средств. Договором определены сроки и порядок расчетов (раздел 4 договора). Так, пунктами 4.1, 4.2 договора предусмотрено, что стоимость предоставленных услуг по содержанию автотранспортных средств рассчитывается по утвержденным в приложении N 3 тарифам фактически выполненных объемов транспортной работы (куб.м - км, тн - км, маш.- час) за истекший период; расчет за выполненные работы производится на основании счетов-фактур исполнителя с прилагаемыми заверенными заказчиком товарно-транспортными документами, подтверждающими выполнение перевозки; расчет в части денежных средств осуществляется не позднее 15-ти банковских дней после получения счетов заказчиком.

Произведенные расходы обществом подтверждены представленными документами: актом приема-передачи на содержание подвижного состава автотранспортного цеха общества с указанием типа, марки, государственного регистрационного знака, номера двигателя, номера шасси, года выпуска, передаваемых ОАО "Автотранспортный комбинат" транспортных средств, актами об оказании услуг по перевозке с указанием транспортных накладных, марки и государственного регистрационного знака транспортного средства, посредством которого осуществлялась перевозка, данные об объеме и весе перевезенного груза, товарно-транспортными накладными, подтверждающими осуществление перевозок щепы, коры и лесоматериалов, производство которых является основными видами деятельности общества (приложения 10-14 к делу). При этом каких-либо претензий к указанным документам ни в решении, ни в жалобе инспекция не предъявила. Данные документы соответствуют требованиям статьи 9 Закона о бухучете. Оплата услуг по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств согласно договору от 02.08.2002 б/н подтверждается имеющимися в деле платежными поручениями (т. 7, л. 25-52) и факт оказания услуг обществу по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств по названному договору не оспариваются инспекцией. В связи с изложенным выше нельзя согласиться с доводом МИФНС, что данные затраты экономически необоснованны.

Ссылка инспекции на формулировку оказанных услуг, отраженную в счетах-фактурах, в связи с чем, по ее мнению, транспортные услуги по данному договору фактически не оказывались, опровергается имеющимися в деле доказательствами.

По мнению инспекции, экономическая обоснованность расходов по оплате по договору с ОАО "Автотранспортный комбинат" отсутствует, так как в данном случае у общества произошло увеличение расходов в 2004 году по сравнению с 2003 годом, в 2005 году по сравнению с 2004 годом, при сокращении численности работников автотранспортного цеха увеличился только фонд оплаты труда.

Данный довод инспекции отклоняется.

Спорные расходы произведены обществом для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, что инспекцией не опровергнуто.

Исходя из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Ссылка инспекции на то, что ОАО "СЛТ Лесозавод N 3" и ОАО "Автотранспортный комбинат" являются взаимозависимыми и аффилированными лицами, поскольку руководители последнего Медуницин О.Б. и Тиманьков А.А. в проверяемом периоде состояли в трудовых отношениях с обществом по договорам как "специалисты по транспорту" и получали доход, не принимается.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, так же, как и взаимозависимость участников сделок.

В пункте 1 статьи 20 НК РФ определены критерии признания лиц взаимозависимыми, в том числе, когда одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу. Однако, учитывая положения данной нормы, взаимозависимость имеет место не тогда, когда одно лицо подчиняется другому, а тогда, когда такое подчинение в силу служебного положения может оказывать влияние на условия и экономические результаты их деятельности. Сама по себе взаимозависимость участников сделки не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Она может иметь значение для целей проверки правильности применения цен согласно статье 40 НК РФ, вместе с тем инспекцией цена не проверялась. В силу статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для непринятия налоговых вычетов по данному эпизоду послужил вывод инспекции о необоснованности указанных затрат. Ни в решении, ни в судебном заседании инспекцией не приведено иных доводов. МИФНС не оспаривает соблюдение обществом требований Налогового кодекса Российской Федерации при предъявлении к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных за оказанные ему услуги, соответствие счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ.

Поскольку непроизводственный характер оказанных обществу ОАО "Автотранспортный комбинат" услуг не доказан, а довод об экономической необоснованности спорных затрат отклонен судом как несостоятельный, следует признать правомерным применение обществом налоговых вычетов по этим услугам. Судом первой инстанции обоснованно удовлетворены требования общества по данному эпизоду.

Инспекция в ходе проверки (пункт 1.4 решения) пришла к выводу о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ общество неправомерно отнесло в состав внереализационных расходов для целей налогообложения суммы процентов по долговым обязательствам - кредитам банка. Проверкой установлено, что в проверяемом периоде общество получало краткосрочные и долгосрочные займы (кредиты) в кредитных учреждениях и у иностранных партнеров на пополнение собственных оборотных средств, расходы в виде выплаты процентов для целей налогообложения прибыли составили в 2004 году 39 329 931 руб. и в 2005 году - 34 747 502 руб. В то же время общество в проверяемом периоде предоставляло беспроцентные денежные займы ряду предприятий, в том числе, ООО "Финлес" по договорам займа от 12.02.2004 N 5, от 01.12.2003 N 62, от 01.08.2003 N 27, от 28.04.2003 б/н; ООО "Стэм" по договорам от 26.01.2004 б/н, от 26.06.2004 б/н, от 19.10.2005 N 152/3. При этом хронология выдачи и возврата беспроцентных займов, предоставленных для ООО "Финлес" и ООО "Стэм" отражена в приведенной в решении таблице. ООО "Стэм" и общество являются взаимозависимыми лицами. По мнению МИФНС, расходы в виде процентов за полученные кредиты и займы для предоставления беспроцентных займов другим организациям являются необоснованными и не могут быть признаны в качестве внереализационных расходов для целей налогообложения прибыли, поскольку общество, имея расходы в виде процентов за полученные денежные кредиты, предоставляло беспроцентные денежные займы.

Доводы инспекции по данному эпизоду правомерно признаны судом несостоятельными, а требования общества обоснованными и подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

В силу статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, за исключением расходов, предусмотренных статьей 270 НК РФ.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ в целях налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета и иные заимствования независимо от их формы.

Судом установлено и не оспаривается инспекцией, что в течение проверяемого периода общество располагало выручкой от реализации товаров (работ, услуг), то есть суммой собственных средств, достаточной для предоставления беспроцентных займов третьим лицам без привлечения банковских кредитов. В подтверждение этого обстоятельства обществом представлена таблица о хронологии выдачи займов (приложение N 14 к делу, л. 196). В материалах дела отсутствуют доказательства того, что источником выдачи беспроцентных займов явились полученные обществом средства кредитов, а также сведения о наличии причинно-следственной связи между получением кредитных ресурсов и предоставлением беспроцентных займов,

что общество полученные им в банках и у иностранных партнеров кредиты и займы использовало не по целевому назначению, то есть не на пополнение оборотных средств, для деятельности, не направленной на получение дохода.

Из оспариваемого решения инспекции и материалов дела усматривается, что выводы об экономической необоснованности спорных затрат в проверяемом периоде сделаны инспекцией без учета и анализа действий общества и движения денежных средств по каждой конкретной сделке, что не соответствует как положениям главы 25 НК РФ, так и статьям 65 и 200 АПК РФ.

Апелляционная инстанция считает правильным довод общества о том, что при принятии оспариваемого решения по существу инспекция исходила из того, что экономически не обоснованными являлось не привлечение целевых кредитов и займов, а выдача беспроцентных займов. Однако положения статей 252, 265, 269 НК РФ не дают налоговым органам оснований для осуществления контроля экономической обоснованности использования собственных средств налогоплательщика. Таким образом, суд считает, что МИФНС не доказала необоснованность включения в расходы затрат в виде процентов за полученные кредиты, займы, а соответственно, и правомерность начисленных по результатам проверки сумм налога на прибыль, пеней и штрафа за его неуплату.

В пункте 1.6 решения (пункт 2.1.6 акта проверки) инспекции отражено, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ, пунктов 1, 2 статьи 9 Закона о бухучете обществом неправомерно включены в состав расходов для целей налогообложения прибыли затраты по оплате услуг, оказанных предпринимателем Золотаревым А.И. по договору возмездного оказания услуг от 06.04.2000 б/н. При этом ни в договоре, ни в актах выполненных работ, ни в счетах-фактурах не указано, какие именно работы, услуги выполнены. В связи с этим инспекция пришла к выводу о том, что общество без документального подтверждения неправомерно отнесло на расходы в целях налогообложения затраты в сумме 518 450 руб. 15 коп. в 2004 году и 167 085 руб. 60 коп. в 2005 году.

В подтверждение произведенных расходов общество представило в материалы дела договор возмездного оказания услуг по рекламе товаров и продукции от 06.04.2000 б/н, двухсторонние акты выполненных работ, счета-фактуры, платежные поручения, фотографии (т. 4, л. 1-51).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ, согласно положениям которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать трем следующим условиям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 настоящей статьи.

Обязанность доказывания производственного характера расходов, уменьшающих доходы, возлагается на налогоплательщика в силу пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку каждое лицо должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений.

В свою очередь, также из положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что налоговый орган обязан подтвердить правильность своих выводов в оспариваемом налогоплательщиком решении.

Таким образом, общество обязано доказать, что указанные расходы необходимы, связаны с получением дохода (или возможностью его получения) либо обусловлены особенностями деятельности общества, а инспекции - опровергнуть его аргументы.

Оценив представленные обществом по данному эпизоду документы в соответствии со статьей 71 АПК РФ, суд пришел к выводу о том, что общество документально подтвердило факт оказания предпринимателем Золотаревым А.И. рекламных услуг путем размещения в период проведения спортивных мероприятий на плакатах и спортивной продукции рекламной информации об обществе.

Действительно, согласно договору возмездного оказания услуг от 06.04.2000 с дополнительным соглашением от 02.04.2002 общество поручает, а исполнитель (Золотарев А.И.) обязуется оказать услуги по рекламе товаров и продукции заказчика (общества). Согласно свидетельству о государственной регистрации предпринимателя серии О N 15688 Золотарев А.И. осуществляет услуги по рекламе. Актами выполненных работ, подписанными обеими сторонами, подтверждается выполнение работ по рекламе продукции общества качественно и в срок. В доказательство выполненных работ представлены фотографии. Услуги оплачены. При этом стороны каких-либо претензий друг к другу не имеют. Инспекция не воспользовалась своим правом на проведение встречной проверки, доказательств неоказания названных услуг инспекцией не представлено. При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно заключил, что расходы общества по выплате вознаграждения предпринимателю Золотареву А.И. согласно договору на оказание рекламных услуг являются документально подтвержденными и удовлетворил заявленные требования. В пункте 1.7 решения инспекция установила, что в нарушение подпункта 3 пункта 7 статьи 254, пункта 1 статьи 252 НК РФ общество неправомерно отнесло в состав расходов для целей налогообложения прибыли стоимость пиловочного сырья в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке краном из вагонов, автомашин и барж и при этом указала, что обществом в ходе проверки представлены карты технологического процесса, в которых не предусмотрены нормативы технологических потерь при производстве и транспортировке. В приказах об учетной политике также не зафиксированы нормы технологических потерь, на дату проведения проверки обществом норматив технологических потерь пиловочного сырья не установлен. Кроме того, по мнению налогового органа, фактический объем потерь документально не подтвержден, обществом произведено списание сырья по актам без установления фактов недостач. В связи с этим инспекция пришла к выводу о документальном неподтверждении фактического объема потерь, и потому неправомерном увеличении расходов в целях налогообложения в 2004 году на 1 672 638 руб., в 2005 году на 1 224 349 руб. Эти же доводы приведены и в апелляционной жалобе.

При этом инспекция ни в решении, ни в акте не ссылалась на нарушение обществом подпункта 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ.

Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

В подтверждение расходов обществом представлены акты на списание пиловочного сырья за 2004-2005годы, в которых указаны фактические потери древесины при выгрузке, период, вид пиловочника, способ транспортировки, а также журналы проводок к счетам 26 и 10.1 за указанные периоды.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

Подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ определено, что к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Из приведенной нормы не следует, что технологические потери принимаются в пределах установленных норм.

Вместе с тем судом установлено и следует из материалов дела, что приказом генерального директора общества от 29.12.2001 N 364 на предприятии введен в соответствии с системой сертификации 180 9002:1994 стандарт предприятия СТП 20-23-01, в котором отражен перечень нормативно-методической и нормативно-технической документации, предназначенных для установления многократно используемых на предприятии правил (порядка, методов, норм) осуществления производственно-хозяйственной деятельности предприятия и управления этой деятельностью. Данным стандартом предприятия СТП 20-23-01 (пункты 7.1, 7.2) определен Реестр нормативно-методических документов (НМД) и нормативно-технических документов (НТД), действующих при осуществлении производственной деятельности обществом. Реестром НТД и НМД, являющимся приложением к стандарту СТП 20-23-01, предусмотрено применение такого документа, как "Руководящие технико-экономические материалы по нормированию сырья и материалов в производстве пиломатериалов" 1983 г., в пункте 7.1.2 которого определены нормативы технологических потерь на рейдовых, сплавных работах, выгрузке и разборке штабелей, они составили 0,35-2%, а сумма наименьших потерь по всем этапам - 0,4%, то есть в пределах вышеприведенной нормы.

На основании изложенного судом отклоняется как не имеющая значения ссылка инспекции на то, что налогоплательщик вправе пользоваться РТЭМ как нормативом выхода пиломатериалов из пиловочного сырья, а в разделе 6 "Экономия сырья в производстве пиломатериалов" даны рекомендации по рациональному использованию древесины.

Судом установлено, материалами дела подтверждено и не инспекцией не опровергнуто, что согласно актам на списание за 2004-2005 годы общий объем перевалки древесины составил 925 829,7 куб.м., а размер списания - 2 700 куб.м., то есть 0,292% от общего объема, в том числе: за 2004 год - 0,296% (потери 1585 куб.м к объему перевалки 534 596,7 куб.м), за 2005 год - 0,285% (потери 1115 куб.м к объему перевалки 391 233 куб.м).

Таким образом, апелляционная инстанция считает правильным вывод суда о списании технологических потерь обществом в пределах утвержденных норм и правомерности включения данных затрат в расходы в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке для исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Также в решении (пункт 2.4) МИФНС указала, что в нарушение пункта 1 статьи 159, пунктов 1, 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" не восстановило налоговые вычеты по НДС от суммы стоимости пиловочного сырья, отнесенного в расходы общества от поломки бревен как потери при выгрузке краном из вагонов, автомашин и барж, тем самым, занизив сумму налога, подлежащего уплате в бюджет в размере 223 982 руб., в том числе: за март 2005 года - 50 585 руб. по сроку уплаты 20.04.2005, за октябрь 2005 года - 160 653 руб. по сроку уплаты 20.11.2005, за декабрь 2005 года - 12 744 руб. по сроку уплаты 20.01.2006.

Из норм статей 146 и 171 НК РФ следует, что суммы налога на добавленную стоимость принимаются к вычету, если приобретаемые налогоплательщиком товары, работы, услуги имеют отношение к операциям, признаваемым объектом налогообложения на основании пункта 1 статьи 146 Кодекса. В пункте 2 статьи 146 НК РФ перечислены операции, которые в целях исчисления налога на добавленную стоимость не признаются объектом налогообложения.

Следовательно, суммы налога на добавленную стоимость не принимаются к вычету в том случае, если приобретаемые налогоплательщиком товары, работы, услуги относятся к операциям, не признаваемым объектом налогообложения в целях главы 21 НК РФ.

С учетом вышеизложенного судом установлено, что спорные расходы в виде технологических потерь от поломки бревен имеют непосредственное отношение к основному виду производственной деятельности общества, то есть к операциям по реализации обществом товаров (работ, услуг), признаваемым объектом налогообложения на основании пункта 1 статьи 146 НК РФ. Таким образом, вывод суда о том, что обществом выполнены требования главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации при предъявлении к вычету налога на добавленную стоимость, является правильным.

В пункте 1.8 решения МИФНС отражено, что в нарушение подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ организацией в состав внереализационных расходов для целей налогообложения прибыли отнесена сумма недостачи лесопродукции в размере 68 598 руб. 99 коп. без документального подтверждения отсутствия виновных лиц уполномоченным органом государственной власти. Недостача пиловочника в размере 90,1 куб.м установлена в результате инвентаризации товарно-материальных ценностей 01.11.2005. В 2005 году расходы необоснованно завышены на 68 599 руб.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходы, понесенные налогоплательщиком, должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В подтверждение выявления и оформления недостачи общество представило приказ от 26.10.2005 N 317, инвентаризационную опись от 01.11.2005, сличительную ведомость от 01.11.2005 N4, докладную от 02.11.2005, объяснительную от 01.11.2005, протокол комиссии о наличии сырья на ЛПБ "Пукса", приказ от 03.11.2005 N 330-а.

Инспекцией не оспаривается проведение инвентаризации в соответствии с требованиями статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина от 13.06.1995 N 49.

Однако в апелляционной жалобе МИФНС ссылается на то, что при выявлении при инвентаризации недостачи обществом не принимались меры к выявлению причин недостач, проведению служебного расследования для установления виновных лиц. Полагает, что факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ. Кроме того считает, что исходя из определения, данного в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли, утвержденным приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95, под естественной убылью следует понимать потерю (уменьшение массы товара) из-за естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативно-правовыми актами. То есть к естественной убыли следует относить такие явления, как выпаривание, выветривание, усушку и т.п.

Апелляционной инстанцией данные доводы отклоняются по следующим основаниям. Согласно подпункту 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Данная норма предоставляет налогоплательщику относить потери от недостач при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли к материальным расходам. При этом ею не предусмотрено наличие документального подтверждения отсутствия виновных лиц уполномоченным органом государственной власти.

Инспекцией не установлено, что выявленная недостача связана с противоправными действиями третьих лиц.

Во исполнение статьи 254 НК РФ Правительством Российской Федерации принято постановление от 12.11.2002 N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей", в пункте 2 которого предусмотрено, что разработка и утверждение норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов по древесине и продукции ее переработки осуществляется Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации. Однако указанные нормы до настоящего времени не утверждены.

При хранении и транспортировке масса лесоматериалов также может уменьшиться вследствие естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств, что следует и из раздела 7 РТЭМ 1983 года.

В связи с этим обществом правомерно применены нормы потерь, предусмотренные в РТЭМ 1983 года.

Из материалов дела следует и не опровергнуто инспекцией, что по результатам инвентаризации обществом сделан расчет недостачи лесоматериалов в пределах норм естественной убыли. Инвентаризационной комиссией принято решение о ее списании. Согласно приказу от 03.11.2005 недостача в пределах нормы естественной убыли списана на затраты.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерном включении потерь от недостачи при хранении и транспортировке лесоматериалов в состав материальных расходов.

В пункте 1.10 решения инспекцией отражено, что в нарушение статей 252, 253, 265 НК РФ обществом неправомерно отнесены в состав расходов для целей налогообложения прибыли стоимость услуг, оказанных частным охранным предприятием "Поиск", по обеспечению общественного порядка на массовых мероприятиях в сумме 21 314 руб., в том числе в 2004 году - 12 414 руб. по счетам-фактурам от 27.02.2004 N 12, от 31.05.2004 N 46, от 30.10.2004 N 105, от 30.11.2004 N 127; в 2005 году - 8900 руб. по счетам фактурам от 31.12.2005 N 128, от 30.11.2005 N 143, поскольку данные услуги не связаны с производством и реализацией продукции (работ, услуг) и не являются внереализационными расходами налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).

Перечисленные законодателем расходы - это затраты по охране организации в целом и всех ее частей как производственного комплекса, связанные непосредственно с производством и (или) реализацией.

Перечень расходов, предусмотренный нормами статьи 264 НК РФ, не является закрытым.

Обществом (заказчик) с ЧОП "Поиск" заключен договор на оказание охранных услуг от 01.06.2004 N 134/у с дополнительными соглашениями от 30.12.2004 и от 01.06.2005, предметом которого является охрана объектов заказчика, охрана его имущества, в том числе при транспортировке, обеспечение порядка в местах проведения массовых мероприятий в клубе "Космос", являющемся объектом заказчика. Факт оказания услуг инспекцией не оспаривается.

Судом первой инстанции установлено, подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 30.09.2004 и инвентарной карточкой (т. 5, л. 23-25), что здание клуба "Космос" принадлежит обществу на праве собственности. Приходными кассовыми ордерами, кассовыми рапортичками, журналом проводок по счетам 50 и 90.1.41 (т. 5, л. 26-39) подтверждается и не оспаривается инспекцией, что одним из видов деятельности общества, направленной на получение дохода, в проверяемый период явилось проведение культурно-массовых мероприятий (вечеров, дискотек) с взиманием платы за вход в здании клуба "Космос".

Оценив представленные доказательства в соответствии со статьей 71 АПК РФ, суд пришел к обоснованному выводу о том, что в данном случае обеспечение общественного порядка напрямую связано с охраной имущества общества (здания клуба "Космос"), в связи с этим общество правомерно отнесло данные затраты к прочим расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, удовлетворив требования общества в этой части.

В пункте 1.11 решения инспекции отражено, что в нарушение пункта 1 статьи 256, пункта 1 статьи 252 НК РФ общество неправомерно относило на расходы, связанные с производством и реализацией и уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль амортизационные отчисления по основному средству непроизводственного назначения - сауне (инв. N 24119), за 2004 год в сумме 7753 руб. 84 коп. и за 2005 год в суммe 11 630 руб. 76 коп. При этом МИФНС указала, что в соответствии с пунктом 2 статьи 264 НК РФ к представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики, а следовательно, и на содержание сауны.

Статьей 252 НК РФ определено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации (статья 256 НК РФ).

В соответствии со статьей 272 НК РФ амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259 и 322 НК РФ.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией. В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено названной главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что объект основных средств - сауна, принадлежащая обществу на праве собственности, расположена в административном корпусе предприятия и используется исключительно в представительских целях, для приема и обслуживания представителей других организаций в целях поддержания взаимовыгодного сотрудничества, для проведения переговоров после посещения сауны. Доказательства, опровергающие данные обстоятельства, налоговым органом не представлены.

Амортизационные отчисления по данному основному средству документально подтверждены карточками счета Н05.02 за 2004-2005 годы, инвентарной карточкой учета основных средств N 24119, что не оспаривается и инспекцией. Поскольку сауна эксплуатируется в представительских целях, то ее использование предназначено для извлечения дохода, то есть в производственных целях. Таким образом, вывод суда о правомерном отнесении обществом на расходы амортизации по объекту основных средств - сауне является обоснованным, в связи с этим требования общества обоснованно удовлетворены. В пункте 1.12 решения инспекции указано, что в нарушение пункта 9 статьи 259 НК РФ организацией завышены расходы в 2004 году на сумму 172 643 руб. 10 коп. и в 2005 году - на сумму 172 643 руб. 10 коп. в результате неприменения специального коэффициента 0,5 при начислении амортизации по легковым автомобилям, имеющим первоначальную стоимость более 300 000 руб.: автомобиль "Тойота Лэнд Крузер", инв. N 12839, имеющий первоначальную стоимость 1 615 915 руб. 04 коп.; OPEL FRONTERA инв. N 1844 (первоначальная стоимость 416 754 руб. 59 коп.).

Удовлетворяя требования общества по данному эпизоду, суд первой инстанции указал, что норма пункта 9 статьи 259 НК РФ, устанавливающая, что по легковым автомобилям, имеющим первоначальную стоимость более 300 000 руб., при начислении амортизации используется понижающий коэффициент 0,5, вправе применяться только к амортизируемому имуществу, приобретенному после введения в действие главы 25 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает такой вывод суда ошибочным.

Из инвентарной карточкой учета основных средств N 12839 следует, что автомобиль "Тойота Лэнд Крузер", государственный номер В 977 КН был приобретен и введен обществом в эксплуатацию в 2000 году с первоначальной стоимостью 1 615 915 руб. 04 коп.

Согласно пункту 1 статьи 322 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по основным средствам, введенным в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций", полезный срок их использования устанавливается налогоплательщиком самостоятельно по состоянию на 01.01.2002 с учетом классификации основных средств, определяемых Правительством Российской Федерации, и сроков полезного использования по амортизационным группам, установленным статьей 258 Кодекса.

В пункте 9 статьи 259 Кодекса установлено, что по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 000 рублей и 400 000 рублей, основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.

Из приведенных норм следует, что для легковых автомобилей, в том числе приобретенных до 01.01.2002 и имеющих первоначальную стоимость более 300 000 рублей, амортизация определяется как произведение остаточной стоимости и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), умноженной на коэффициент 0,5.

Таким образом, предусмотренный в пункте 9 статьи 259 Кодекса понижающий коэффициент по легковым автомобилям стоимостью более 300 000 рублей применяется независимо от срока приобретения указанного имущества, в том числе и по имуществу, приобретенному до 01.01.2002.

При этом инспекция правильно указала, что амортизация определяется как произведение остаточной стоимости и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), умноженной на коэффициент 0,5. Амортизируемое основное средство не может не иметь первоначальную стоимость.

Неприменение налогоплательщиком указанного коэффициента повлекло завышение амортизационных отчислений и, соответственно, занижение налога на прибыль.

Статьей 31 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" определено, что часть 2 НК РФ применяется к правоотношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие; по правоотношениям, возникшим до введения в действие части 2 НК РФ, она применяется к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие. В данном случае правоотношения по исчислению и уплате налога на прибыль возникли после 01.01.2002.

Правильность расчета сумм завышения расходов, определенных инспекцией, заявитель не оспаривает.

На основании изложенного судом апелляционной инстанции отклоняется довод общества о том, что предусмотренный пунктом 9 статьи 259 Налогового кодекса РФ специальный коэффициент 0,5 применим к легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, введенным в эксплуатацию с 01.01.2002, так как учет коэффициента обусловлен величиной первоначальной стоимости соответствующего имущества.

При таких обстоятельствах решение инспекции соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации и его следует признать в этой части законным, а решение суда - подлежащим отмене в связи с неправильным применением норм материального права - неправильным истолкованием закона. Апелляционная жалоба инспекции по данному эпизоду удовлетворяется.

В пункте 1.13 оспариваемого решения инспекцией отражено, что в нарушение пункта 1 статьи 272 НК РФ общество необоснованно включило в состав расходов за 2005 год 95 954 руб. 84 коп., являющихся платой за открытие кредитной линии и относящихся к 2006 году по договорам от 12.12.2005 N 8637/0/05577/03 и от 20.06.2005 N 8637/0/05314.

Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

В соответствии с пунктом 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса: дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для расходов в виде сумм комиссионных сборов; расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги); арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество; иных подобных расходов.

В то же время метод равномерного включения расходов в налоговую базу в течение нескольких отчетных периодов применяется в том случае, когда по условиям договора предусмотрено получение дохода в течение более одного налогового периода (абзац 3 пункта 1 статьи 272 НК РФ).

В отношении спорных затрат на оплату услуг банка указанный метод неприменим, поскольку условиями договоров об открытии кредитной линии не предусмотрено получение обществом какого-либо дохода в рамках исполнения данных договоров.

Судом установлено и следует из материалов дела, что согласно пункту 2.2 договора от 14.06.2005 N 8637/0/05314, заключенного обществом и Сберегательным банком Российской Федерации, об открытии невозобновляемой кредитной линии (т. 2 л. 177-183) с общества за открытие кредитной линии взимается плата в твердой сумме в размере 0,7 процента от лимита кредитной линии, указанного в пункте 1.1 настоящего договора, что составляет 4550 долларов США. Плата вносится в рублях по официальному курсу иностранной валюты, установленному Банком России на дату фактического платежа единовременно до первой выдачи, а именно не позднее 20 июня 2005 года. Пунктом 2.2 Соглашения от 12.12.2005 N 8637/0/05577/03 об овердрафтном кредите (т. 2 л. 184) также заключенным обществом со Сбербанком России предусмотрено, что за открытие кредитной линии с него взимается плата также в твердой сумме, размер которой составляет 3 процента годовых, начисленной на сумму указанного в пункте 1.1 настоящего Соглашения лимита овердрафтного кредита за период с даты подписания настоящего Соглашения (не включая эту дату) по указанную в пункте 1.1 настоящего Соглашения дату окончательного погашения кредита (включительно).

Плата за предоставление кредита по названным актам перечислена обществом единовременным платежом соответственно по платежным поручениям от 20.06.2005 N 2583 и от 12.12.2005 N 5185. Данные обстоятельства инспекцией не оспариваются. Следовательно, указанная плата является платой за банковскую услугу - открытие кредитной линии.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся расходы на услуги банков (подпункт 15).

Судом установлено, инспекцией не оспаривается, что произведенные обществом расходы по оплате услуг банков являются документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы). Таким образом, плата, установленная по названными соглашениями в твердой сумме, может быть отнесена к прочим расходам, предусмотренным подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ, так и к внереализационным расходам, предусмотренным подпунктом 15 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал неправомерной позицию инспекции по данному эпизоду, а требования общества подлежащими удовлетворению.

В пункте 3 решения инспекции зафиксировано, что при проверке правильности исчисления налога на имущество установлено занижение суммы налога на 63 704 руб., в том числе за 2004 год - 33 405 руб., за 2005 год - 30 299 руб. В нарушение пункта 1 статьи 374, пункта 1 статьи 375 НК РФ налогоплательщиком неправомерно из налоговой базы по налогу на имущество исключены из состава объектов налогообложения следующие основные средства, числящиеся на его балансе: дорогу по улице Чкалова ж/б 900 кв.м (инвентарный номер 32773; площадку ж/б 290 кв.м для стоянки такси (инвентарный номер 32774); тротуар по улице Чкалова ж/б 230 кв.м (инвентарный номер 32775); дорогу по улице Республиканской 254 кв.м (инвентарный номер 32776); дорогу по улице Чкалова, 6747 кв.м (инвентарный номер 32777); дорогу по улице Ленина 1478 кв.м (инвентарный номер 32778). Данные обстоятельства, по мнению инспекции, подтверждаются отчетами по основным средствам за 2004 и 2005 годы, бухгалтерскими балансами за 2004, 2005 годы, справками об остаточной стоимости основных средств, не подлежащих налогообложению на 01.01.2004, на 01.01.2005, 01.01.2006, актами от 22.11.2006 N 108 и N 109 о включении в реестр имущества, принадлежащего МО "Город Архангельск", инвентарными карточками учета основных средств NN 32773, 32774, 32775, 32777, 327778).

При этом налоговый орган отметил, что указанные объекты в 2004-2005годах фактически находились на балансе общества и только в 2006 году были переданы в муниципальную собственность либо списаны согласно актам от 22.11.2006 N 108, 109, от 26.06.2006 б/н. В связи с этим МИФНС сделала вывод о том, что, поскольку основные средства в указанный период находились на балансе общества, то должны были включаться и в налоговую базу по налогу на имущество.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В пункте 1 статьи 372 НК РФ указано, что налог на имущество организаций устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. В силу пункта 2 указанной статьи при установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

Законом Архангельской области от 14.11.2003 N 204-25-ОЗ (далее - Областной закон) в соответствии с частью 2 Налогового кодекса Российской Федерации на территории данной области введен налог на имущество организаций (статья 1). Согласно статье 2 Областного закона установлены ставки налога на имущество организаций: в отношении имущества, входящего в состав автомобильных дорог общего пользования, - 0 процентов; в отношении прочего имущества - 2,2 процента от налоговой базы.

В силу пункта 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организаций.

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на первое число каждого месяца налогового (отчетного) периода и первое число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (пункт 4 статьи 376 НК РФ).

Критерием отнесения недвижимого имущества к объектам налогообложения является их учет на балансе в качестве основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств в проверяемый период регулировался приказами Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 и от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", согласно которым движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, отражается на счете 01 "Основные средства". Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 предусмотрено, что к основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Вышеперечисленные спорные объекты относятся к основным средствам.

Однако из пункта 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств следует, что основные средства в зависимости от имеющихся у организации прав на них подразделяются на: основные средства, принадлежащие на праве собственности (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление); основные средства, находящиеся у организации в хозяйственном ведении или оперативном управлении (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление); основные средства, полученные организацией в аренду; основные средства, полученные организацией в безвозмездное пользование; основные средства, полученные организацией в доверительное управление. Таким образом, в зависимости от того, на каком праве принадлежит организации то или иное основное средство, оно должно учитываться на балансовом либо забалансовом счете и решаться вопрос об отнесении данного основного средства к объектам обложения налогом на имущество. Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что распоряжением Комитета по управлению государственным имуществом Архангельской области от 19.03.1996 N 45-р и приложением N 1 к нему (т. 2 л. 187-197) внесены изменения в план приватизации Лесопильно-деревообрабатывающего комбината им. Ленина (АО "Северное лесопромышленное товарищество "Лесозавод N 3") в связи с передачей приватизированных объектов в муниципальную собственность. Согласно приложению N 1 к данному распоряжению (т. 2, л. 194) спорные объекты вошли в перечень объектов, отнесенных к участку "Коммунальное хозяйство", подлежащих передаче в муниципальную собственность г. Архангельска согласно распоряжению от 19.03.1996 N 45-р. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что спорные объекты при приватизации предприятия передавались обществу на каком-либо праве. Поскольку эти объекты подлежали передаче в муниципальную собственность, то суд обоснованно признал, что они не обладают в совокупности всеми признаками "основных средств", установленными пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, и не отвечает требованиям пункта 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств.

При таких обстоятельствах суд сделал правильный вывод, что у общества отсутствовали правовые основания для учета названных объектов в 2004-2005 годах в качестве основных средств, поэтому данное имущество не являлось объектом обложения налогом на имущество.

Суд правомерно применил положения статьи 2 Областного закона, в редакции, действующей в 2004-2005 годах, в части налогообложения имущества, входящего в состав автомобильных дорог, в связи с чем, признал общество не обязанным уплачивать налог на имущество с этих объектов, поскольку инспекцией не представлено доказательств, что указанные выше дороги таковыми не являются.

Следовательно, решение инспекции по данному эпизоду в части начисления налога на имущество, пеней и штрафа за его неуплату обоснованно признано недействительным. В свою очередь, общество не согласно с решением суда по следующим эпизодам. В пункте 1.5 решения инспекция установила, что общество в нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 265, пункта 2 статьи 266 НК РФ неправомерно включило в состав внереализационных расходов суммы списанной дебиторской задолженности по актам инвентаризации за 2004 год 1 351 630 руб. 36 коп., за 2005 год - 536 031 руб. 74 коп. Основанием для данного вывода послужило то, что обществом не представлены документы, подтверждающие фактическое наличие этой задолженности.

Отказывая обществу в удовлетворении требований по данному эпизоду, суд обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Определение понятия сумм безнадежных долгов (долгов не реальных ко взысканию) дано в пункте 2 статьи 266 НК РФ согласно которому безнадежными долгами (долгами, не реальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Налогоплательщик вправе по истечении срока исковой давности, который установлен статьей 196 ГК РФ (три года), отнести просроченную дебиторскую задолженность на внереализационные расходы как долги, не реальные ко взысканию, в случае, если организацией не создан резерв по сомнительным долгам. Основанием для признания задолженности безнадежной и списания ее на убытки, приравненные для целей налогообложения прибыли к внереализационным расходам, является истечение срока исковой давности. Пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н определено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты коммерческой организации.

Для отнесения сумм дебиторской задолженности на внереализационные расходы общество должно иметь все необходимые и надлежащим образом оформленные документы. При этом общество в качестве подтверждающих должно иметь документы, свидетельствующие о фактическом наличии у него дебиторской задолженности. Суд правильно отметил, что из положений законодательства о налоге на прибыль следует, что именно налогоплательщик должен обосновать включение в состав внереализационных расходов сумм дебиторской задолженности, поскольку он самостоятельно ведет бухгалтерский учет, определяет базу, облагаемую налогом на прибыль, и сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет (пункт 1 статьи 17 Закона о бухучете).

Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщик обязан в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов.

Таким образом, первичные документы, свидетельствующие об образовании дебиторской задолженности, являются основанием для включения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов, и они подлежат хранению в течение 4 - 5 лет с момента проведения хозяйственной операции - списания дебиторской задолженности.

В данном случае общество не представило ни в инспекцию, ни в суд документы, свидетельствующие об основаниях возникновения дебиторской задолженности. Так, судом установлено и следует из материалов дела, что в обоснование наличия дебиторской задолженности в сумме 6700 руб. по ОOO "Лотос-Сервис" (т. 8 л. 6-8 поз. 23) представлено платежное поручение от 25.08.2000 N 002823 на перечисление последнему 6700 руб. за материалы и претензия от 20.09.2000 N 12-06-1015 без доказательств ее направления в адрес указанного предприятия (т. 8 л. 25, 26). При этом из претензии невозможно установить, в связи с чем числится эта задолженность.

Данные документы не являются первичными документами, подтверждающими основания возникновения дебиторской задолженности, в связи с чем, ее списание неправомерно.

Основанием списания дебиторской задолженности по ООО "Полюс" (т. 8, л. 9-10 поз. 9) явилось истечение срока исковой давности по счетам-фактурам N 74, 163 на сумму 107 678 руб. 07 коп. Для подтверждения наличия этой дебиторской задолженности обществом представлены копия претензии на сумму 107 678 руб. 07 коп. без доказательств ее направления в адрес должника и копия карточки счета N 60 (т. 8, л. 27, 28), не являющаяся первичным документом. Из претензии также невозможно установить, когда и в связи с чем возникла задолженность, поэтому ее списание является неправомерным.

Наличие дебиторской задолженности по АООТ "Двинское" в сумме 35 411 руб. 14 коп. (т. 8, л. 6-8, поз. 13), по мнению общества, подтверждается представленными счетами-фактурами от 30.10.2001 N 001252 на поставку пиломатериалов и от 25.09.2001 N 001091 на поставку бензина, топлива (т. 8, л. 29, 30), однако отсутствуют первичные документы, подтверждающие отгрузку обществом указанных товаров в адрес данного предприятия, то есть у общества нет первичных документов, подтверждающих возникновение дебиторской задолженности, поэтому ее списание неправомерно.

В обоснование возникновения дебиторской задолженности в размере 206 850 руб. по ООО "Элефер" (т. 8, л. 9-10, поз. 12) общество ссылается на договор от 16.10.2001 с дополнительными соглашениями от 17.10.2001, 03.12.2001, 16.01.2002 (т. 8, л. 31-37), заключенными с ООО "Элефер", согласно которым последнее приняло на себя обязательства осуществить сервисное обслуживание и ремонт транспортных средств, платежное поручение от 29.03.2002 N 1327 на перечисление 672 000 руб., которым погашена задолженность ООО "Элефер" перед ООО "Компания АРГО-ПЕТЕРБУРГ" (т. 8 л. 39) и претензию от 15.01.2001 N 12-06-44 о перечислении задолженности в сумме 220 000 руб. (т. 8, л. 38).

Однако судом и инспекцией правильно отмечено, что эти документы не подтверждают факт возникновения задолженности по ООО "Элефер" перед обществом, доказательства направления указанной претензии в адрес названного предприятия не представлены. Кроме того, из них следует, что перечисление денежных средств по платежному поручению от 29.03.2002 произведено в сумме 672 000 руб. позднее, чем предъявлена претензия от 15.01.2001, согласно акту инвентаризации дебиторской задолженности (т. 8, л. 9-10, поз. 12) списана задолженность в размере 206 850 руб. на основании счетов-фактур от 11.02.2002 N N 4, 5, 25 в связи с истечением срока исковой давности.

Изложенные обстоятельства свидетельствуют о недоказанности обществом правомерности списания дебиторской задолженности в сумме 206 850 руб.

Из акта инвентаризации дебиторской задолженности (т. 8, л. 9, 10, поз. 10) следует, что обществом списана дебиторская задолженность в сумме 148 615 руб. 87 коп. по ООО "Пресс-центр" по счетам фактурам от 03.07.2002 N N 13, 17, 29, 5, 6, 9 в связи с истечением срока исковой давности. В обоснование возникновения данной дебиторской задолженности общество представило копию договора на информационное обеспечение от 01.01.2001 N 2, платежное поручение на оплату 150 000 руб. за информационное обслуживание от 17.05.2002 N 2108, претензию от 19.06.2002 (т. 8, л. 40-43).

Судом сделан обоснованный вывод о том, что данные документы не доказывают факт возникновения дебиторской задолженности по ООО "Пресс-Центр", поскольку оплата услуг по названному договору в соответствии с его условиями (пункт 2.2) производится только согласно выставленным счетам и на основании акта приема-передачи выполненных работ, то есть после фактического оказания услуг, предоплата договором не предусмотрена. Кроме того, в акте инвентаризации имеется ссылка на перечисленные выше счета-фактуры, а оплата произведена до их выставления без указания о предоплате. В обоснование возникновения дебиторской задолженности по ООО "Тимприс" (т. 8, л. 9, 10, поз. 14) в сумме 72 887 руб. 80 коп. общество представило копию карточки счета N 60 за 2000 год, не являющуюся первичным документом, и претензию от 05.02.2002 N 12-06-134 на сумму 72 887 руб. 80 коп. без доказательств ее направления в адрес указанного предприятия (т. 8 л. 44, 45), согласно которой данная сумма является авансом в счет предстоящей поставки товара. При этом в акте инвентаризации отсутствуют ссылки на документы, указано лишь на истечение срока исковой давности.

Списание дебиторской задолженности в указанной сумме является неправомерным, так как у общества отсутствуют документы, подтверждающие ее наличие в данной сумме.

В обоснование правомерности списания дебиторской задолженности в сумме 259 578 руб. 99 коп. по договору от 19.11.2001 N 348/л по производственно-строительному кооперативу "Вектор" в связи с отсутствием сведений в ЕГРЮЛ (т. 8, л. 6-8, поз. 14) общество ссылается на договор от 19.11.2001 N 348-Л, согласно которому последнее приняло на себя обязательства поставлять обществу лесоматериалы; платежные поручения от 14.12.2001 N 5031 на сумму 117 254 руб. 40 коп., от 11.01.2002 на сумму 103 580 руб., от 10.01.2002 N 56 на сумму 103 580 руб. без отметки банка о списании (т. 8 л. 46-49, 53, 55, 57, 58), подтверждающие перечисление обществом в счет указанного договора денежных средств, а также перечисление денежных средств по письмам ПСК "Вектор" по платежному поручению от 17.05.2002 N 2104 в сумме 20 000 руб. в адрес ООО "Клеатрон" и платежному поручению от 28.11.2001 N 4826 в сумме 92 405 руб. 60 коп. в адрес Холмогорского лесхоза (т. 8, л. 50-52, 54, 56, 59).

Как указывает общество, эта задолженность не была погашена ПСК "Вектор", а претензия от 27.06.2002 N 12-06-734 оставлена без ответа. Суд первой инстанции обоснованно посчитал, что представленные обществом документы по данному эпизоду не свидетельствуют о правомерности списания дебиторской задолженности в размере 259 578 руб. 99 коп., поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства направления обществом в адрес ПСК "Вектор" указанной претензии, получение которой последним и его ответ о правомерности предъявления данной суммы к уплате могли бы подтвердить фактическую задолженность данного предприятия. Кроме того, как правильно указал суд, в соответствии с пунктом 4.2 названного договора оплата производится по факту поставки в течение 15 банковских дней с момента получения счета покупателем и по согласованию сторон возможна предварительная оплата, перечисленные платежные поручения не содержат сведений о предварительной оплате, из чего нельзя сделать вывод о неисполнении сторонами обязательств по договору. При этом доказательства обратного обществом не представлены.

Также из перечисленных документов невозможно установить образование суммы дебиторской задолженности 259 578 руб. 99 коп., поскольку согласно указанным платежным поручениям перечислены денежные средства в сумме, не соответствующей размеру списанной дебиторской задолженности.

С учетом изложенного апелляционная инстанция согласна с выводом суда о том, что общество не доказало правомерность списания дебиторской задолженности в сумме 259 578 руб. 99 коп.

В акте инвентаризации дебиторской задолженности (т. 8, л. 6-8, поз 28) в подтверждение наличия данной дебиторской задолженности Пономарева В.К. общество указывает на перечисление в его адрес 60 000 руб. по платежному поручению от 01.03.2001 N 793 (т. 8, л. 60) и их неполучением в связи с истечением срока исковой давности на проверяемый период.

Судом обоснованно признано неправомерным списание данной суммы дебиторской задолженности, так как в платежном поручении в назначении платежа сделана ссылка на то, что перечисление 60 000 руб. производится обществом по письму от 22.12.2000 за ООО "Даммерс" в счет взаиморасчетов по договору от 27.10.2000. Таким образом, данная сумма не связана с отношениями Пономарева В.К. и общества, и потому не может являться и его дебиторской задолженностью перед обществом.

В этом же акте инвентаризации (поз. 26) в подтверждение наличия дебиторской задолженности Кодочигова Н.Г. в сумме 106 627 руб. общество ссылается на перечисление данному лицу денежных средств по платежным поручениям от 04.05.2001 N 1779 на сумму 50 000 руб. и от 22.03.2001 N 1078 на сумму 65 000 руб. (т. 8, л. 61, 62) и их неполучением в связи с истечением срока исковой давности.

Вместе с тем в названных платежных поручениях в назначении платежа также указано, что перечисление денежных средств производится обществом по письмам ООО "Даммерс" соответственно от 27.03.2001 и от 22.12.2000 в счет взаиморасчетов по договору от 27.10.2000 N 1 и договору по демонтажу крана ККС-10. Следовательно суд обоснованно заключил, что данная сумма не связана с отношениями Кодочигова Н.Г. и общества, а потому, не может являться и дебиторской задолженностью Кодочигова Н.Г. перед обществом. Согласно акту инвентаризации дебиторской задолженности (т. 8, л. 6-8, поз. 2) по ООО "Объединенная подшипниковая компания" общество указало, что истек срок исковой давности по счету-фактуре от 25.10.2001 N 57111 на сумму 17 870 руб. 71 коп.

В подтверждение наличия дебиторской задолженности общество сослалось на то, что данным предприятием был выставлен счет N 012769-050369 от 19.12.2000 на оплату подшипников. Денежные средства перечислены обществом по платежному поручению N 873 от 20.12.2000, однако товар не был передан, в связи с чем у ООО "Объединенная подшипниковая компания" возникла дебиторская задолженность перед обществом.

Суд обоснованно отметил, что представленные обществом по данному эпизоду счет от 19.12.2000 N 012769-050369 и платежное поручение N 873 от 20.12.2000 сами по себе не являются первичными документами, подтверждающими наличие названной дебиторской задолженности, а дебиторская задолженность в сумме 17 870 руб. 71 коп. списана не на основании упомянутых документов, а на основании счета-фактуры от 25.01.2001 N 57111, что свидетельствует о противоречивости доводов общества. Следовательно, выводы инспекции и суда по указанной задолженности правомерны. В акте инвентаризации дебиторской задолженности (т. 8, л. 7, поз.12) по ООО "Брэнд" сделана ссылка на истечение срока исковой давности по счету-фактуре от 31.10.2001 N 1271 на сумму 252 500 руб.

В подтверждение наличия дебиторской задолженности по ООО "Бренд", общество ссылается на пункт 1.1. договора от 27.07.2001 N 227/щ на поставку технологической щепы, согласно которому оно приняло на себя обязательство поставить, а ООО "Бренд" принять и оплатить технологическую щепу. По актам от 30.11.2001 N 815/щ и от 31.10.2001 N 801/щ ООО "Бренд" передало полученную от общества технологическую щепу в ОАО "Соломбальский ЦБК". Ссылаясь на положения пункта 4.2 названного договора, общество указывает, что выставило счета-фактуры от 01.10.2001 N 001151 и от 31.102001 N 001271, однако ООО "Бренд" не оплатило продукцию (приложение N 14 к делу л. 207-212).

Апелляционный суд считает правильным вывод суда о необоснованном списании обществом дебиторской задолженности в сумме 252 500 руб. Основанием списания задолженности, как указано выше, явился только счет-фактура от 31.10.2001 N 1271, в связи с чем счет-фактура от 01.10.2001 N 1151 не имеет отношения к данной дебиторской задолженности. Действительно, в материалах дела отсутствуют первичные документы, подтверждающие отгрузку обществом щепы в адрес ООО "Бренд", хотя, согласно пункту 3.5 договора ежедневная сдача-приемка щепы отражается в накладных-спецификациях, на основании которых стороны один раз в месяц составляют двухсторонний акт сдачи-приемки, являющийся основанием окончательных расчетов. При этом судом правильно отмечено, что пунктом 2.2 договора предусмотрена обязанность общества поставить щепу на следующий день после поступления от покупателя денежных средств на расчетный счет.

В акте инвентаризации дебиторской задолженности по ООО "Ант" (т.8, л.7, поз.15, л. 11) отражено, что отсутствуют сведения в ЕГРЮЛ, задолженность в сумме 134 460 руб. по счетам-фактурам от 01.05.2000 N 438, от 01.06.2000 N 514, от 01.07.2000 N 602 подлежит списанию в связи с истечением срока давности.

В подтверждение возникновения дебиторской задолженности по ООО "Ант" общество указывает, что в адрес ООО "Ант" на основании заявок от 28.04.2000, 29.06.2000, 01.06.2000 были поставлены пиломатериалы по накладным от 03.05.2000 N 125/1, от 30.06.2000 N 189/1 и от 06.06.2000 N 156/1, но переданный ООО "Ант" товар не был оплачен, образовалась дебиторская задолженность. Данные документы представлены в материалы

дела (приложение N 14 к делу, л. 201-206).

Оценив указанные документы, суд правильно указал, что их противоречивость, а также отсутствие в материалах дела надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих наличие дебиторской задолженности по данному эпизоду, не позволяют сделать вывод об обоснованности списания обществом дебиторской задолженности в сумме 134 460 руб. 96 коп. Действительно, из текста заявок невозможно понять кем (ОАО "ЛСТ -Лесозавод N 3 или ООО фирма "Ант") заключен договор от 27.04.2000 N 304 с ОАО "Соломбальский ЛДК", а также кем и каким образом будет осуществляться оплата, и можно сделать вывод о поставке в счет взаиморасчетов.

В акте инвентаризации по КЛПХ "Савинский" (т. 8, л. 7, поз. 25) общество ссылается на отсутствие сведений в ЕГРЮЛ, в связи с чем задолженность в сумме 352 978 руб. 96 коп по договору от 03.01.2000 N 27/л подлежит списанию в связи с истечением срока исковой давности.

В обоснование наличия дебиторской задолженности по КЛПХ "Савинский" обществом представлена копия акта сверки расчетов на 20.08.2001 на 608 674 руб. 96 коп. (приложение N 14 к делу, л. 200). При этом ссылаясь на статью 203 ГК РФ, общество считает, что правомерно отнесло на расходы дебиторскую задолженность ОАО "Савинский КЛПХ".

Апелляционная инстанция признает правильным вывод суда о неправомерности списания обществом задолженности в сумме 352 978 руб. 96 коп. Действительно, акт подтверждает только прерывание течение срока исковой давности. Вместе с тем, в акте сверки расчетов между ОАО "Лесозавод N 3" и Савинским ЛПХ на 20.08.2001 отсутствует ссылка на договор от 03.01.2000 N 27/л. При этом в нем указаны только суммы долга за Савинским ЛПХ на 28.09.2000, предъявленные счета на сумму 76 477 руб. 50 коп., оплата ряда счетов-фактур на сумму 260 000 руб. и сделан вывод о сальдо в пользу ОАО "Лесозавод N 3" на 20.08.2001 в сумме 608 674 руб. 96 коп. Сумма 352 978 руб. 96 коп. в акте не отражена.

Таким образом, отсутствие первичных документов, свидетельствующих о наличии договорных отношений между организациями, документов, свидетельствующих об исполнении обязанностей одной из сторон по сделке, не может служить доказательством возникновения дебиторской задолженности.

Из акта инвентаризации (т. 8, л. 8) по ООО "Сигма" следует, что обществом списана задолженность по векселю в сумме 68 401 руб. в связи с истечением срока исковой давности.

В подтверждение правомерности списания дебиторской задолженности по ООО "Сигма" представлены акт приема-передачи векселей Сбербанка России (по договору N 15-1В/27 от 15.01.2001) и акт передачи векселей от 24.04.2001 от общества ООО "Сигма" (приложение N 14 к делу, л. 198,199). Из данных документов следует, что 20.04.2001 между обществом и Архангельским отделением Акционерного коммерческого Сберегательного банка Российской Федерации был подписан акт приема-передачи векселя Сбербанка России серии ВК номер 0053188 стоимостью 68 401 руб., а затем между обществом и ООО "Сигма" 24.04.2001 подписан акт передачи векселей, согласно которому общество передало, а ООО "Сигма" приняло данный вексель. При этом общество указывает, что договор между ООО "Сигма" и им, предусматривающий обязанность последнего по передаче векселя ООО "Сигма", отсутствовал. А поскольку у ООО "Сигма" отсутствовали правовые основания для получения векселя, то переданный вексель Сбербанка является неосновательным обогащением, и в силу пункта 1 статьи 1102 ГК РФ у ООО "Сигма" с момента передачи векселя, то есть 20 апреля 2001 года, возникла обязанность по его возврату обществу. В связи с этим оно посчитало, что срок исковой давности истек в 2003 году, поэтому правомерно отнесло на расходы суммы дебиторской задолженности ООО "Сигма". К такому же выводу общество приходит и при рассмотрении ситуации о передаче обществом ООО "Сигма" векселя в качестве дарения, поскольку в силу пункта 4 статьи 575 ГК РФ дарение между коммерческими организациями запрещено, сделка дарения векселя в соответствии со статьей 168 ГК РФ является ничтожной.

Апелляционная инстанция согласна с выводом суда о неправомерности списания задолженности в сумме 68 401 руб., поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства как о наличии действительной воли сторон в отношении сделки, связанной с передачей векселя, так и доказательства о действиях, направленных либо на дарение либо на неосновательное обогащение. Фактически доводы общества построены на предположениях. По данному эпизоду оснований для удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

В пунктах 1.1, 1.2 решения инспекцией выявлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 253 НК РФ, пунктов 1, 2 статьи 9 Закона о бухучете ОАО "СЛТ Лесозавод N 3" отнесло в состав расходов для целей налогообложения как услуги, предъявленные ООО "Стэм" по агентскому договору от 01.07.2003 б/н за 2004 год в сумме 3 460 227 руб. 40 коп. по счетам-фактурам N 1-29, за 2005 год в сумме 9 173 542 руб. 07 коп. по счетам-фактурам N 1-72, так и услуги, предъявленные ООО "Тимбэкс" по агентскому договору от 02.07.201 N 238/у с дополнительными соглашениями от 31.01.2004, 30.09.2002, 30.06.2003, 31.03.2004 в сумме 3 199 946 руб. 04 коп., по счетам-фактурам, выставленным в 2004 году. При этом инспекция установила, что данные сделки не имели делового характера, поскольку отчеты агентов за 2004-2005 годы. идентичны и представляют собой наименования иностранных покупателей и фактические объемы реализации ими продукции; ни в одном из документов при ведении внешнеэкономической деятельности (контракты, грузовые таможенные декларации, коносаменты, инвойсы) не упоминается об агентах; доказательства исполнения агентами агентских договоров как и доказательства фактического несения агентами расходов по данным договорам обществом не представлены; агенты дублируют функции, возложенные на отдел сбыта общества; агенты и общество являются взаимозависимыми лицами. В силу положений статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью на основании главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпункта 27 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг). В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъясняется, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом согласно пункту 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания производственного характера расходов, уменьшающих доходы, возлагается на налогоплательщика в силу пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку каждое лицо должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В свою очередь, также из положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что налоговый орган обязан подтвердить правильность своих выводов в оспариваемом налогоплательщиком решении.

Таким образом, общество обязано доказать, что агентские услуги были необходимы, связаны с получением дохода (или возможностью его получения) либо были обусловлены особенностями деятельности общества, а налоговая инспекция - опровергнуть его аргументы.

В подтверждение затрат по ООО "Стэм" общество представило копии договора от 01.07.2003 б/н, агентского договора от 01.07.2003 б/н, заключенного ООО "Стэм" с ООО "Тимбэкс" как субагентом, счетов-фактур за 2004, 2005 годы, актов выполненных работ, отчетов об агентской деятельности за 2004-2005 годы, платежных поручений, контрактов, заключенных "Лесозавод N 3" с иностранными покупателями, писем иностранных покупателей, сведения о статистике из средств массовой информации и интернета (т. 2, л. 123-125, приложения к делу NN 1-6, т. 5, л. 95-161); по ООО "Тимбэкс" - копии агентского договора от 02.07.2001 N 238/У с дополнительными соглашениями N 1-3, 5, Положения о взаимодействии ООО "Тимбэкс" и ОАО "Лесозавод N 3" при проведении внешнеэкономической деятельности от 02.07.2001с дополнением от 19.01.2004, счетов-фактур за 2004 год, актов выполненных работ, отчетов об агентской деятельности за 2004 год с приложениями, платежных поручений, контрактов с дополнениями, заключенных ОАО "Лесозавод N 3" с иностранными покупателями, писем ООО "Тимбэкс" иностранным покупателям, сведения о статистике из средств массовой информации и интернета (т. 2, л. 129-146, приложения N 7-9).

Апелляционный суд считает обоснованными доводы общества в части, касающейся взаимозависимости участников данных сделок и наличия отдела сбыта. Действительно, взаимозависимость в целях налогообложения может иметь значение для целей проверки правильности применения цен в соответствии со статьей 40 НК РФ, а в данном случае инспекцией такая проверка не осуществлялась. НК РФ не запрещено заключение договоров на оказание услуг при наличии соответствующих служб у предприятия (наличие отдела сбыта в обществе).

Вместе с тем суд не может согласиться с доводами общества о документальном подтверждении произведенных обществом затрат на услуги ООО "Стэм" и ООО "Тимбэкс".

В ходе проверки налоговая инспекция сделала вывод о том, что услуги по данным договорам не были связаны с производственной деятельностью общества, договоры заключены без намерения получить доход от использования названных в них услуг и без деловой цели, направлены на неправомерное получение льгот по налогу на прибыль, в связи с чем исключила из прочих расходов указанные выше затраты.

В соответствии со статьей 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. Таким образом, все действия по агентскому договору осуществляются за счет принципала.

Обществом (предприятие) с ООО "Стэм" (агент) заключен агентский договор от 01.07.2003, согласно которому предприятие поручает, а агент берет на себя обязательство содействовать осуществлению внешнеэкономической деятельности предприятия, а последнее обязуется уплатить агенту вознаграждение за оказанные услуги. При этом согласно условиям договора агент обязуется совершить следующие действия: проводить маркетинговое исследование зарубежных рынков и осуществлять подбор контрагентов для заключения договоров поставки продукции; осуществлять экспертизу предложений иностранных фирм по покупке продукции и представлять рекомендации обществу по заключению контрактов; принимать участие в переговорах; осуществлять подготовку экспортных контрактов на продажу продукции; по поручению и от имени общества производить фрахтовку судов для перевозки пиломатериалов; предоставлять предприятию все необходимые для декларирования и отгрузки документы, а также подтверждающие фактические затраты; предоставлять предприятию платежные документы, подтверждающие факт перечисления валюты покупателям (пункты 2.1.1.-2.1.8 договора). Из пункта 2.2 договора следует, что предприятие обязалось предоставлять агенту: всю необходимую информацию для подготовки контрактов и их реализации; все необходимые документы (акты распиловки, стокноты, ТДУ, справки из банков о наличии рублевых и валютных счетов, банковские справки и т.д.) для эффективного и своевременного проведения агентской деятельности; осуществлять своевременную погрузку лесоматериалов в транспортные средства, готовить лесные коносаменты, ж.д. накладные, другие необходимые документы. Согласно пункту 3 договора валютная выручка поступает на счет предприятия, которое оплачивает все документально подтвержденные расходы, связанные с выполнением своих агентом своих обязанностей и выплачивает агенту вознаграждение в размере 1% от FOB стоимости отгруженного товара в течение пяти банковских дней после поступления выручки. Аналогичный агентский договор ранее был заключен обществом с ООО "Тимбэкс" (договор N 238/у от 02.07.2001 с дополнительными соглашениями от 30.09.2002, 30.06.2003, 31.01.2004 и 31.03.2004). В соглашении N 5 к названному агентскому договору вознаграждение агента составило с 01.04.2004 0,8% с учетом НДС от FOB стоимости отгруженного товара принципала в рублевом эквиваленте по курсу, установленному Центральным Банком Российской Федерации на день выставления счета принципалом покупателю и выплачивается агенту в течение пяти банковских дней после поступления выручки. Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что отчет об агентской деятельности ООО "Тимбэкс" за 2004 год от 17.01.2005 с приложениями, подписанными генеральным директором "ООО "Тимбэкс" Драчевой А.А., содержит общие формулировки о проведении анализа рыночной конъюнктуры (провело анализ рыночной конъюнктуры основных рынков сбыта продукции ОАО "СЛТ-Лесозавод N3", анализ основных и потенциальных покупателей пиломатериалов, щепы и опилок), то есть фактически проведен анализ деятельности заявителя в 2004 году. Отчет, в основном, содержит только данные статистики об отгрузке обществом продукции иностранным покупателям.

Отчеты ООО "Стэм" за 2004-2005 годы, подписанные соответственно директором М.В. Скворцовым 10.01.2005 и 16.01.2006, идентичны, дублируют информацию, содержат только наименования одних и тех же иностранных покупателей и фактические объемы реализации им продукции.

Имеющиеся в материалах дела отчеты о выполненной работе ООО "Стэм" со ссылкой на счета-фактуры, подписанные его директором Скворцовым М.В., и отчеты о выполненный работе ООО "Тимбэкс", подписанные его директором А.А. Драчевой, аналогичны и содержат ссылки подготовку контрактов, осуществление таможенного оформления, контроль за отправлением грузов соответствующим транспортом и расчет вознаграждения. В подписанных сторонами актах, конкретные услуги не указаны, как и в счетах-фактурах, отражено агентское вознаграждение, его размер со ссылкой на инвойс.

Налоговой инспекцией и судом установлено, об этом свидетельствуют и материалы дела, что ни одним из оформленных обществом документом (контракты, грузовые таможенные декларации, коносаменты, инвойсы) не подтверждено участие ООО "Стэм" или ООО "Тимбэкс" в качестве агентов по этим договорам, вся экспортная выручка зачислялась непосредственно на счета обществ без их участия.

Содержащиеся в отчетах данные о подготовке контрактов, осуществлении таможенного оформления, отправления грузом не подтверждены первичными документами.

В силу статьи 1008 ГК РФ к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала, однако доказательства фактического несения расходов ООО "Стэм" и ООО "Тимбэкс" при исполнении названных агентских договоров в материалах дела отсутствуют, что также подтверждает формальное оформление документов об исполнении договоров.

Следовательно, суд пришел к правильному выводу о том, что в материалах дела отсутствуют доказательства исполнения ООО "Стэм" и ООО "Тимбэкс" агентских договоров в части оформления и сопровождения внешнеэкономических контрактов, заключенных обществом с иностранными контрагентами на поставку пиломатериалов и щепы.

С учетом изложенного ссылки общества на письма иностранных покупателей о сотрудничестве с ООО "Стэм" и ООО "Тимбэкс" обоснованно отклонены, поскольку при отсутствии первичных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства, в силу статьи 68 АПК РФ не могут являться допустимыми доказательствами по делу, тем более, что они получены только в 2007 году и не содержат конкретного описания в чем выразилось их содействие.

Анализом представленных документов также не подтверждается, что затраты общества, связанные с оплатой маркетинговых услуг названных обществ, реальны, связаны с текущей производственной деятельностью налогоплательщика и получением дохода. Суд правильно указал, что отчеты носят общий, формальный характер, представляют собой разрозненную и необработанную непосредственно для общества информацию из различных источников, в том числе статистические данные, а также статьи, содержащиеся в средствах массовой информации и Интернете, скопированные статьи из журнала "Эувид" о рынках хвойных пиломатериалов, древесины и круглого леса, не привязаны к результатам производственной деятельности общества. Так, отчет об агентской деятельности за 2005 год, датированный ООО "Стэм" 16 января 2006 года включает в себя, в том числе, газетные публикации, датированные 22 марта 2006 года, иные документы за февраль - апрель 2006 года (приложение N 4 к делу, л. 16-17, 23, 24).

Судом отклоняется ссылка заявителя на то, что оказание посреднических услуг подтверждается представленными в материалы дела контрактами, подписанными работником ООО "Тимбэкс" (Драчевой А.А.), действовавшим по доверенности от имени заявителя, и на них стоит отметка факса ООО "Тимбэкс", поскольку из данных контрактов не следует, что они подписаны на основании доверенности. Кроме того, из доверенности не следует, что она выдана обществом работнику ООО "Тимбэкс" (т.3 л.180-181). При этом руководитель ООО "Тимбэкс" Драчева А.А., одновременно являлась членом Совета директоров общества и работала в нем по договору от 01.01.2004, получая доход.

Кроме того, имеющиеся в материалах дела платежные поручения на выплату ООО "Стэм" и ООО "Тимбэкс" вознаграждения за услуги по названным выше договорам свидетельствуют о перечислении его не на основании указанных отчетов, актов и счетов-фактур, поскольку не соответствуют им по сумме и датам оформления этих документов, а, следовательно, и самим условиям договоров.

Таким образом, все в совокупности документы подтверждают правильность выводов суда и налоговой инспекции о формальном оформлении и создании видимости осуществления хозяйственных операций ООО "Стэм" и ООО "Тимбэкс" для обоснования обществом перечисления денежных средств в их адрес. В этой части обществу обоснованно отказано в удовлетворении требований.

В пункте 1.14 решения инспекция указала, что общество в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ отнесло в состав расходов для целей налогообложения стоимость предъявленных услуг по маркетинговому исследованию ООО "Аукционный центр" по договору от 01.08.2005 б/н. (т. 5, л. 74). При этом, исследовав представленные обществом документы, пришла к выводу о том, что общество получало необоснованную налоговую выгоду в виде отнесения на расходы в целях налогообложения стоимости предъявленных ООО "Аукционный центр" услуг по договору на услуги, сделка не имела делового характера, стоимость этих услуг неправомерно отнесена к расходам в целях налогообложения в 2005 году в сумме 127 118 руб. В пункте 2.5 решения инспекция указала, что в нарушение пункта 2 статьи 171, статьи 172 НК РФ организацией приняты в налоговые вычеты суммы НДС в размере 22 881 руб. 36 коп. от стоимости консультационных услуг, предъявленных ООО "Аукционный центр" по договору на услуги от 01.08.2005 б/н по следующим счетам-фактурам: от 30.10.2005 N 47 на сумму 75 000 руб., в том числе НДС - 11 440 руб. 68 коп.; от 06.12.2005 N 65 на сумму 75 000 руб., в том числе НДС - 11 440 руб. 68 коп.

Обжалуя решение суда по данному эпизоду, общество ссылается на то, что им выполнены условия пункта 1 статьи 252 НК РФ, данные расходы документально подтверждены, экономически обоснованны, а также соблюдены и условия предъявления спорных сумм НДС к вычету, предусмотренные статьями 171, 172 НК РФ. Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью на основании главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации.

Отказывая в удовлетворении требований по данному эпизоду, суд сделал вывод о том, что общество не обосновало необходимость осуществления спорных расходов, не доказало наличие связи между оказанными ему ООО "Аукционный центр" консультационными услугами и своей производственной деятельностью; не представило внутренние документы, подтверждающие использование этих услуг. Апелляционный суд с таким выводом согласен.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 указанного Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные, понесенные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. В силу подпунктов 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены затраты налогоплательщика на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.

Таким образом, налогоплательщик обязан доказать, что произведенные им расходы на маркетинговое исследование экономически обоснованны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок применения налоговых вычетов установлен в статье 172 НК РФ. В соответствии с пунктом 1 названной нормы налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями применения вычетов являются приобретение товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, фактическая уплата сумм налога продавцу, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов.

Кроме того, как уже отмечалось, согласно пункту 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В подтверждение оказанных услуг обществом представлены договор от 01.08.2005 б/н, счета-фактуры от 30.10.2005 N 47 и от 06.12.2005 N 65 за консультационные услуги, подписанные сторонами акты оказанных услуг в октябре 2005 года от 30.10.2005 и в декабре 2005 года от 06.12.2005, платежные поручения от 12.10.2005 N 4344 на сумму 75 000 руб., в том числе НДС в сумме 11 440 руб. 68 коп., от 07.12.2005 N 5144 на сумму 75 000 руб. в том числе НДС в сумме 11 440 руб. 68 коп., отчеты по договору б/н от 01.08.2005 за октябрь и за декабрь 2005 года, сведения о реализации пиломатериалов внутреннего рынка по контрагентам указанным в отчетах ООО "Аукционный центр" (т.5, л. 74-83).

Из материалов дела следует, что между обществом (заказчик) и ООО "Аукционный центр" (исполнитель) заключен договор на услуги от 01.08.2005 (т. 5 л. 74) сроком действия с 01.09.2005 по 31.12.2006. Пунктом 1 данного договора предусмотрено, что заказчик поручает, а исполнитель обязуется выполнить за свой риск в соответствии с условиями договора услуги по маркетинговому исследованию, а заказчик - принять их и оплатить. Предметом маркетингового исследования является изучение рынка сбыта пиломатериалов внутреннего рынка на территории Российской Федерации по следующим направлениям: возможности и перспективы ведения коммерческих операций; определения действующих потенциальных конкурентов; расчетов цен; спроса на продукцию, перспектив его развития; сведений о потенциальных потребителях; возможности, целесообразности и эффективности проведения рекламных компаний (пункт 2 договора). Пунктом 3 договора определено, что ООО "Аукционный центр" обязано представлять результаты ежемесячно и сдавать по акту выполненных работ. Заказчик обязуется оплатить вознаграждение за услуги в течение 10 банковских дней с момента подписания акта выполненных работ, стоимость ежемесячных услуг определена 37 500 руб., в том числе НДС, ежемесячно (пункты 3, 5 договора). При этом в договоре не указано, каким образом определена данная стоимость услуг.

Из актов оказанных услуг за октябрь и декабрь 2005 года и счетов-фактур N 47 и 65 следует, что обществом оказаны консультационные услуги на общую сумму 75 000 руб., в том числе услуги 63 559 руб. 32 коп., НДС18% - 11 440 руб. 68 коп., однако из материалов дела не усматривается, каким образом произведен расчет этой суммы, причем вышеназванным договором оказание консультационных услуг не предусмотрено. Платежными поручениями произведена оплата указанных счетов-фактур. В представленных отчетах к договору от 01.08.2005 б/н за октябрь и декабрь 2005 года указаны только наименования предприятий, с которыми предлагается заключить договор, но нет никаких сведений и данных об их месте нахождения, что свидетельствует о невозможности использования данных документов. Причем в них повторяются одни и те же организации: ООО "Ремстрой", ОАО "Архангельская фабрика мягкой мебели", ООО "Архангельская лесная группа".

В связи с этим суд не может согласиться с доводом заявителя о том, что указанные документы соответствуют требованиям статьи 9 Закона о бухучете.

Оценив представленные документы в соответствии со статьей 71 АПК РФ суд обоснованно заключил, что общество не обосновало необходимость осуществления спорных затрат, не доказало наличие связи между оказанными ему ООО "Аукционный центр" консультационными услугами и своей производственной деятельностью, представленные документы содержат декларативные и обобщенные сведения, не позволяющие установить как сам факт оказания услуг, их объем и стоимость, так и подтвердить, что они использованы обществом в производственной деятельности.

Суд первой инстанции с учетом изложенного пришел к правильному выводу о том, что данные затраты в сумме 127 118 руб. не могут быть приняты на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль как не отвечающие критериям, установленным в статье 252 НК РФ, при отсутствии надлежащих доказательств производственной направленности затрат и о приобретении спорных услуг для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, следует признать, что предприятие не подтвердило и права на предъявление к вычету 22 881руб. 36 коп. НДС.

На основании изложенного суд отклоняет довод заявителя о соблюдении всех условий для предоставления налогового вычета по НДС. Ссылка общества на то, что в оспариваемом решении и акте проверки инспекцией не указаны обстоятельства совершенного правонарушения опровергается этими документами.

При таких обстоятельствах налоговый орган обоснованно доначислил предприятию налог на прибыль и НДС, начислил соответствующие суммы пеней и штрафа по данному эпизоду.

В пункте 4 решения налоговая инспекция указала, что общество в соответствии со статьей 357 НК РФ и Законом Архангельской области от 01.10.2002 N 112-16-ОЗ (далее - Областной закон) в проверяемом периоде являлось плательщиком транспортного налога. В нарушение статей 359, 362 НК РФ и статьи 1 Областного закона занизило сумму транспортного налога на 18 667 руб., в том числе: за 2004 год на 5969 руб. и за 2005 год на 12 698 руб. При сопоставлении данных ГИБДД УВД Архангельской области о транспортных средствах, зарегистрированных за обществом (исх.N 8/30807 от 15.12.2006), паспортов транспортных средств (т. 6 л. 25-32) и представленных в налоговый орган деклараций установлено неправильное определение налогоплательщиком коэффициента владения транспортными средствами с регистрационными знаками А985ТР 29, В945РУ 29, В913РТ 29, В873ЕН 29, С982ОМ 29, В843СР 29. А также несоответствие сведений о мощности транспортного средства между данными, указанными в паспорте, ГИБДД и данными, указанными в представленной декларации по транспортным средствам, с регистрационными знаками В970ТХ 29 и АХ17-42 29. Не оспаривая фактические обстоятельства, установленные судом первой инстанции, общество ссылается на требования пункта 8 статьи 101 НК РФ, в нарушение которого в оспариваемом решении, по мнению заявителя, инспекцией не указаны обстоятельства совершенного налогового правонарушения, также как и в акте выездной налоговой проверки. В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых. Согласно пункту 8 статьи 101 НК в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 28.02.2001 N 5 разъяснил, что по смыслу пункта 6 (в настоящее время пункт 14) статьи 101 НК РФ нарушение должностным лицом налогового органа требований этой статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения. В частности, при оценке судом соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в пункте 3 (в настоящее время пункт 8) статьи 101 НК РФ, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, то есть суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую статью главы 16 НК РФ.

В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

В пункте 4 оспариваемого решения (лист 49) обозначены сущность и признаки вменяемого обществу правонарушения, указаны нарушенные нормы налогового законодательства. Следовательно, имеется возможность установить, какие конкретно факты были квалифицированы инспекцией как налоговое правонарушение, и определить их характер.

Суд апелляционной инстанции считает, что предмет правонарушения обозначен - это занижение суммы транспортного налога, фактические обстоятельства отражены в решении и установлены в ходе судебных разбирательств средств, подтверждаются материалами дела (т. 6 л. 25-32), в связи с чем отсутствуют формальные основания для признания недействительным решения в оспариваемой части.

В пункте 6 решения МИФНС отразила нарушение обществом пунктов 3,5,7 Положения "О порядке исчисления и уплаты налога на рекламу", утвержденного решением от 14.09.1999 N 125 Архангельского городского Совета депутатов, выразившееся в невключении в состав налоговой базы по налогу расходов по изготовлению и распространению полиграфической продукции, содержащей наименование и символику общества, в частности: тетрадей (16 листов) в количестве 1000 штук, тетрадей (48 листов) в количестве 1000 штук, тетрадей на спирали (96 листов) в количестве 1000 штук, расписания уроков в количестве 6100 штук. В результате занижена налоговая база по налогу на рекламу за 3 квартал 2004 года на сумму 86 100 руб., сумма неуплаченного налога на рекламу составила 4305 руб.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон "О рекламе") реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний. Названный Закон не распространяется только на политическую рекламу и на объявления физических лиц, в том числе в средствах массовой информации, не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности. В пункте 1.2 Положения о порядке исчисления и уплаты налога на рекламу, утвержденного решением Архангельского городского Совета депутатов от 14.09.1999 N 125 (далее - Положение), дано аналогичное понятие рекламы. Пунктом 3.2 Положения определено, что распространением информации в рекламных целях признается ее продвижение (информационное воздействие) при помощи средств массовой информации, каталогов, прейскурантов, справочников, листовок, афиш, календарей, световых газет (бегущая строка или световая фиксированная строка) или при помощи других рекламных носителей. Таким образом, реклама обладает рядом признаков, в том числе: оформленностью рекламной информации, публичным распространением, предназначенностью для неопределенного круга лиц - потребителей рекламы, определенными целями информации (формировать или поддерживать интерес), а также она должна предназначаться для неопределенного круга лиц и обладать способностью вызывать и поддерживать интерес к рекламируемой организации, ее товарам, работам, услугам, идеям и начинаниям. Размещение только таких сведений на носителе может считаться распространением рекламной информации. Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений (пункт 1 статьи 65 АПК РФ).

Так, из материалов дела видно, что обществом заключен договор от 29.07.2004 N 1-01/04 на издательские услуги с ЗАО "Архконсалт". Согласно которому последнее приняло на себя обязательства выполнить работы по изготовлению полиграфической продукции согласно приложению N 1 (т. 6 л.15-17), в том числе: тетрадей (16 листов) на скобах в количестве 1000 штук, тетрадей (48 листов) на скобах в количестве 1000 штук, тетрадей на пружине (96 листов) в количестве 1000 штук и расписания уроков в количестве 6100 штук. Изготовленная полиграфическая продукция на общую сумму 86 100 руб. без НДС передана обществу по накладной от 27.08.2004 N 89 (т. 6, л. 18) и содержит логотипы общества "ОАО "Северное лесопромышленное товарищество Лесозавод N 3" 120 лет" и "Лесозавод N 3" (т. 6, л. 13-14). Судом установлено, что в соответствии с приказом от 23.08.2004 N 244 (т. 6, л. 21) перечисленная продукция подлежала распространению среди работников ОАО "Лесозавод N 3" и их детей в День знаний в школах (1 сентября 2004 года). Однако согласно акту от 01.09.2004 (т. 6, л. 20) данная полиграфическая продукция с логотипами общества была вручена 01.09.2004 в школах N 25,26,28,29,30,32,35,95. Причем ссылка об указании на то, что ее распространение осуществлялось непосредственно среди работников общества и их детей, в акте отсутствует.

Оценив и проанализировав в соответствии со статьей 71 АПК РФ приведенные обстоятельства и представленные в материалы дела документы, а также данные о количестве и характере заказанной печатной продукции с логотипом общества, суд пришел к обоснованному выводу о том, что распространение в День знаний спорной печатной продукции (тетрадей и расписания) в целом ряде школ было предназначено для неограниченного круга лиц, формировало и поддерживало интерес к конкретному юридическому лицу - открытому акционерному обществу "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3".

По мнению апелляционной инстанции, распространяемая обществом полиграфическая продукция с логотипом общества содержит все необходимые признаки рекламы, указанные в статье 2 Закона "О рекламе", о чем свидетельствует акт. В связи с чем суд пришел к правильному выводу о том, что общество в части затрат на изготовление рекламной продукции является плательщиком налога на рекламу и правомерно доначислил налог на рекламу, пени и штраф за его неуплату.

Ссылка заявителя на то, что ни налоговый орган, ни арбитражный суд не указал, каким именно требованиям законодательства регулирующего отношения, связанные с исчислением и уплатой налога на рекламу, не соответствуют представленные обществом приказ и акт, отклоняется, поскольку в данном случае об этом не идет речи. Именно акт является доказательством распространения печатной продукции с логотипом общества среди неопределенного круга лиц.

В решении (пункт 7) инспекция отразила, что в нарушение пункта 1 статьи 237, статьи 238 НК РФ обществом в налоговую базу не включены также выплаты в пользу физических лиц как материальная помощь к отпуску в сумме 8 521 006 руб. 88 коп., в том числе за 2004 год - 4 365 967 руб. 88 коп., за 2005 год - 4 155 039 руб. В связи с чем доначислила ЕСН за 2004 год в сумме 1 554 284 руб., за 2005 год в сумме 1 080 310 руб.

В апелляционной жалобе общество указывает, что поскольку суммы выплаченной материальной помощи не учитываются в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в силу пункта 3 статьи 236 НК РФ указанные суммы не облагаются ЕСН. Так как выплата материальной помощи произведена за счет средств, оставшихся в распоряжении налогоплательщика после уплаты налогов, то есть за счет чистой прибыли прошлых лет, то согласно пункту 1 статьи 270 НК РФ такие расходы не учитываются в целях налогообложения.

В подтверждение данных доводов обществом по предложению суда в апелляционную инстанцию представлены приказ от 01.07.2003 N 147а "О выплате материальной помощи к отпуску", расшифровки доходов и расходов к форме 2 "Отчет о прибылях и убытках для налогового учета" за период с 01.01.2004 по 31.12.2004,и с 01.01.2005 по 31.12.2005, налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2004, 2005 годы.

Отказывая обществу в удовлетворении требований, суд обоснованно исходил из следующего.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации. Пунктом 1 статьи 236 НК РФ определено, что объектом обложения ЕСН для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Вместе с тем пунктом 3 статьи 236 НК РФ предусмотрено, что перечисленные в пункте 1 названной статьи выплаты и вознаграждения (независимо от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Вопрос об отнесении спорных выплат к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, решается на основании норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. К расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда. В пункте 25 статьи 255 НК РФ указано, что к названным расходам относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором (пункты 2 и 3 статьи 255 НК РФ).

Следовательно, организация вправе учесть в составе расходов в целях налогообложения прибыли суммы стимулирующего и (или) компенсирующего характера, выплачиваемые работникам, если такие выплаты предусмотрены коллективным и (или) трудовым договорами.

Согласно пунктам 21 и 22 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), а также в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений. В силу статьи 129 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ), заработная плата - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера. В статье 135 ТК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) закреплено, что системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются работникам организаций коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.

Работодатель имеет право устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок с учетом мнения представительного органа работников. Указанные системы могут устанавливаться также коллективным договором (статья 144 ТК РФ). Приведенные нормы свидетельствуют о том, что организация может учесть в составе расходов в целях налогообложения прибыли суммы премий, выплачиваемых работникам на основании приказов руководителя в случае, если такие выплаты предусмотрены коллективным и (или) трудовым договорами, а также локальными нормативными актами организаций. Судом установлено и не оспаривается обществом, что выплата работникам материальной помощи к отпуску определена коллективным договором (т. 6 л. 1-11), в пункте 1.5.12 которого предусмотрено оказание материальной помощи за счет средств предприятия при уходе работника в отпуск в размерах согласно Приложению N 10. (далее - Приложение). В соответствии с пунктом 1 Приложения (т. 6 л. 12) материальная помощь оказывается один раз в календарном году при выходе в очередной трудовой отпуск работникам, не допустившим в течение года (до ухода в отпуск) аварий, прогулов, нарушений больничного режима (неявка на прием к врачу), появления на работе или на территории предприятия в нетрезвом состоянии. В связи с этим суд обоснованно заключил, что выплаченные работникам общества суммы материальной помощи непосредственно связаны с выполнением ими своих трудовых обязанностей, предусмотрены коллективным договором, а, следовательно, относятся к установленным статьей 255 НК РФ расходам на оплату труда, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль, а потому признаются объектом обложения ЕСН.

Согласно приказу от 01.07.2003 N 147а "О выплате материальной помощи к отпуску" в целях реализации коллективного договора приложения N 10 "Положение об оказании материальной помощи работникам ОАО "Лесозавод N3" выплата материальной помощи к отпуску производится бухгалтерией на основании заявления работника на очередной отпуск продолжительностью не менее 14 календарных дней за счет чистой прибыли (убытка), что также свидетельствует о связи выплаты с трудовыми отношениями.

Довод общества о том, что спорные выплаты произведены за счет чистой прибыли (убытка) прошлых лет, апелляционной инстанцией отклоняется. Налоговое законодательство не предусматривает выплату материальной помощи за счет убытка. Кроме того, из указанного приказа не следует, что выплаты производятся за счет чистой прибыли прошлых лет. Из представленных в апелляционный суд документов: балансов за 2004, 2005 годы следует, что у предприятия отсутствует чистая прибыль как за прошлые годы, так и в рассматриваемые периоды, за счет которой оно могло бы выплачивать материальную помощь к отпуску.

С учетом изложенного выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Оснований для отмены судебного решения по эпизодам, обжалуемым обществом, не имеется.

Поскольку в удовлетворении апелляционной жалобы обществу отказано, расходы по уплате госпошлины в сумме 1000 руб. по платежному поручению от 21.12.2007 N 6631 обществу не возмещаются.

В соответствии со статьей 102 АПК РФ и в связи с предоставлением инспекции отсрочки уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы с налогового органа подлежит взысканию в доход федерального бюджета госпошлина в размере 1000 руб. В связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы инспекции следует возместить 50 руб. за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Руководствуясь статьями 102, 110, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 29 ноября 2007 года по делу N А05-6193/2007 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в отношении открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество "Лесозавод N 3" в части начисления к уплате налога на прибыль, пеней и штрафа за его неуплату по эпизоду завышения расходов по амортизации автомобилей.

В этой части в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество "Лесозавод N 3" отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в доход федерального бюджета государственную пошлину 1000 рублей за рассмотрение дела в апелляционной инстанции.

Взыскать открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество "Лесозавод N 3" в пользу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу расходы по государственной пошлине в размере 50 руб.

Председательствующий

Н.С. Чельцова

Судьи

Н.В. Мурахина Н.Н. Осокина