Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 февраля 2009 г. N 14АП-119/2009

25 февраля 2009 г.

г. Вологда Дело N А44-2221/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 19 февраля 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 февраля 2009 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Богатыревой В.А., судей Виноградовой Т.В., Пестеревой О.Ю. при ведении протокола секретарем судебного заседания Козловой Ю.Н.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Лесэкспорт" Львова В.В. по доверенности от 28.03.2008, Пантелеева С.Б. по доверенности от 16.05.2008, от Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области - Андреевой А.А. по доверенности от 08.08.2008 N 53, Кузьминой Н.Е. по доверенности от 08.08.2008 N 54, Василевского Г.А. по доверенности от 23.01.2009,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Лесэкспорт" и Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 26 ноября 2008 года по делу N А44-2221/2008 (судья Янчикова Н.В.),

установил

общество с ограниченной ответственностью "Лесэкспорт" (далее - ООО "Лесэкспорт", общество) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением, уточнив свои требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области (далее - Управление ФНС) от 21.05.2008 N 2.10-07/3.

Решением Арбитражного суда Новгородской области по делу от 26.11.2008 требования общества удовлетворены частично. Признано незаконным оспариваемое решение Управления ФНС в части начисления ООО "Лесэкспорт" налога на прибыль в сумме 3 750 989 руб. и соответствующей суммы пеней.

В удовлетворении остальной части заявленных требований ООО "Лесэкспорт" отказано.

С Управления ФНС взыскано в пользу ООО "Лесэкспорт" 382 руб. в возмещение судебных расходов по уплате госпошлины.

Управление ФНС, ООО "Лесэкспорт" с судебным решением не согласились и обратились с апелляционными жалобами, в которых просят суд апелляционной инстанции его отменить и принять по делу новый судебный акт: налоговый орган - об отказе в удовлетворении требований общества в полном объеме, общество - о признании незаконным оспариваемого решения налогового органа также в полном объеме.

Управление ФНС в апелляционной жалобе ссылается на обоснованное доначисление обществу налога на прибыль в сумме 3 635 789 руб. и соответствующей суммы пеней по поставщикам: обществу с ограниченной ответственностью "РеалКомпани" (далее - ООО "РеалКомпани"), обществу с ограниченной ответственностью "Линк" (далее - ООО "Линк"), обществу с ограниченной ответственностью "Элеос Трейд" (далее - ОО "Элеос Трейд"); налога на прибыль в сумме 115 200 руб. и соответствующей суммы пеней на неучтенную сумму экономической выгоды по полученному у общества с ограниченной ответственностью "Флемитексис" (далее - ООО "Флемитексис") беспроцентному займу.

Общество, мотивируя апелляционную жалобу, ссылается в свою очередь на документальное подтверждение обоснованности спорных расходов, реальность хозяйственных операций, на решение Федеральной налоговой службы от 21.11.2008 N ММ-26-9/130@, которым признано правомерным отнесение обществом к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затрат по спорным процентам, отраженным в пунктах 1.3 и 1.4 решения Управления ФНС. Полагает, что заключения почерковедческих экспертиз не содержат сравнительного исследования образцов подписи с представленными для исследования подписями на счетах-фактурах и других документах; объяснения ряда лиц по форме, содержанию и порядку получения, по мнению налогоплательщика, не соответствуют требованиям статей 90, 95 и 99 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Ссылается на законное и обоснованное применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по спорным поставщикам.

ООО "Лесэкспорт" в отзыве на апелляционную жалобу и его представители в судебном заседании просят решение суда в оспариваемой налоговым органом части оставить без изменения, считая его законным и обоснованным, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу и его представители в судебном заседании просят решение суда в оспариваемой обществом части оставить без изменения, считая его законным и обоснованным, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представители заявителя, Управления ФНС в судебном заседании поддержали доводы своих апелляционных жалоб.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба общества подлежит частичному удовлетворению, решение - частичной отмене в связи с неправильным применением норм материального права.

Как видно из материалов дела, Управлением ФНС совместно с сотрудником отдела по борьбе с налоговыми преступлениями на территории Великого Новгорода ОРЧ по налоговым преступлениями при УВД по Новгородской области Авериным Д.А. на основании решения заместителя руководителя Управления ФНС от 21.05.2007 N 4 и с учетом изменений, внесенных решением заместителя руководителя налогового органа от 27.06.2007 N 7, проведена повторная выездная налоговая проверка ООО "Лесэкспорт" по вопросам соблюдения валютного и налогового законодательства, в том числе правильности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций и НДС за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, по результатам которой составлен акт от 17.03.2008 N 2.10-07/3 (т. 1, л. 93-163).

Заместитель начальника инспекции ФНС, рассмотрев указанный акт повторной выездной налоговой проверки и возражения по нему, представленные налогоплательщиком от 03.04.2008, при участии представителей общества принял решение от 21.05.2008 N 2.10-07/03 (т. 1, л. 48-92).

Этим решением отказано в привлечении ООО "Лесэкспорт" к налоговой ответственности на основании пункта 10 статьи 89 НК РФ.

Вместе с тем, обществу начислены пени по налогу на прибыль в размере 2 485 115 руб. 55 коп., по НДС - 837 401 руб. 38 коп. и предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 6 681 470 руб., по НДС - 9 637 571 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, ООО "Лесэкспорт" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

В результате проверки Управлением ФНС установлена неполная уплата обществом налога на прибыль за 2004 год в сумме 6 681 470 руб. в результате неправомерного включения в состав расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, расходов в сумме 27 839 458 руб. 90 коп, в том числе: - 3 959 953 руб. по договорам поставки лесопродукции от 01.06.2004 N 28 и от 01.06.2004 N 7 с ООО "РеалКомпани".

Обществу согласно вышеуказанным договорам ООО "РеалКомпани" выставлялись счета-фактуры и товарные накладные на поставленную лесную продукцию (пиловочник еловый и сосновый, балансы березовые и хвойные), подписанные от имени поставщика - ООО "Реал Компани" Молчановым А.А. В результате встречной проверки Управлением ФНС установлено, что в соответствии с федеральной базой Единого государственного реестра налогоплательщиков (далее - ЕГРН) Молчанов А.А. является руководителем 111 организаций.

Согласно учредительным документам учредителем, руководителем и главным бухгалтером ООО "РеалКомпани" является Молчанов Александр Александрович. В ходе проверки Молчановым А.А. даны объяснения, из которых следует, что в 2002 году на него зарегистрировано несколько фирм. Фактически никакой финансово-хозяйственной деятельностью он не занимался, договоров и финансовых документов не подписывал, счета в банках не открывал (т. 8, л. 101).

В ходе проведенной почерковедческой экспертизы установлено, что подписи от имени Молчанова А.А. на счетах-фактурах, договорах, товарных накладных выполнены не Молчановым А.А., а тремя другими лицами.

Управление ФНС считает, что документы, подписанные не от имени руководителя и главного бухгалтера ООО "РеалКомпани", а иными лицами, не могут рассматриваться в качестве первичных бухгалтерских документов и документов, подтверждающих производственный характер совершенных финансово-хозяйственных операций, в связи с этим установило занижение налога на прибыль в сумме 950 389 руб.;

- 1 233 978 руб. по договору с ООО "Группа Альянс". В бухгалтерском и налоговом учете отнесены на расходы затраты по приобретению лесопродукции от ООО "Группа Альянс", договор с данным поставщиком и накладные при проверке Управлению ФНС не представлены. Согласно учредительным документам учредителем, руководителем и главным бухгалтером ООО "Группа Альянс" является Соковиков Анатолий Вячеславович. В соответствии с федеральной базой ЕГРН Соковиков А.В. является руководителем 21 организации. Соковиковым А.В. при проверке даны объяснения, их которых следует, что к ООО "Группа Альянс" он отношения не имеет, каких-либо финансово-хозяйственных документов, учредительных документов от имени ООО "Группа Альянс" никогда не подписывал, руководителем, главным бухгалтером и учредителем никогда не являлся (т. 9, л. 31).

В ходе проведенной почерковедческой экспертизы установлено, что подписи от имени Соковикова А.В. на счетах-фактурах выполнены не Соковиковым А.В., а другими тремя лицами (т. 9, л. 16). Управление ФНС считает, что обществом занижен налог на прибыль в сумме 296 155 руб.;

- 424 581 руб. по договору с ООО "Жасминта". В бухгалтерском и налоговом учете общества отнесены на расходы затраты по приобретению лесопродукции от ООО "Жасминта". К проверке представлен договор от 01.04.2003 N 5-1/03 и счета-фактуры. Накладные не предъявлены. Согласно учредительным документам учредителем, руководителем и главным бухгалтером ООО "Жасминта" является Аршинов Валерий Анатольевич, из его объяснений следует, что к ООО "Жасминта" он отношения не имеет. Руководителем, главным бухгалтером и учредителем данной фирмы не являлся и не является. Каких-либо финансово-хозяйственных и учредительных документов от имени ООО "Жасминта" никогда не подписывал, никакой предпринимательской либо финансово-хозяйственной деятельностью не занимался (т. 9, л. 13).

В ходе проведенной почерковедческой экспертизы установлено, что подписи от имени Аршинова В.А. на договоре от 21.04.2003 N 5-1/03, счетах-фактурах выполнены не Аршиновым В.А., а другим лицом (т. 9, л. 1). Таким образом, Управление ФНС считает, что обществом занижен налог на прибыль в сумме 101 899 руб.;

- 3 887 052 руб. по договору с ООО "Союздорстрой". В бухгалтерском и налоговом учете обществом отнесены на расходы затраты по приобретению лесопродукции от ООО "Союздорстрой". К проверке представлены договор поставки от 30.12.2003 N 5, счета-фактуры. Накладные не предъявлены. По адресу регистрации ООО "Союздорстрой" произведен осмотр помещений, в результате которого установлено, что указанного в регистрационных документах адреса не существует.

Согласно учредительным документам руководителем и учредителем общества являлась Васильева Марина Валентиновна, которая в базе ЕГРН числится умершей с 17.11.2002, изменения в ЕГРН о смене руководителя не вносились. В документах, представленных на проверку по сделкам с ООО "Союздорстрой", - договоре поставки от 30.12.2003 N 5, счетах-фактурах за 2004 год, от имени руководителя ООО "Союздорстрой" подписывал Подтягин А. В., его подпись в качестве руководителя указана и в договоре на расчетно-кассовое обслуживание от 20.03.2003 N 385/407.

В время осуществления контрольных мероприятий проведен опрос Подтягина А.В., в ходе которого он заявил, что о деятельности ООО "Союздорстрой" ему ничего не известно (т. 8, л. 139).

В результате проведенной почерковедческой экспертизы установлено, что подписи от имени Подтягина А.В. на документах, представленных на исследование, выполнены не Подтягиным А.В., а другим лицом.

Таким образом, Управление ФНС считает, что обществом занижен налог на прибыль в сумме 932 892 руб.;

- 5 835 321 руб. по договору с ООО "Спектр ТФ". В бухгалтерском и налоговом учете обществом отнесены на расходы затраты по приобретению лесопродукции от ООО "Спектр ТФ". К проверке представлен договор от 30.12.2003 N 63 и счета-фактуры. Накладные не предъявлены. Договор и счета-фактуры подписаны от имени поставщика руководителем ООО "Спектр ТФ" Лебедевым В.И. Согласно учредительным документам учредителем ООО "Спектр ТФ" является Яковлев Евгений Иванович, данные о руководителе и главном бухгалтере в федеральной базе ЕГРН отсутствуют.

В ходе проведения контрольных мероприятий получено объяснение от Яковлева Е.И., из которых следует, что финансово-хозяйственных и учредительных документов ООО "Спектр ТФ" он не подписывал и предпринимательской деятельностью не занимался (т. 8, л. 129).

От ООО Коммерческий банк "Гранд Инвест Банк" получены карточка с образцами подписей и оттиска печати ООО "Спектр ТФ", а также договор о банковском обслуживании от 06.12.2002 N 868, по которым распорядителем кредита является Лебедев В.И.

В время проведения почерковедческой экспертизы установлено, что подписи от имени Лебедева В.И. на договоре от 30.12.2003 N 63 и счетах-фактурах выполнены не Лебедевым В.И., а другим лицом (т. 8, л. 116).

Таким образом, Управление ФНС считает, что документы, подписанные от имени руководителя и главного бухгалтера ООО "Спектр ТФ" иными лицами не могут рассматриваться в качестве первичных бухгалтерских документов, что привело к занижению налога на прибыль в сумме 1 400 477 руб.;

- 3 110 586 руб. по договору с ООО "Линк". В бухгалтерском и налоговом учете обществом отнесены на расходы затраты по приобретению лесопродукции от ООО "Линк". К проверке представлены договоры поставки от 30.12.2003 N 17 и от 30.12.2003 N 64, счета-фактуры, накладные.

Согласно учредительным документам руководителем и главным бухгалтером ООО "Линк" является Шевяков Владимир Иванович, на которого в соответствии с федеральной базой ЕГРН зарегистрировано 8 организаций.

В ходе проведения Управлением ФНС контрольных мероприятий от Шевякова В.И. получено объяснение, из которого следует, что о данной фирме он слышит впервые, какие-либо финансово-хозяйственные документы, учредительные документы от имени ООО "Линк" он не подписывал, руководителем и главным бухгалтером не являлся и не является (т. 9, л. 56).

На основании проведенной почерковедческой экспертизы установлено, что подписи от имени Шевякова В.И. на договорах от 30.12.2003 N 17, от 30.12.2003 N 64, счетах-фактурах и товарных накладных за 2004 год выполнены не Шевяковым В.И., а другим лицом (т. 9, л. 35-38). Таким образом, Управление ФНС считает, что обществом занижен налог на прибыль в сумме 746 541 руб.;

- 8 078 579 руб. по договору с ООО "Элеос Трейд". В бухгалтерском и налоговом учете обществом отнесены на расходы затраты по приобретению лесопродукции от ООО "Элеос Трейд".

Согласно учредительным документам учредителем, руководителем и главным бухгалтером ООО "Элеос Трейд" является Балашова Юлия Владимировна, которая в соответствии с федеральной базой ЕГРН является учредителем и руководителем 7 организаций, зарегистрированных по адресам массовой регистрации.

В ходе проведения контрольных мероприятий получено объяснение Балашовой Ю.В., из которого следует, что указанная фирма ей не знакома, никаких документов от имени этой фирмы она не подписывала, ни руководителем, ни бухгалтером, ни учредителем фирмы не являлась и не является. Финансово-хозяйственной деятельностью никогда не занималась (т. 9, л. 135).

По результатам проведенной почерковедческой экспертизы установлено, что подписи от имени Балашовой Ю.В. на договоре поставки от 01.09.2003 N 223, счетах-фактурах и товарных накладных за 2004 год выполнены не Балашовой Ю.В., а другим лицом (т. 9, л. 123-126). Таким образом, Управление ФНС считает, что обществом занижен налог на прибыль в сумме 1 938 859 руб.;

- 168 002 руб. - расходы по приобретению горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ). Управлением ФНС установлено, что в 2004 году путевые листы не содержат информации о маршруте, заполнены водителями и не подписаны должностными лицами общества, авансовые отчеты водителей по израсходованным на ГСМ суммам не составлялись. К проверке представлены только путевые листы, оформленные с нарушением требований законодательства, и чеки автозаправочных станций (далее - АЗС), которые не подтверждают производственный характер произведенных расходов.

Таким образом, Управление ФНС установило занижение налога на прибыль в сумме 40 320 руб.;

- 2889 руб. 90 коп. - расходы на командирование сотрудников общества. В ходе проверки обществом представлены три командировочных удостоверения. По авансовому отчету от 31.01.2004 N 1 менеджера Родина С.В. отнесено на расходы 1330 руб., по авансовому отчету от 31.01.2004 N 1 водителя Вейкшис Р.О. - 1559 руб. 90 коп.

К авансовым отчетам представлены командировочные удостоверения, в которых отсутствуют цель командировки, номер и дата выдачи командировочного удостоверения, с какого числа и по какое направляется работник в командировку, задания и отчеты о выполнении задания по командировке к проверке не представлены. Из представленных к проверке документов не ясна цель командирования сотрудников в другую местность. Управление ФНС считает, что производственный характер расходов обществом не подтвержден, следовательно, произошло занижение налога на прибыль в сумме 694 руб.;

- 658 517 руб. - экономически необоснованные затраты. Управлением ФНС при проверке установлено, что обществом в 2003-2004 годах заключены договоры займа с другими предприятиями и кредитными организациями на пополнение оборотных средств под 12 и 14 процентов годовых. В этих же периодах предприятием предоставлялись займы поставщикам и частным лицам беспроцентные либо под более низкий процент.

Проценты за пользование заемными средствами общество относило на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Управление ФНС считает, что общество незаконно относило на расходы экономически необоснованные затраты, в связи с чем занижен налог на прибыль в сумме 158 044 руб.;

- 480 000 руб. - неучтенная сумма полученной экономической выгоды по беспроцентному займу. Управлением ФНС установлено, что обществом заключен договор займа 15.03.2001 N 3.77/01 с ОАО МК "Сплав", согласно которому оно получило беспроцентный заем на сумму 4 000 000 руб. В декабре 2001 года ОАО МК "Сплав" переуступило право требования по вышеуказанному договору ООО "Спецэнергоарматура", 01.10.2004 право требования перешло к ООО "Флемитекс", и 30.03.2005 задолженность по займу погашена.

Таким образом, Управление ФНС установило занижение налога на прибыль в сумме 115 200 руб. в связи с тем, что обществом не учтена в составе внереализационных доходов сумма полученной экономической выгоды, не уплаченной за пользование денежными средствами.

Налоговый орган считает, что данные расходы не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку представленные в их подтверждение первичные документы не соответствуют требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), и содержат недостоверные сведения о поставщиках.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 данного Кодекса признается: для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой.

Согласно статье 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 данного Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Из пункта 2 статьи 253 НК РФ следует, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: 1) материальные расходы; 2) расходы на оплату труда; 3) суммы начисленной амортизации; 4) прочие расходы.

Из пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктом 1 статьи 9 Закона N 129-ФЗ предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 2 статьи 9 данного Федерального закона первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

Как усматривается из материалов дела, в подтверждение фактического получения от поставщиков ООО "Реалкомпани", ООО "Линк" и ООО "Элеос Трейд" лесопродукции и принятие ее на учет общество представило в Управление ФНС договоры поставки, товарные накладные, счета-фактуры. Факт оплаты за товар безналичным путем Управлением ФНС не оспаривается.

Апелляционная инстанция считает обоснованной позицию общества по данному эпизоду, исходя из следующего.

По мнению Управления ФНС, представленные к проверке документы по ООО "Реалкомпани", ООО "Линк" и ООО "Элеос Трейд" не могут рассматриваться в качестве первичных бухгалтерских документов и документов, подтверждающих производственный характер совершенных финансово-хозяйственных операций, поскольку подписаны от имени руководителя и главного бухгалтера иными лицами, то есть содержат недостоверные сведения. Вместе с тем, как правильно указал суд первой инстанции, из положений главы 25 НК РФ (налог на прибыль организаций) не следует, что недостоверность первичных документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение затрат, влечет признание отсутствия затрат как таковых, и не свидетельствует о факте безвозмездного приобретения товаров.

Постановлением N 53 разъяснено, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О следует, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Исходя из принципа равенства налогообложения, недопустима ситуация, при которой добросовестный налогоплательщик не вправе при исчислении налога на прибыль уменьшить сумму дохода на сумму расходов в ситуации, когда его контрагент по гражданско-правовым обязательствам допускает нарушения порядка оформления первичных бухгалтерских документов.

Следовательно, доначисление обществу налога на прибыль в сумме 3 635 789 руб. и соответствующей суммы пеней по поставщикам ООО "РеалКомпани", ООО "Линк" и ООО "Элеос Трейд" является необоснованным.

Апелляционная инстанция считает необоснованным доначисление обществу налога на прибыль в сумме 115 200 руб. и соответствующих пеней на неучтенную сумму экономической выгоды по полученному беспроцентному займу согласно договору займа от 15.03.2001 N 3.77/01 (пункт 1.4 решения налогового органа), исходя из следующего.

В силу статьи 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 данного Кодекса.

Согласно положениям статьи 41 названного Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации. Таким образом, возможность учета экономической выгоды и порядок ее оценки в качестве объекта обложения тем или иным налогом регулируются соответствующими главами данного Кодекса.

В свою очередь, материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами, а также экономическая выгода по договорам безвозмездного пользования имуществом не рассматриваются в главе 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ как доход, облагаемый налогом на прибыль.

Следовательно, как правильно указал суд первой инстанции, денежные средства, полученные обществом по договору займа от 15.03.2001 N 3.77/01, не могут рассматриваться как безвозмездно полученные.

Пунктом 2 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что для целей налогообложения прибыли организаций имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Согласно пункту 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору займа одна сторона (займодавец) предоставляет в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Следовательно, у заемщика после получения займа всегда возникает обязанность возвратить имущество займодавцу.

В данном случае денежные средства, полученные обществом согласно договору займа от 15.03.2001N 3.77/01, возвращены 30.03.2005, что Управление ФНС не оспаривает.

Кроме того, Федеральная налоговая служба решением от 21.11.2008 N ММ-26-9/130@, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобе налогоплательщика, отменила оспариваемое решение Управления ФНС в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 273 244 руб. (пункты 1.3 и 1.4 мотивировочной части решения налогового органа) и соответствующих сумм пеней.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованной позицию Управления ФНС в части признания неправомерным включение обществом в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль: 1 233 978 руб. расходов на оплату лесопродукции, приобретенной у ООО "Группа Альянс", 424 581 руб. - у ООО "Жасминта", 3 887 052 руб. - у ООО "Союздорстрой", 5 835 321 руб. - у ООО "Спектр ТФ", исходя из следующего.

В рассматриваемом случае по ООО "Группа Альянс" обществом представлены только счета-фактуры, по ООО "Жасминта" - договор поставки от 01.04.2003 N 5-1/03 и счета-фактуры, по ООО "Союздорстрой" - договор поставки от 30.12.2003 и счета-фактуры, по ООО "Спектр ТФ" - договор поставки от 30.12.2003 и счета-фактуры.

В силу пункта 1 статьи 9 Федеральный закон "О бухгалтерском учете" первичный документ должен подтверждать факт совершения хозяйственных операций.

В соответствии с пунктом 2 данной нормы первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций предусматривает такой первичный учетный документ, как товарная накладная (форма N ТОРГ-12), которая применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации, составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Вводная часть товарной накладной (форма N ТОРГ-12) предусматривает заполнение следующих граф: организация-грузоотправитель (адрес, телефон, факс, банковские реквизиты); грузополучатель (организация, адрес, телефон, факс, банковские реквизиты); поставщик (организация, адрес, телефон, факс, банковские реквизиты); плательщик (организация, адрес, телефон, факс, банковские реквизиты).

В итоговой части товарной накладной (форма N ТОРГ-12) подлежат заполнению такие графы: отпуск груза разрешил (должность, подпись, расшифровка подписи); главный (старший) бухгалтер (подпись, расшифровка подписи); отпуск груза произвел (должность, подпись, расшифровка подписи); груз принял (должность, подпись, расшифровка подписи); груз получил грузополучатель (должность, подпись, расшифровка подписи).

По указанным эпизодам товарные накладные (форма ТОРГ-12) налогоплательщиком не представлены по причине их отсутствия в папках архива за 2004 год, что следует из объяснений главного бухгалтера ООО "Лесэкспорт" (т. 12, л. 94).

Следовательно, вывод суда первой инстанции о том, что обществом не доказан факт реального получения лесопродукции по вышеперечисленным поставкам и у него не было оснований для принятия к учету (оприходованию) полученного товара, является обоснованным.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованной позицию Управления ФНС по эпизоду неправомерного отнесения на расходы, учитываемые для целей налогообложения по налогу на прибыль, расходов общества по приобретению ГСМ в сумме 168 002 руб.

Согласно постановлению Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" форма N 3 "Путевой лист легкового автомобиля" распространяется на юридические лица всех форм собственности, осуществляющих деятельность по эксплуатации автотранспортных средств, и носит обязательный характер. Данная форма является первичным документом по учету работы легкового автотранспорта.

Как усматривается из материалов дела, путевые листы общества в 2004 году не содержат информации о маршруте, заполнены водителями и подписаны ими, а не должностными лицами.

Командировочные удостоверения от 01.08.2004 и от 17.08.2004 (поездки в Польшу, Москву, Пензу, Саратов) не выписывались, пункты назначения и цель поездок не указаны.

Для приобретения ГСМ водителям выдавались наличные денежные средства под отчет, авансовые отчеты об израсходованных суммах на ГСМ не составлялись (протокол допроса руководителя общества Денисенко Ю.Н. от 15.11.2007 N 2 (т. 8, л. 67-71), доказательств обратного общество не представило.

Таким образом, Управлением ФНС налог на прибыль в сумме 40 320 руб. и соответствующие суммы пеней доначислены обществу обоснованно.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованной позицию Управления ФНС по эпизоду неправомерного отнесения обществом на расходы, учитываемые для целей налогообложения по налогу на прибыль, расходов на командирование работников общества в сумме 2889 руб. 90 коп.

Подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, наем жилого помещения, плюс оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов.

Законодательством предусмотрена возможность включения налогоплательщиком командировочных расходов в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль в случае, если данные расходы удовлетворяют требованиям статьи 252 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС N 62 от 07.04.1988 "О служебных командировках в пределах СССР" направление работников в командировку производится руководителем организации и оформляется выдачей командировочного удостоверения. В соответствии с пунктом 6 данной инструкции фактическое время пребывания в месте командировки определяется отметками в командировочном удостоверении о дне прибытия в место командировки и дне выбытия из мест командировки. Если работник командирован в разные населенные пункты, отметки о дне прибытия и дне выбытия делаются в каждом пункте. Отметки в командировочном удостоверении о прибытии и выбытии работника заверяются печатью организации.

Как усматривается из материалов дела, в ходе проверки обществом представлены три командировочных удостоверения. Приказы на командирование работников не оформлялись, что подтверждается протоколом допроса руководителя ООО "Лесэкспорт" Денисенко Ю.Н. от 15.11.2007 N 2 (т. 8, л. 67-71).

По авансовому отчету от 31.01.2004 N 1 менеджера Родина С.В. обществом отнесено на расходы 1330 руб. (Д44-К71), по авансовому отчету от 31.01.2004 N 1 водителя Вейкшис P.O. - 1559 руб. 90 коп. (Д44-К71).

К авансовым отчетам представлены командировочные удостоверения. В удостоверении, выданном Родину С.В., в качестве места назначения указана Тверская область, цель командирования не отмечена. В командировочном удостоверении Вейкшиса P.O. отсутствуют номер и дата документа, не указана цель командирования, также не отмечено с какого числа и по какое направляется в командировку работник, на какое количество дней, в качестве места назначения указана Тверская область. К командировочным удостоверениям приложены документы (квитанции) об оплате проживания. Задания и отчеты о выполнении, задания по командировке к проверке не представлены, в путевых листах по командировке содержится перечень населенных пунктов. Из предъявленных к проверке документов не ясна цель командирования сотрудников в другую местность, таким образом, не подтвержден производственный характер расходов (экономическая оправданность затрат).

В ходе допроса свидетеля (протокол от 15.11.2007 N 2) руководитель общества Денисенко Ю.Н. сообщил, что не помнит, оформлялись или нет командировочные удостоверения в 2004 году, представить командировочные удостоверения не может. Отсутствие в командировочных удостоверениях (2 удостоверения в январе) цели командировки, по его мнению, объясняется халатностью людей, которые оформляли данные документы. Задания и отчеты о выполнении задания по командировке в 2004 году не оформлялись.

Следовательно, Управлением ФНС правомерно доначислен обществу налог на прибыль в сумме 694 руб. и соответствующие пени.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованной позицию налогоплательщика по эпизоду непринятие Управлением ФНС затрат в сумме 658 517 руб. по процентам за пользование обществом заемными средствами как экономически необоснованных (п. 1.3 решения).

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 данного Кодекса (пункт 1 статьи 247 НК РФ).

В пункте 1 статьи 252 названного Кодекса указано, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Требования статьи 252 НК РФ распространяются на все виды расходов вне зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 данного Кодекса.

Из положений пункта 1 статья 269 НК РФ следует, что в целях главы 25 данного Кодекса под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, в том числе протоколом допроса от 15.11.2007 бывшего руководителя общества, заемные средства, полученные под 12-14%, направлялись ООО "Лесэкспорт" на развитие поставщиков, потому что это гарантировало увеличение в дальнейшем поставок лесопродукции в адрес общества.

Кроме того, из содержания самих договоров следует, что цель займа состоит в пополнении оборотных средств заемщика (поставщика общества), связанных с осуществлением им финансово-хозяйственной деятельности (т. 11, л. 13).

Суд первой инстанции, считая обоснованной позицию налогового органа, пришел к выводу о том, что несмотря на то, что по форме спорные затраты общества соответствуют предусмотренным в статье 265 НК РФ нормам, однако они не отвечают критерию экономической оправданности, поскольку не направлены на получение обществом дохода (т. 10, л. 109-150; т. 11, 1-101), признал доначисление обществу налога на прибыль в сумме 3 045 681 руб. и соответствующих пеней правомерным.

Вместе с тем, из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П следует, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статья 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Кроме того, как указано выше, Федеральная налоговая служба решением от 21.11.2008 N ММ-26-9/130@, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, отменила оспариваемое решение Управления ФНС в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 273 244 руб. (пункты 1.3 и 1.4 мотивировочной части решения налогового органа) и соответствующих сумм пеней.

При таких обстоятельствах требования заявителя по данному эпизоду подлежат удовлетворению, решение суда в указанной части - отмене.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным доначисление обществу НДС в размере 9 637 571 руб., исходя из следующего.

Статьей 171 НК РФ определено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговый вычет по НДС предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату налога поставщикам товаров (работ, услуг). Сумма заявленного к вычету налога должна быть подтверждена документами, удостоверяющими приобретение, оплату товаров (работ, услуг) с налогом на добавленную стоимость и их принятие к учету.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Перечень сведений и реквизитов, которые должны быть указаны в счете-фактуре, приведен в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Согласно подпункту 2 пункта 5 статьи 169 данного Кодекса в счете-фактуре должны быть указаны: наименование, адрес и идентификационный номер налогоплательщика и покупателя.

Пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации, либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

На основании пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований или возражений. При этом с силу части 5 статьи 200 данного Кодекса обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

В решении налоговым органом отражено, что обществом заявлен к вычету НДС в сумме 630 563 руб. за 2004 год по ООО "РеалКомпани".

Как следует из материалов дела, ООО "РеалКомпани" состоит на учете в Инспекции ФНС N 1 по г. Москве с 09.09.2003 по адресу: г. Москва, ул. Мясницкая, д. 30/1/2, стр. 2, генеральный директор и главный бухгалтер Молчанов Александр Александрович. Организация имеет два признака фирмы-однодневки: адрес массовой регистрации, массовый заявитель. По адресу, указанному в учредительных документах, организация не располагается. Декларации по НДС за 1 и 2 кварталы 2004 года не представлены, за 3 квартал декларация является нулевой (т. 8, л. 102).

Из объяснений Молчанова А.А. следует, что в 2002 году на него зарегистрировано несколько фирм, фактически он никакой финансово-хозяйственной деятельностью не занимался, договоров и финансовых документов не подписывал, счета в банках не открывал (т. 8, л. 101).

В соответствии с федеральной базой ЕГРН Молчанов А.А. является руководителем 111 организаций.

Почерковедческое исследование подписей от имени Молчанова А.А. на договорах поставки, счетах-фактурах, товарных накладных установило, что подписи выполнены не Молчановым А.А., а тремя другими лицами (т. 8, л. 86-93).

Обществом заявлен к вычету НДС в сумме 222 115 руб. за 2004 год по ООО "Группа Альянс". Согласно учредительным документам учредителем, руководителем и главным бухгалтером общества является Соковиков Анатолий Вячеславович. В соответствии с федеральной базой ЕГРН Соковиков А.В. является руководителем 21 организации.

Из объяснений Соковикова А.В. от 13.02.2008 следует, что к ООО "Группа Альянс" он отношения не имеет, каких-либо финансово-хозяйственных документов, учредительных документов от имени ООО "Группа Альянс" никогда не подписывал, руководителем, главным бухгалтером и учредителем не являлся (т. 9, л. 31).

Почерковедческое исследование подписей от имени Соковикова А.В. на счетах-фактурах установило, что подписи выполнены не Соковиковым А.В., а другими тремя лицами (т. 9, л. 16-20).

Кроме того, обществом в ходе проверки не представлены бухгалтерские документы, подтверждающие факт приобретения лесоматериалов от ООО "Группа Альянс", за исключением счетов-фактур.

Обществом заявлен к вычету НДС в сумме 57 899 руб. по ООО "Жасминта". Согласно учредительным документам ООО "Жасминта" учредителем, руководителем и главным бухгалтером является Аршинов Валерий Анатольевич.

Из объяснений Аршинова В.А. следует, что к ООО "Жасминта" он отношения не имеет, руководителем, бухгалтером и учредителем данной фирмы не является, каких-либо финансово-хозяйственных и учредительных документов от имени ООО "Жасминта" никогда не подписывал (т. 9, л. 13).

Почерковедческое исследование подписей от имени Аршинова В.А. на договоре поставки, счетах-фактурах установило, что подписи выполнены не Аршиновым В.А., а другим лицом (т. 9, л. 1-4).

Кроме того, обществом в ходе проверки предъявлен только договор от 01.04.2003 N 5-1/03 и счета-фактуры, накладные не представлены.

Обществом заявлен к вычету НДС в сумме 700 690 руб. за 2004 год по ООО "Союздорстрой".

Как следует из материалов дела, ООО "Союздорстрой" зарегистрировано в Межрайонной ИФНС России N 17 по Санкт-Петербургу 13.06.2002 по юридическому адресу: г. Санкт-Петербург, проспект Энгельса, 128 а. Согласно сообщению указанного налогового органа по юридическому адресу ООО "Союздорстрой" отсутствует. Руководителем ООО "Союздорстрой" является Васильева Марина Валентиновна (т. 8, л. 140), которая в базе ЕГРН числится умершей с 17.11.2002. Изменения в ЕГРН о смене руководителя организации не вносились.

Документы, представленные обществом к проверке по сделкам с ООО "Союздорстрой": договор поставки N 5 от 30.12.2003, счета-фактуры за 2004 год, - от имени руководителя ООО "Союздорстрой" подписывал Подтягин А.В., подпись которого в качестве руководителя ООО "Союздорстрой" указана и в договоре на расчетно-кассовое обслуживание от 20.03.2003 N 385/407, заключенном ООО "Союздорстрой" с ЗАО "Северный акционерный коммерческий дорожный банк", и карточках с образцами подписей и оттиска печати, представленных банком.

Из объяснений Подтягина А.В. следует, что Васильеву М.В. он не знает, о деятельности фирмы ООО "Союздорстрой" ему ничего не известно (т. 8, л. 139).

Почерковедческое исследование подписей от имени Подтягина А.В. на договоре поставки, счетах-фактурах установило, что подписи выполнены не Подтягиным А.В., а другим лицом (т. 8, л. 130-134).

Обществом заявлен к вычету НДС в сумме 1 016 807 руб. по ООО "Спектр ТФ".

Как следует из материалов дела, ООО "Спектр ТФ" состоит на учете в Инспекции ФНС N 3 по г. Москве с 30.10.2002. Учредителем ООО "Спектр ТФ" является Яковлев Евгений Иванович, данные о руководителе и главном бухгалтере в федеральной базе ЕГРН отсутствуют (т. 8, л. 128).

Из объяснений Яковлева Е.И. следует, что финансово-хозяйственных и учредительных документов по ООО "Спектр ТФ" он не подписывал и финансово-хозяйственной деятельностью не занимался.

В ходе проверки обществом представлены договор поставки лесопродукции от 30.12.2003 N 63 с ООО "Спектр ТФ", счета-фактуры, подписанные от имени поставщика руководителем ООО "Спектр ТФ" Лебедевым В.И.

От ООО коммерческий банк "Гранд Инвест Банк" получены карточка с образцами подписей и оттиска печати ООО "Спектр ТФ", согласно которым распорядителем кредита является Лебедев В.И.

Почерковедческое исследование подписи от имени Лебедева В.И. на договоре поставки, счетах-фактурах установило, что подписи выполнены не Лебедевым В.И., а другим лицом (т. 8, л. 116).

Обществом заявлен к вычету НДС в сумме 594 044 руб. по ООО "Линк".

Как следует из материалов дела, ООО "Линк" состоит на учете в Инспекции ФНС N 25 по г. Москве с 19.12.2002. Генеральным директором и главным бухгалтером является Шевяков Владимир Иванович (т. 9, л. 59).

В соответствии с федеральной базой ЕГРН Шевяков В.И. является руководителем 8 организаций.

Из объяснений Шевякова В.И. следует, что о фирме ООО "Линк" он слышит впервые, какие-либо финансово-хозяйственные документы, учредительные документы от имени ООО "Линк" не подписывал, руководителем и главным бухгалтером не являлся и не является (т. 9, л. 56).

Почерковедческое исследование подписи от имени Шевякова В.И. на договорах поставки, счетах-фактурах, товарных накладных установило, что подписи выполнены не Шевяковым В.И., а другим лицом (т. 9, л. 35-38).

Обществом заявлен к вычету НДС в сумме 1 370 681 по ООО "Элеос Трейд".

Согласно учредительным документам учредителем, руководителем и главным бухгалтером ООО "Элеос Трейд" является Балашова Юлия Владимировна.

В соответствии с федеральной базой ЕГРН Балашова Ю.В. является учредителем и руководителем 7 организаций, зарегистрированных по адресам массовой регистрации.

Из объяснений Балашовой Ю.В. следует, что ООО "Элеос Трейд" ей не знакомо, никаких документов от имени этой фирмы она не подписывала, ни руководителем, ни бухгалтером, ни учредителем данного общества не являлась и не является. Финансово-хозяйственной или предпринимательской деятельностью никогда не занималась.

Почерковедческое исследование подписи от имени Балашовой Ю.В. на договоре поставки, счетах-фактурах, товарных накладных установило, что подписи выполнены не Балашовой Ю.В., а другими лицами (т. 9, л. 123-126).

Обществом заявлен к вычету НДС в сумме 2 181 821 руб. по ООО "РусТехРесурс".

Согласно учредительным документам ООО "РусТехРесурс" учредителем, руководителем и главным бухгалтером является Арнопольский А.М., который в соответствии с федеральной базой ЕГРН является руководителем 8 организаций.

В период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля от Межрайонной ИФНС N 50 по г. Москве получены копия договора банковского счета, заключенного ООО "РусТехРесурс" с ООО Международный Банк "Сенатор", и копия карточки с образцами подписей и оттиска печати для открытия счета. Почерковедческое исследование подписей от имени Арнопольского А.М. на договоре поставки, счетах-фактурах, товарных накладных установило, что подписи выполнены не Арнопольским А.М., а другим лицом (т. 10, л. 54-57).

Обществом заявлен к вычету НДС в сумме 2 279 013 руб. по ООО "Финпром".

Как следует из материалов дела, ООО "Финпром" состоит на учете в Инспекции ФНС РФ N 33 по г. Москве, ул. Барышиха, д. 19. Генеральный директор и главный бухгалтер ООО "Финпром" Теймуров Тимур Сергеевич, который является руководителем 8 организаций.

По юридическому адресу ООО "Финпром" не располагается, финансово-хозяйственную деятельность не ведет (т. 10, л. 53).

В период дополнительных мероприятий налогового контроля получены копия договора банковского счета, заключенного ООО "Финпром" с ООО Международный Банк "Сенатор", и копия карточки с образцами подписей и оттиска печати для открытия счета.

Почерковедческое исследование подписи от имени Теймурова Т.С. на договоре поставки, счетах-фактурах, товарных накладных установило, что подписи выполнены не Теймуровым Т.С., а другим лицом (т. 10, л. 24-28).

Обществом заявлен к вычету НДС в сумме 583 938 руб. по ООО Фирма "ПромтехИнженеринг". Как следует из материалов дела, данное общество состоит на учете в Инспекции ФНС N 34 по г. Москве с 29.04.2004.

Генеральный директор ООО Фирма "ПромтехИнженеринг" Филимонов Сергей Андреевич (т. 10, л. 15) является учредителем или руководителем 302 организаций.

В период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля получены копия договора банковского счета, заключенного ООО Фирма "ПромтехИнженеринг" с ООО Международный банк "Сенатор", и копия карточки с образцами подписей и оттиска печати для открытия счета.

Почерковедческое исследование подписи от имени Филимонова С.А. на договоре поставки, счетах-фактурах, товарных накладных установило, что подписи выполнены не Филимоновым С.А., а другим лицом (т. 9, л. 142-146).

Согласно абзацу третьему пункта 1 Постановления N 53 представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом в соответствии с пунктом 10 названного Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств; оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке наряду с другими доказательствами, никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы. Результаты оценки доказательств отражаются в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

В силу части 1 статьи 75 АПК РФ письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Исследовав и оценив предъявленные обществом документы по данным эпизодам в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что данные счета-фактуры в подтверждение расходов по ООО "РеалКомпани", ООО "Группа Альянс", ООО "Жасминта", ООО "Союздорстрой", ООО "Спектр ТФ", ООО "Линк", ООО "Элеос Трейд", ООО "РусТехРесурс", ООО "Финпром", ООО Фирма "ПромтехИнженеринг" не являются допустимыми доказательствами достоверности и законности заявленных расходов и вычетов, поскольку подписаны неустановленными лицами, кроме того, по юридическим адресам ООО "Финпром", ООО "Линк", ООО "Спектр ТФ", ООО "Союздорстрой", ООО "РеалКомпани" не находятся.

Следовательно, счета-фактуры, выставленные обществу от имени вышеперечисленных поставщиков, содержат недостоверные сведения, что в силу пункта 2 статьи 169 НК РФ является основанием для отказа в вычете и доначисления обществу НДС в сумме 9 637 571 руб.

Доводы общества, указанные в апелляционной жалобе, о том, что почерковедческие экспертизы в отношении подписей Аршинова В.А. (ООО "Жасминта"), Соковикова А.В. (ООО "Группа Альянс"), Шевякова В.И. (ООО "Линк"), Балашовой Ю.В. (ООО "Элеос Трейд"), Филимонова С.А. (ООО "ПромтехИнженеринг"), Теймурова Т.С. (ООО "Финпром"), Арнопольского А.М. (РосТехРесурс") не содержат сравнительного анализа исследования образцов подписей с представленными для исследования подписями на счетах-фактурах и других документах, не могут быть приняты судом апелляционной инстанции во внимание. В данном случае почерковедческие экспертизы проведены в рамках выездной налоговой проверки, выводы специалиста-эксперта о том, что подписи на предъявленных для исследования документах выполнены не лицами, указанными в документах, подтверждаются показаниями этих лиц. Кроме того, общество ходатайство о проведении судебной экспертизы для опровержения позиции налогового органа в суде первой инстанции в порядке статьи 82 АПК РФ не заявляло.

В судебном заседании 15.10.2008 по настоящему делу эксперт негосударственного экспертного учреждения ООО "Центр экспертизы" Сапожников А.И. допрошен в качестве свидетеля, который дал пояснения о порядке проведения экспертизы, в том числе по вопросу сравнительного исследования образцов подписей, подтвердил выводы, изложенные в его заключениях, что отражено в протоколе судебного заседания (т. 15, л. 144-149).

Как усматривается из материалов дела, в соответствии с решением от 27.06.2007 N 7 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки от 21.05.2007 в состав лиц, проводящих выездную налоговую проверку в отношении общества, включен сотрудник внутренних дел Новгородской области.

В данном случае объяснения и образцы подписей получены старшим оперуполномоченным ОБНП ОРЧ УНП УВД по Новгородской области в соответствии с пунктом 4 статьи 11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" и пунктами 1 и 3 статьи 6 Закона Российской Федерации "Об оперативно-розыскной деятельности" и согласно статьям 64, 65 АПК РФ данные объяснения являются надлежащими доказательствами по делу.

Кроме того, сотрудник внутренних дел Новгородской области Аверин Денис Анатольевич, включенный в состав лиц, проводивших выездную налоговую проверку, заслушан в суде первой инстанции в качестве свидетеля и дал показания о том, каким образом отбирались объяснения у конкретных лиц, образцы подписей, на основании каких документов устанавливалась личность, что отражено в протоколе судебного заседания от 27.10.2008 (т. 16, л. 29-32, 38, 39).

Суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание ссылку общества на недостоверность почерковедческих экспертиз по ООО "Жасминта", ООО "Союздорстрой", ООО "Спектр ТФ" и ООО "РусТехРесурс" в связи с тем, что они проводились по образцам подписей в карточке банковского обслуживания и банковских договорах. Тот же довод приводит общество в апелляционной жалобе.

Согласно Инструкции ЦБ РФ от 14.09.2006 N 28-И банковская карточка, оформляется уполномоченным лицом банка, которое обязано устанавливать полномочия указанных в карточке лиц на основе изучения учредительных документов клиента, а также документов о наделении лица соответствующими полномочиями.

Лица, указанные в карточке, в присутствии уполномоченного лица представляют собственноручные подписи в соответствующем поле карточки, следовательно, суд правильно указал, что банковская карточка может являться образцом подписи руководителя при проведении почерковедческих экспертиз.

Кроме того, из экспертных заключений следует, что экспертиза проводилась не только по ксерокопиям карточек банковского обслуживания, но и по оригиналам договора поставки, счетам-фактурами объяснениям лиц со свободными образцами их подписи.

Порядок проведения экспертизы установлен статьей 95 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 95 данного Кодекса в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. При этом экспертиза начинается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Согласно пункту 3 статьи 95 НК РФ экспертиза начинается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта или наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта. Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта (пункт 2).

Пунктом 6 статьи 95 НК РФ предусмотрено, что должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 данной статьи Кодекса, о чем составляется протокол.

Как видно из материалов дела, общество ознакомлено с постановлениями о назначении экспертиз, при этом указало, что замечаний к ним нет.

В отношении нарушения сроков ознакомления с постановлениями о назначении почерковедческой экспертизы по ООО "РусТехРесурс", ООО "Финпром" и ООО "ПромтехИнженеринг" судом установлено, что уведомление по ним направлялось в адрес общества своевременно, однако возвращено в связи с отсутствием общества по юридическому адресу и Управление ФНС вынуждено было направлять постановление по адресу жительства руководителя.

С учетом изложенного опросы свидетелей и почерковедческие экспертизы проведены Управлением ФНС при осуществлении мероприятий налогового контроля, в том числе в ходе повторной выездной налоговой проверки общества, каких-либо существенных нарушений требований статей 90 и 95 НК РФ не установлено.

Доказательств того, что счета-фактуры поставщиков подписаны иными лицами, уполномоченными на то приказами или другими распорядительными документами, по данным поставщикам общество в суд не представило, как и иных доказательств, подтверждающих правомерность принятия к вычету НДС.

Кроме того, необходимо отметить, что общество действовало без должной осмотрительности и осторожности в выборе поставщиков.

Таким образом, исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ в совокупности все доказательства по делу, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что Управление ФНС правомерно доначислило обществу НДС за 2004 год в сумме 9 637 571 руб., поскольку спорные счета-фактуры не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету.

Указание в резолютивной части судебного акта о признании незаконным оспариваемого решения налогового органа в части начисления налога на прибыль в сумме 3 750 989 руб. и соответствующей суммы пеней (без указания конкретного их размера) не является основанием для его отмены. Каких-либо затруднений при определении размера суммы пеней при их взыскании с учетом решения суда у налогового органа не может возникнуть. Кроме того, заявитель по каждому из рассмотренных эпизодов также не указал конкретную сумму оспариваемых им пеней.

Руководствуясь статьями 110, 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Новгородской области от 26 ноября 2008 года по делу N А44-2221/2008 отменить в части отказа в признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области от 21.05.2008 N 2.10-07/3 в отношении начисления налога на прибыль в сумме 158 044 руб., соответствующих сумм пеней по эпизоду, связанному с отнесением на расходы процентов в сумме 658 517 руб. за пользование заемными денежными средствами (пункт 1.3 решения).

Признать не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и незаконным решение Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области от 21.05.2008 N 2.10-07/3 в указанной части.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Лесэкспорт" 1000 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области оставить без удовлетворения.

Председательствующий

В.А. Богатырева

Судьи

Т.В. Виноградова О.Ю. Пестерева