Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 марта 2009 г. N 14АП-536/2009

г. Вологда

11 марта 2009 г.

Дело N А05-11984/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 04 марта 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 марта 2009 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Кудина А.Г., Чельцовой Н.С.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Перетятько А.С.,

при участии от заявителя Стенюшкина А.Н. по доверенности от 11.01.2009,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области на решение Арбитражного суда Архангельской области от 23 декабря 2008 года по делу N А05-11984/2008 (судья Панфилова Н.Ю.),

установил

закрытое акционерное общество "Диггер" (далее - общество, ЗАО "Диггер") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 23.09.2008 N 21-05/13124 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 386 277 руб. единого социального налога (далее - ЕСН), 79 737 руб. пеней по ЕСН, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату ЕСН.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 23.12.2008 по делу N А05-11984/2008 требования общества удовлетворены в полном объеме. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

Инспекция, не согласившись с решением суда, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт. В обоснование жалобы указывает, что общество для получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения базы, облагаемой ЕСН, умышленно создало "схему" выплаты начисленной заработной платы физическим лицам через созданное ООО "Диггер".

Общество в отзыве на апелляционную жалобу с изложенными в ней доводами не согласилось, просит жалобу оставить без удовлетворения, а решение суда - без изменения. Представитель общества в судебном заседании поддержал позицию, изложенную в отзыве.

Налоговый орган о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом, представителей в суд не направил, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.

Заслушав объяснения представителя общества, изучив письменные доказательства и доводы жалобы, апелляционная коллегия не находит оснований для ее удовлетворения и отмены решения суда первой инстанции.

Как усматривается из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе и ЕСН, за период с 01.01.2005 по 31.12.2007 составлен акт проверки от 19.08.2008, а также вынесено решение от 23.09.2008 N 21-05/13124.

Названным решением общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 77 255 руб., ему начислены пени - 79 737 руб., а также предложено уплатить недоимку по данному налогу в сумме 386 277 руб.

Решение налогового органа обосновано нарушением обществом пункта 1 статьи 236, пункта 1 статьи 237 НК РФ, поскольку при определении налоговой базы по ЕСН не учтены за 2006-2007 годы суммы выплат и иных вознаграждений, начисленных и выплаченных физическим лицам через вновь созданную организацию - ООО "Диггер".

В ходе выездной налоговой проверки установлена "схема ухода от налогообложения" в результате выплат начисленной заработной платы физическим лицам через другую, специально созданную для этих целей организацию, применяющую упрощенную систему налогообложения в порядке главы 26.2 НК РФ.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с вышеуказанным заявлением.

Решение суда первой инстанции является законным, обоснованным и мотивированным в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также выплаты по авторским договорам.

Пунктом 1 статьи 237 НК РФ предусмотрено, что налоговая база налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Следовательно, обязанность по уплате ЕСН у организации возникает только в том случае, когда с ее стороны наличествует факт выплаты в пользу физических лиц по вышеуказанным основаниям.

Апелляционная инстанция поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом в ходе проверки не установлены непосредственные факты осуществления ЗАО "Диггер" выплат в пользу физических лиц, заключивших трудовые договоры с ООО "Диггер", и не представлено соответствующее документальное подтверждение.

Позиция налогового органа строится на том, что часть работников общества осуществляли трудовую деятельность в ООО "Диггер" в период отпуска без сохранения заработной платы и (или) оплачиваемого трудового отпуска.

Вместе с тем, из материалов дела следует, что работники привлекались под конкретные заказы и с ними заключались типовые трудовые договоры, в подтверждение чего представлены копии трудовых договоров.

В частности в договорах с Романовым И.А., Климантовой М.А., Сунгуровым В.Н., имеющихся в материалах дела, предусмотрено, что работники принимаются по совместительству. Специалисты общества административно-управленческого состава также работали в ООО "Диггер" по совместительству, что подтверждается представленными налоговым органом в материалы дела копиями приказов ООО "Диггер" о приеме на работу.

Сам по себе факт работы части сотрудников ЗАО "Диггер" в ООО "Диггер" не является нарушением действующего законодательства, поскольку запрета на работу по совместительству в других организациях законодательством не установлено.

Сторонами трудового договора являются работник и работодатель, трудовым законодательством определено, что приказы, связанные с трудовыми отношениями, могут быть отменены(изменены) либо по согласованию сторон, либо в судебном порядке по заявлению работника.

Налоговый орган не уполномочен определять, являются ли действия налогоплательщика нарушающими права и законные интересы работников, а равно соответствует ли трудовому законодательству порядок оформления работников. В данном случае заявитель обоснованно указывает, что

Доводы налогового органа о том, что работники не имели четкого представления о том, когда и какие заявления об отпусках без сохранения заработной платы они писали, а также от какой организации они ездили в командировки не принимаются апелляционной инстанцией.

Работники Корнеев Л.В. и Коновалов А.А., в частности, показали, что направлялись в командировку обществом, а не ООО "Диггер".

Кроме этого, в материалах проверки имеются авансовые отчеты, составленные ООО "Диггер" и подписанные указанными работниками, командировочные удостоверения и служебные задания, также составленные ООО "Диггер".

Оценив с учетом статьи 71 АПК РФ представленные сторонами доказательства, в том числе и показания работников, суд первой инстанции обоснованно и правомерно указал, что работники допрашивались в 2008 году об обстоятельствах, имевших место в 2006 и 2007 годах, в связи с чем их нельзя признать допустимыми доказательствами. Кроме того, такие показания работников являются неполными и неконкретными и сами по себе не свидетельствуют о получении названными лицами спорных выплат именно от общества.

Правомерно судом первой инстанции не приняты в качестве доказательств протоколы осмотров офисных помещений, помещений бухгалтерии и кассы, отдела кадров, поскольку эти осмотры проведены и протоколы составлены в 2008 году, в том время как спорные правоотношения имели место в 2006 и 2007 годах.

Является правильным вывод суда о том, что, поскольку ЗАО "Диггер" не выплачивало вознаграждений физическим лицам, осуществлявшим трудовые функции в пользу ООО "Диггер", такие выплаты не подлежат включению в налоговую базу ЗАО "Диггер" по ЕСН.

Между обществом и ООО "Диггер" не заключались договоры по предоставлению персонала (договоры аутсорсинга) и не производились соответствующие выплаты за персонал, которые могли бы быть квалифицированы как оплата труда. Источником выплаты заработной платы физическим лицам в ООО "Диггер" являлся доход от самостоятельной хозяйственной деятельности этого общества. Иного инспекцией не представлено.

Налоговым органом не доказана также искусственная ситуация, не имеющая реальной деловой цели, направленная исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты ЕСН.

Пунктом 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53) предусмотрено, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Материалами дела подтверждается, что 28.12.2005 создано ООО "Диггер", находящиеся на упрощенной системе налогообложения. Названное общество имеет лицензии от 19.06.2006 и от 13.06.2006 на проектирование и строительство зданий и сооружений 1 и 2 уровней ответственности.

По результатам выездной налоговой проверки ООО "Диггер", проведенной одновременно с аналогичной выездной налоговой проверкой ЗАО "Диггер", составлен акт проверки от 19.08.2008 N 21-05/17дсп и вынесено решение от 23.09.2008 N 21-05/13125 об отказе в привлечении к налоговой ответственности.

Установлено материалами проверки, что ООО "Диггер" в 2006-2007 годах осуществляло реальную хозяйственную деятельность.

В проверяемом периоде ООО "Диггер" заключены и исполнены договоры по изготовлению и монтажу металлических конструкций (киосков, магазинов, павильонов) с предпринимателями Бекряшевым Н.В., Галаниным С.А. , Гореловой Л.А. , Павловым Ю.В., Братушевым А.В., Ткачук О.В., Павловым Ю.В., Орловой Л.Ю., а также ООО "Полярные зори", в подтверждение чего представлены копии договоров, в частности договор от 29.03.2006 N 1, от 20.04.2006 N а-002, от 24.04.2006 N а-003, от 05.05.2006 N 4, от 16.05.2006 N 5, акты приема-сдачи, товарные накладные.

Кроме того, ООО "Диггер" по результатам участия в открытом конкурсе заключен и исполнен муниципальный контракт от 01.12.2006 N ЖКХ 06-0/310 по выполнению своим иждивением работ по отсыпке и планировке территории городского кладбища. Факт выполнения работ подтверждается актом о приемке выполненных работ от 18.12.2008.

В соответствии с договором подряда с ООО "РМС" от 05.03.2007 N 01/07 осуществлена разработка проекта производства работ и гидронамыв песчаного грунта, что подтверждается актом приема-сдачи от 20.09.2007, актами о приемке выполненных работ от 19.09.2007, справками о стоимости выполненных работ и затрат от 19.09.2007. Указанные виды работ, произведенные ООО "Диггер", обществом ранее не производились.

Судом первой инстанции обоснованно не принят довод налогового органа о том, что ООО "Диггер" не могло произвести работы по договору с предпринимателем Галаниным С.А. без привлечения ресурсов ЗАО "Диггер", в частности, без использования цеха металлоконструкций общества.

Судом первой инстанции установлено, что все работы по данному объекту произведены ООО "Диггер" в полном объеме, в подтверждение чего представлены копии актов, счетов, счетов-фактур сторонних организаций (ООО "Север-Гидромеханизация", МУП "Управление механизации", ООО "Камазтрансавто"), из которых следует, что ООО "Диггер" привлекало для выполнения договора подряда с Галаниным С.А. технику сторонних организаций, в том числе автокран. Кроме этого, ООО "Диггер" заключен договор энергоснабжения от 16.11.2006 с ОАО "Архангельская сбытовая компания" по указанному объекту.

В ходе судебного разбирательства 23.12.2008 судом допрошены в качестве свидетелей Филенко С.А. - заместитель исполнительного директора ЗАО "Диггер" и ООО "Диггер", Романов Р.М. - старший мастер цеха металлоконструкций ЗАО "Диггер" и Александров И.В.- плотник ЗАО "Диггер".

Названные лица засвидетельствовали также тот факт, что работали в проверяемом периоде в ЗАО "Диггер" и в ООО "Диггер", привлекались к работе от ООО "Диггер" на объекте в рамках договора подряда с Галаниным С.А., ООО "Диггер" самостоятельно (без участия ЗАО "Диггер") осуществляло выполнение указанного договора подряда, привлекая технику сторонних организаций. При этом цех металлоконструкций ЗАО "Диггер" при исполнении данного заказа ООО "Диггер" не использовался, металлические конструкции разрезали газом на объекте, скрепляли здесь же на объекте при помощи сварки.

Из протокола допроса исполнительного директора Воинова А.В. от 20.06.2008 N 21-05/08528 следует, что целью создания ООО "Диггер" было привлечение дополнительных заказчиков. При создании планировалось заключать крупные договоры через ЗАО "Диггер", а небольшие договоры через ООО "Диггер".

Довод общества о том, что для заказчиков важно определение стоимости выполненных работ, в связи с этим небольшим клиентам, особенно предпринимателям, выгоднее обратиться к подрядчику, находящемуся на упрощенной системе налогообложения, налоговым органом не опровергнут. Данные обстоятельства подтвердились и при допросе свидетеля Филенко С.А.

Налоговый орган ни в оспариваемом решении, ни в ходе судебного разбирательства не указал норму закона, которую нарушил учредитель ЗАО "Диггер" Войнов В.А. при создании ООО "Диггер".

Несостоятельным является и довод инспекции о том, что заказы, выполняемые ООО "Диггер" в проверяемом периоде, могло выполнить и ЗАО "Диггер".

Суд первой инстанции в своем решении правильно указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому такая деятельность не может оцениваться налоговым органом с точки зрения целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В пункте 9 постановления Пленума N 53 отражено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно декларациям ЗАО "Диггер" по налогу на прибыль за 2004 и 2005 годы, акту проверки, ЗАО "Диггер" имело убыток в размере 650 106 руб. и 716 960 руб. соответственно. Из декларации данного общества по налогу на прибыль за 2006 год следует, что налоговая база составила 4 137 037 руб.

Апелляционная инстанция не может согласиться с позицией налогового органа о том, что основной целью создания ООО "Диггер" являлось сокрытие налоговой базы по ЕСН ЗАО "Диггер".

Из деклараций ЗАО "Диггер" по ЕСН за 2005, 2006, 2007 годы налоговая база по ЕСН составила 87 144 431 руб., 11 372 418 руб. и 17 013 516 руб. соответственно. Следовательно, налоговая база по ЕСН у общества с созданием ООО "Диггер" увеличилась.

Суд первой инстанции правильно отразил в своем решении, что налоговый орган, ссылаясь на то, что обществом создано ООО "Диггер" исключительно с целью сокрытия налоговой базы по ЕСН, а также что заказы ООО "Диггер" по сути выполняло само обществом, между тем в своем решении не ссылается на сокрытие обществом налоговой базы по налогу на прибыль. Таким образом, вопросу, связанному с налогообложением прибыли и уплатой ЕСН, налоговым органом дана различная правовая оценка при едином подходе.

Кроме этого, как следует из акта проверки 19.08.2008 N 21-05/17дсп и решения от 23.09.2008 N 21-05/13125, вынесенных по результатам выездной проверки ООО "Диггер", выплаты, произведенные им в 2006, 2007 годах в пользу работников, квалифицированы налоговым органом как правомерные расходы, обоснованно уменьшающие налогооблагаемые доходы для целей единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, то есть как выплаты, произведенные непосредственно ООО "Диггер".

Налоговый орган одновременно включил эти же выплаты в налоговую базу по ЕСН ЗАО "Диггер", то есть как произведенные им выплаты в пользу физических лиц, что является неправомерным в силу статьей 235, 236, 237 НК РФ.

В пункте 1 постановления Пленума N 53 указано, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными. В связи с тем, что инспекцией не доказано создание обществом схемы, направленной на уклонение от уплаты ЕСН, по изложенным выше основаниям, то в данном случае общество в рамках спорных правоотношений не является плательщиком ЕСН, поскольку у него отсутствует объект налогообложения, установленный статьей 236 НК РФ.

Выводы суда, изложенные в решении от 23.12.2008, соответствуют обстоятельствам дела. Решение принято с учетом доказательств, исследованных в ходе судебного разбирательства. Имеющие значение для дела обстоятельства выяснены полно и доказаны в судебном заседании.

Подателем апелляционной жалобы не приведены доводы, опровергающие решение суда, которое является законным и обоснованным.

В связи с тем, что Федеральным законом от 25.12.2008 N 281-ФЗ в статью 333.27 НК РФ внесены изменения, согласно которым с 30.01.2009 налоговые органы, выступающее по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, освобождены от уплаты госпошлины, то с налогового органа взыскание госпошлины при обращении с апелляционной жалобой не производится.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 23 декабря 2008 года по делу N А05-11984/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Северодвинску Архангельской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

А.Г. Кудин Н.С. Чельцова