Налогообложение внешэкономической деятельности (О.И. Шапошникова, Т.Я. Кобзева, "Налоговый вестник", N 7, июль 2006 г.)

Налогообложение внешэкономической деятельности

Налогообложение при перемещении товаров между
Республикой Беларусь и Российской Федерацией

Российская организация применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Организация приобретает белорусские товары и ввозит их на территорию Российской Федерации, уплачивая по ним НДС. Может ли российская организация отнести НДС, уплаченный по ввезенным товарам, на расходы сразу после его уплаты налоговым органам?

Порядок применения упрощенной системы налогообложения регулируется нормами главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

Согласно подпункту 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) учитываются в составе расходов, уменьшающих доходы налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения. При этом вышеуказанные суммы НДС уменьшают сумму полученных доходов независимо от учета в составе расходов стоимости товаров (работ, услуг), при приобретении которых данные суммы налога уплачены.

В соответствии с п. 2 ст. 346.17 НК РФ затраты налогоплательщика признаются расходами после их фактической оплаты.

Учитывая вышеизложенное, суммы НДС, уплаченные налоговым органам при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь, относятся на расходы, уменьшающие доходы налогоплательщика, после фактической уплаты налогоплательщиком, исполняющим обязанности по уплате НДС в отношении товаров, ввозимых с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, указанных сумм налога налоговым органам.

Нормами Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь определено включение в налоговую базу при исчислении НДС по белорусским товарам, ввозимым на территорию Российской Федерации, расходов по перевозке таких товаров. Российская организация приобрела в 2005 году белорусские товары, при их ввозе на территорию Российской Федерации уплатила НДС по этим товарам, включив в налоговую базу для исчисления налога транспортные расходы. Услуги по транспортировке вышеуказанных товаров оказывала российская транспортная организация. Каков порядок обложения НДС вышеуказанных услуг по транспортировке ввезенных товаров и кто является плательщиком НДС по этим услугам?

Нормами ст. 5 Соглашения от 15.09.2004 между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Соглашение от 15.09.2004) установлено, что порядок взимания НДС при выполнении работ (оказании услуг) оформляется отдельным протоколом. До подписания и вступления в силу такого протокола в отношении операций по реализации работ (услуг) действуют нормы национальных законодательств государств - участников Соглашения от 15.09.2004. В связи с этим услуги по транспортировке белорусских товаров, ввозимых с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, оказываемые российскими перевозчиками, подлежат обложению НДС в соответствии с нормами главы 21 НК РФ.

Нормы подпункта 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, предусматривающие применение налоговой ставки НДС в размере 0 % в отношении услуг по транспортировке импортируемых на территорию Российской Федерации товаров, оказываемых российскими перевозчиками, не распространяются на вышеуказанные операции по транспортировке товаров, ввозимых с территории Республики Беларусь, поскольку на основании норм Таможенного кодекса Российской Федерации и Федерального закона от 08.12.2003 N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" под импортируемыми на территорию Российской Федерации товарами понимаются товары, помещенные под таможенный режим выпуска для внутреннего потребления. Поэтому операции по реализации услуг по транспортировке товаров, ввозимых с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, оказываемых российскими перевозчиками, облагаются НДС в соответствии с п. 3 ст. 164 НК РФ по ставке в размере 18%. При этом обязанности по исчислению НДС и уплате его в бюджет Российской Федерации возлагаются на российских перевозчиков.

Российская транспортная организация осуществила в 2005 году работы (услуги) по перевозке товаров, вывозимых с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь. Каков порядок обложения НДС таких работ (услуг)?

С 1 января 2005 года взимание НДС при вывозе товаров с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь регулируется положениями Соглашения от 15.09.2004, нормы которого применяются только в отношении товаров, происходящих с территорий государств Сторон, определенных п. 2 ст. 1 Соглашения от 13.11.1992 между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о свободной торговле.

Что касается обложения НДС работ (услуг) по транспортировке вышеуказанных товаров, то на основании ст. 5 Соглашения от 15.09.2004 порядок взимания НДС при выполнении работ (оказании услуг) устанавливается отдельным протоколом. До подписания и вступления в силу такого протокола в отношении операций по выполнению работ (оказанию услуг) действуют нормы национальных законодательств государств - участников Соглашения от 15.09.2004.

Поскольку до настоящего времени вышеуказанный протокол не вступил в силу, то при определении порядка обложения НДС работ (услуг) по транспортировке товаров, вывозимых с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, налогоплательщикам следует руководствоваться нормами главы 21 НК РФ.

Так, п. 1 ст. 164 НК РФ определен круг товаров, работ и услуг, реализация которых подлежит обложению НДС по налоговой ставке в размере 0%. В данный круг включены в том числе товары, вывезенные с территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, а также работы и услуги, непосредственно связанные с производством и реализацией таких товаров (включая работы и услуги по транспортировке экспортируемых товаров). При этом перечень документов, обосновывающих правомерность применения налоговой ставки НДС в размере 0% в отношении таких операций, определен ст. 165 НК РФ. В данный перечень включена таможенная декларация (ее копия), подтверждающая помещение вывозимых с территории Российской Федерации товаров под таможенный режим экспорта.

Что касается обложения НДС иных работ (услуг), то на основании п. 3 ст. 164 НК РФ такие работы (услуги) подлежат налогообложению по налоговой ставке в размере 18%.

Учитывая вышеизложенное, работы и услуги по перевозке товаров, вывозимых с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь в таможенном режиме экспорта, при наличии таможенной декларации (ее копии), подтверждающей помещение товаров под таможенный режим экспорта, подлежат обложению НДС по налоговой ставке в размере 0%. В случае отсутствия таможенной декларации вышеуказанные работы и услуги облагаются НДС по налоговой ставке в размере 18%.

Налогообложение при ввозе оборудования и запасных частей к нему
в качестве вклада в уставный капитал организации

Российская организация ввозит на территорию Российской Федерации технологическое оборудование и запасные части к нему. При этом часть этого оборудования и запасных частей к нему ввозятся в качестве вклада в уставный капитал организации, а другая часть предназначена для реализации на территории Российской Федерации. Освобождаются ли данные операции от обложения НДС при ввозе на территорию Российской Федерации?

Подпунктом 4 п. 1 ст. 146 НК РФ установлено, что ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации является объектом обложения НДС.

При этом согласно подпункту 7 п. 1 ст. 150 НК РФ ввоз на таможенную территорию Российской Федерации технологического оборудования, комплектующих и запасных частей к нему в качестве вклада в уставные (складочные) капиталы организаций не подлежит обложению НДС. В связи с этим ввоз российской компанией технологического оборудования и запасных частей к нему в качестве вклада в уставный капитал не облагается НДС.

Что касается технологического оборудования и запасных частей к нему, ввозимых на территорию Российской Федерации для иных целей, то такие операции подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.

Таким образом, технологическое оборудование и запасные части к нему, ввозимые на территорию Российской Федерации для последующей реализации на территории Российской Федерации, облагаются НДС при ввозе на территорию Российской Федерации. При этом российская организация, приобретающая вышеуказанное оборудование и запасные части к нему для последующей перепродажи, имеет право на возмещение сумм НДС, уплаченных в бюджет Российской Федерации при ввозе этих товаров, в соответствии со ст. 172 НК РФ.

О.И. Шапошникова,

консультант Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики Минфина России

Возмещение сумм НДС, уплаченных в Российской Федерации

Компания - член Коммерческой палаты Люксембурга осуществляет специальные перевозки из Люксембурга в Новосибирск. Подлежит ли возврату сумма НДС, удержанная с доходов от оказания услуг российской организации, связанных с международными перевозками?

Как следует из ситуации, компания, являющаяся членом Коммерческой палаты Люксембурга, уплатила НДС с доходов от оказания услуг российской организации, связанных с международными перевозками из Люксембурга в Российскую Федерацию.

В соответствии с подпунктом 5 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг, не предусмотренных подпунктами 1-4.1 п. 1 ст. 148 настоящего Кодекса, признается территория Российской Федерации, если деятельность иностранной организации по оказанию услуг осуществляется на территории Российской Федерации. В этом случае доходы от таких услуг облагаются НДС в Российской Федерации.

Статьей 161 НК РФ предусмотрено, что при реализации вышеуказанных услуг иностранной организацией, не состоящей на учете в налоговом органе, у российского налогового агента, выплачивающего доходы данной иностранной организации, возникает обязанность по определению с этих доходов налоговой базы по НДС, его исчислению, удержанию и уплате в бюджет.

В соответствии с п. 4 ст. 171 НК РФ суммы НДС подлежат вычету или возврату налогоплательщику - иностранному лицу после уплаты налоговым агентом налога, удержанного с доходов этого налогоплательщика, только в той части, в которой приобретенные или ввезенные товары (работы, услуги) использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных удержавшему НДС налоговому агенту. Вышеуказанные суммы НДС подлежат вычету или возврату при условии постановки налогоплательщика - иностранного лица на учет в налоговых органах Российской Федерации.

Пунктом 1 ст. 176 НК РФ предусмотрено, что сумма НДС подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику только в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Следовательно, право на применение вычета или получение возврата сумм НДС предоставляется налогоплательщикам - иностранным организациям, которые осуществляют на территории Российской Федерации деятельность по реализации товаров (работ, услуг) самостоятельно или через свои отделения и в связи с такой деятельностью состоят на учете в налоговом органе.

Таким образом, если иностранная компания, являющаяся членом Коммерческой палаты Люксембурга, не осуществляет в Российской Федерации регулярной деятельности, по которой эта компания в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах обязана состоять на учете в налоговом органе и представлять налоговую отчетность по налогам, в том числе по НДС, то сумма НДС, удержанная и уплаченная российским налоговым агентом во исполнение требований ст. 161 НК РФ, возврату не подлежит.

Налогообложение сотрудников ООН, осуществляющих деятельность на
территории Российской Федерации в качестве должностных лиц

В соответствии со ст. 7 НК РФ если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Соглашением между Правительством РФ и ООН об учреждении в Российской Федерации Объединенного представительства Организации Объединенных Наций, заключенным 15 июня 1993 года (далее - Соглашение от 15.06.1993), определено, что Правительство РФ применяет в отношении Представительств ООН, органов, программ и фондов ООН, входящих в состав Представительств ООН, и должностных лиц ООН, включая должностных лиц вышеуказанных органов, программ и фондов, соответствующие положения Конвенции ООН о привилегиях и иммунитетах Объединенных Наций от 13 февраля 1946 года (далее - Конвенция).

В соответствии с нормами п. "в" ст. I Соглашения от 15.06.1993 под понятием "ООН" подразумевается международная межправительственная организация, созданная в соответствии с Уставом ООН и включающая органы, программы и фонды ООН, в частности ПРООН, ЮНИСЕФ, УВКБ, ЮНЕП, ЮНФПА, МПП, ЮНДКП.

При этом в целях обеспечения независимого выполнения своих функций Представительство ООН и ООН, их активы, доходы и другое имущество освобождаются согласно нормам раздела 3 ст. VI Соглашения от 15.06.1993 от уплаты всех прямых налогов, НДС, сборов или пошлин.

При этом в соответствии с нормами п. "б" раздела 1 ст. VI Соглашения от 15.06.1993 от обложения налогами окладов и вознаграждений, выплачиваемых ООН, освобождаются только должностные лица ООН; следовательно, только у должностных лиц ООН не возникает обязанности по уплате налогов с выплачиваемых ООН окладов и вознаграждений и не возникает обязанности по представлению декларации в российский налоговый орган.

Согласно ст. VIII Соглашения от 15.06.1993 и в соответствии с нормами Конвенции, указанными в разделах 22 и 23 ст. VI и разделе 25 ст. VII, экспертам в командировках, выполняющим поручения ООН, предоставляются привилегии, иммунитеты и льготы, которые необходимы им для независимого выполнения их функций в командировке, включая время, потраченное на поездки в связи с командировками.

Что же касается налогообложения окладов и вознаграждений, выплачиваемых ООН экспертам в командировках, то оно осуществляется в общеустановленном порядке в соответствии с действующим в Российской Федерации законодательством по налогам и сборам и регламентируется нормами главы 23 НК РФ.

Порядок, который установлен в отношении налогообложения окладов и вознаграждений, выплачиваемых ООН экспертам в командировках, распространяется на лиц, оказывающих услуги от имени ООН, и на лиц, относящихся к персоналу, набираемому в Российской Федерации на условиях почасовой оплаты.

Т.Я. Кобзева,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Налоговый вестник", N 7, июль 2006 г.