Вопрос: Страховая компания приобрела имущество - офисную мини-АТС и кондиционер. Приобретенное оборудование в эксплуатацию не введено. В связи с переездом в другой офис принято решение это оборудование продать. Каков порядок расчета НДС при продаже такого оборудования? ("Финансовые и бухгалтерские консультации", N 2, февраль 2005 г.)

Страховая компания приобрела имущество - офисную мини-АТС и кондиционер. Приобретенное оборудование в эксплуатацию не введено. В связи с переездом в другой офис принято решение это оборудование продать.

Каков порядок расчета НДС при продаже такого оборудования?

Поскольку налогоплательщик оказывает только услуги по страхованию, которые освобождены от НДС, то при приобретении имущества есть основания (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ) учитывать в его стоимости налог на добавленную стоимость.

Такой же вывод следует из п. 27 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н, в котором говорится, что фактические затраты, связанные с приобретением за плату основных средств, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации), отражаются по дебету счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции со счетами учета расчетов.

Аналогичное разъяснение было дано Минфином России в письме от 12 ноября 1996 г. N 96 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами":

"Суммы налога по основным средствам, нематериальным активам, иному имуществу, а также по товарам и материальным ресурсам (работам, услугам), подлежащим использованию при изготовлении продукции и осуществлении операций, освобожденных от налога, списываются на дебет счетов учета затрат на производство (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и др.), а по основным средствам и нематериальным активам учитываются вместе с затратами по их приобретению".

В случае реализации такого имущества при исчислении НДС следует руководствоваться п. 3 ст. 154 НК РФ. Налоговая база будет равна разнице между продажной и учетной стоимостью имущества, сумма НДС определяется расчетным методом по ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Оформление счета-фактуры по таким операциям имеет особенности. В письме УМНС России по г. Москве от 11 мая 2004 г. N 24-11/31157 "О начислении НДС" разъяснено: в счете-фактуре, оформляемом при реализации такого имущества, в графе 1 делается пометка "с межценовой разницы", в графе 5 отражается "межценовая разница" с учетом НДС, в графе 7 - ставка налога на добавленную стоимость в размере 18/118 процента, в графе 8 - сумма налога, исчисленная в вышеуказанном порядке, и в графе 9 - стоимость реализованного имущества.

Если продажная цена имущества меньше его учетной стоимости, то НДС с реализации платить не придется, поскольку в этом случае не возникает самой базы для расчета налога.

Вместе с тем можно рассмотреть и другой вариант учета и налогообложения.

1. Согласно п. 3 ст. 154 НК РФ при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ с учетом налога, и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок). В пункте 33.3 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ (утверждены приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447) поясняется, что к такому имуществу относится приобретенное имущество, используемое при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ. Об используемом для операций по страхованию имуществе говорится и в подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ.

2. Приобретенное оборудование в эксплуатацию не введено и не используется в освобожденной от обложения НДС деятельности организации по оказанию услуг страхования.

3. Уплаченные организацией суммы налога по приобретенным материально-производственным запасам, основным средствам следует отражать по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н).

4. Поскольку реализация имущества является операцией, признаваемой объектом налогообложения, то "входной" НДС, уплаченный поставщикам и отраженный на счете 19, можно возместить из бюджета (п. 2 ст. 171 НК РФ). Для этого у организации должен быть счет-фактура на "входной" НДС, который зарегистрирован в книге покупок и в котором сумма налога выделена отдельной строкой.

При таком варианте налоговая база при реализации имущества определяется по правилам п. 1 ст. 154 НК РФ. Покупателю предъявляется к оплате и выделяется в счете-фактуре соответствующая сумма налога по ставке 18% (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Учитывая отсутствие правоприменительной практики и неоднозначность толкования рассматриваемых норм, считаем необходимым отметить, что в случае возникновения разногласий с налоговыми органами налогоплательщик вынужден будет отстаивать свою точку зрения в арбитражном суде, используя рассмотренные нами аргументы.

Д.С. Гуренков,

консультант Правового центра "Мариллион"

1 февраля 2005 г.

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 2, февраль 2005 г.