Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 июля 2009 г. N 14АП-3109/2009

г. Вологда

09 июля 2009 г.

Дело N А13-2430/2008

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Ралько О.Б., судей Пестеревой О.Ю. и Тарасовой О.А.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Любишкиной О.А.,

при участии от закрытого акционерного общества "Череповецкий фанерно-мебельный комбинат" Ганичевой О.С. по доверенности от 29.12.2008 N 1186, Мурашкиной Т.Н. по доверенности от 20.05.2008 N 1115,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 14 мая 2009 года по делу N А13-2430/2008 (судья Шестакова Н.А.),

установил

закрытое акционерное общество "Череповецкий фанерно-мебельный комбинат" (далее - общество, ЗАО "Череповецкий фанерно-мебельный комбинат") обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (далее - инспекция, налоговый орган) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области (далее - инспекция N 12) о признании частично недействительными решения от 07.03.2008 N 08-25/1, требования N 29 по состоянию на 07.04.2008, требования N 4720 по состоянию на 11.04.2008.

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 14 мая 2009 года признаны не соответствующими требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и недействительными решение инспекции от 07.03.2008 N 08-25/1 в части доначисления обществу налога на прибыль в сумме 6 661 115 руб. 31 коп., налога на имущество в размере 119 976 руб. 90 коп., пеней по указанным налогам в соответствующих суммах, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на имущество организаций в виде штрафа в соответствующей сумме, по пункту 1 статьи 120 НК РФ в виде штрафа в размере 5000 руб., требование инспекции N 29 по состоянию на 07.04.2008 в части предложения обществу уплатить налог на прибыль в размере 6 661 115 руб. 31 коп., пени в соответствующей сумме и штраф в сумме 5000 руб., требование инспекции N 12 N 4720 по состоянию на 11.04.2008 в части предложения обществу уплатить налог на имущество в размере 119 976 руб. 90 коп., пени и штраф в соответствующих суммах. Суд возложил обязанность на инспекцию устранить допущенные нарушения прав общества путем принятия в 10-дневный срок с момента вступления в силу решения суда решения о зачете излишне уплаченных налогов в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ, а также возложил обязанность на инспекцию N 12 устранить допущенные нарушения прав общества.

Инспекция с судебным решением не согласилась и обратилась с жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить, принять по делу новый судебный акт. Мотивируя апелляционную жалобу, ссылается на нарушение судом норм материального права. Полагает, что судом сделан необоснованный вывод о том, что рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 НК РФ. В обоснование своей позиции ссылается на то, что императивность норм публичного права, к которым относится сфера налоговых правоотношений, не позволяет использовать аналогию закона. Кроме того, как указывает инспекция, глава 14 НК РФ не предусматривает процедуру извещения и приглашения налогоплательщиков на рассмотрение материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий.

В отзыве на апелляционную жалобу общество и его представители в судебном заседании возражали относительно удовлетворения требования инспекции, просят решение суда первой инстанции оставить без изменения, считая, что статьей 101 НК РФ предусмотрен общий порядок привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, который налоговый орган обязан соблюдать в случае выявления правонарушения в результате проведения любых предусмотренных законодательством мероприятий налогового контроля, в том числе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Инспекция N 12 отзыв на апелляционную жалобу не представила.

Инспекция и инспекция N 12 надлежащим образом извещены о времени и месте судебного заседания апелляционной инстанции, представителей в суд не направили, представили ходатайства о рассмотрении дела без участия своих представителей, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Заслушав представителей общества, исследовав доказательства по делу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как видно из материалов дела, на основании решения от 21.05.2007 N 10-22/3 инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Череповецкий фанерно-мебельный комбинат" по вопросам соблюдения законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов.

По итогам проверки составлен акт проверки от 28.12.2007 N 10-22/5. Возражения на акт проверки представлены обществом в налоговый орган 23.01.2008 и рассмотрены в присутствии представителей общества, о чем составлен протокол рассмотрения материалов проверки и возражений (объяснений) налогоплательщика от 01.02.2008 N 03-12-02/11.

Начальник инспекции 11.02.2008, рассмотрев акт выездной налоговой проверки от 28.12.2007 N 10-22/5, документы, собранные в ходе проверки, возражения общества, вынес решение N 1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Копия решения 12.02.2008 получена главным бухгалтером общества.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки от 28.12.2007 N 10-22/5, а также возражения общества от 23.01.2008, начальник инспекции 07.03.2008 вынес решение N 08-25/1 о привлечении закрытого акционерного общества "Череповецкий фанерно-мебельный комбинат" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в общей сумме 9603 руб. 13 коп., установленной пунктом 1 статьи 120 НК РФ, в виде штрафа в размере 5000 руб., а также начислил пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 18 807 руб. 12 коп. и предложил уплатить доначисленные по результатам проверки налог на прибыль в размере 6 810 795 руб. 87 коп., земельный налог - 707 руб., налог на имущество - 122 632 руб. 31 коп.

Не согласившись с решением инспекции в части, а также с выставленными требованиями, ЗАО "Череповецкий фанерно-мебельный комбинат" обратилось в суд с заявлением о признании частично недействительными решения от 07.03.2008 N 08-25/1, требования N 29 по состоянию на 07.04.2008, требования N 4720 по состоянию на 11.04.2008.

Как усматривается из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки инспекция установила, что общество необоснованно включило в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2006 год, экономически необоснованные суммы потерь фанерного сырья, включенных в стоимость техсырья при передаче его в производство. Из расчетов, проведенных налоговым органом, следует, что сумма экономически необоснованных потерь фанерного сырья составила 8 911 475 руб. 11 коп., в результате чего занижен налог на прибыль в сумме 2 138 754 руб. 03 коп. В обоснование указанных доводов инспекция сослалась на нарушение ЗАО "Череповецкий фанерно-мебельный комбинат" пункта 1 статьи 252 и подпункта 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ. Кроме того, инспекцией установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ, пункта 8 статьи 254 НК РФ обществом необоснованно включена в состав расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, сумма излишне списанной стоимости сырья в 2006 году в размере 376 966 руб. 45 коп, в связи с чем занижена налоговая база по налогу на прибыль за 2006 год на указанную сумму, и, соответственно, налог на прибыль за 2006 год на 90 471 руб. 95 коп. В обоснование указанного довода инспекция сослалась на нарушение заявителем установленного метода оценки сырья и материалов, используемых в производстве, в связи с ошибочным, по мнению инспекции, невключением остатков на начало месяца и приходом за месяц сырья, принадлежащего обществу и находящегося на ответственном хранении на складах.

В пункте 1.2.4 оспариваемого решения налоговым органом установлено получение обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с завышением суммы произведенных расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, на экономически не обоснованные, документально не подтвержденные расходы по договорам поставки сырья с обществом с ограниченной ответственностью "Лесторгсервис" (далее - ООО "Лесторгсервис"), обществом с ограниченной ответственностью "Берг" (далее - ООО"Берг"), обществом с ограниченной ответственностью "ДАН" (далее - ООО "ДАН"), обществом с ограниченной ответственностью "Юнит" (далее - ООО "Юнит").

В обоснование неправомерности расходов, произведенных по договору с ООО "Лесторгсервис", инспекция ссылается на несоответствие представленных товарных накладных унифицированной форме ТОРГ-12, отсутствие товарно-транспортных накладных, недостоверные сведения о грузоотправителе в счетах-фактурах, визуальные отличия подписи генерального директора поставщика в первичных документах, отсутствие поставщика по указанному в документах адресу, на невозможность поставки товара в связи с минимальной численностью сотрудников, отсутствие основных средств, автотранспорта, площадок для хранения сырья, лесорубочных билетов.

В обоснование неправомерности расходов, произведенных по договору с ООО "Юнит", инспекция указывает на недостоверность адреса поставщика, указанного в первичных документах, отсутствие фактической деятельности по лесозаготовкам, автотранспортных средств, недостоверность отраженных в первичных документах сведений, визуальные отличия подписи руководителя и главного бухгалтера поставщика в первичных документах, розыск руководителя, наличие взаимоотношений поставщика с ООО "ДАН", ООО "Берг", ООО "Леторгсервис", являющимися самостоятельными поставщиками общества, отсутствие товарно-транспортных накладных, непредставление налоговой отчетности, в связи с чем, она сделала вывод об отсутствии реальной поставки сырья обществу.

В обоснование неправомерности расходов, произведенных по договору с ООО "Берг", инспекция ссылается на несоответствие товарных накладных унифицированной форме ТОРГ-12, взаимозависимость поставщиков ООО "Берг" и ООО "Лесторгсервис", небольшую численность сотрудников, отсутствие основных средств, собственного транспорта, площадок для хранения сырья, лесорубочного билета, приобретение сырья у организаций, являющихся самостоятельными поставщиками общества. По мнению инспекции, ООО "Берг" является звеном в цепочке поставщиков сырья, единственной целью создания которой является получение налоговой выгоды.

В обоснование неправомерности расходов, произведенных по договору с ООО "ДАН", инспекция ссылается на непредставление поставщиком налоговой отчетности, задолженность перед бюджетом, наличие единых учредителей с другими поставщиками, недостоверные данные о грузоотправителе в первичных документах, визуальные отличия подписи руководителя в товарных накладных, финансовые взаимоотношения с другими поставщиками, реализацию только в адрес общества в проверяемом периоде, отсутствие доказательств оприходования товара. По мнению инспекции, ООО "ДАН" является звеном в цепочке поставщиков сырья, созданной с целью сокрытия источника происхождения лесопродукции. Также инспекция указывает, что расчеты между указанными организациями осуществлялись через расчетные счета векселями Сбербанка РФ и ООО "Берг-Авто", платежи осуществлялись транзитом через все организации. В день получения денежных средств приобретались векселя Сбербанка РФ и ООО "Берг-Авто", которые не были использованы в предпринимательской деятельности.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные ЗАО "Череповецкий фанерно-мебельный комбинат" требования, пришел к выводу о том, что инспекция нарушила существенные условия процедуры принятия решения по итогам налоговой проверки. Это выразилось в необеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, что в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ является безусловным основанием для отмены оспариваемого решения инспекции.

Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ) в статью 101 НК РФ внесены изменения, вступившие с 01.01.2007 в законную силу.

Согласно пункту 2 статьи 101 данного Кодекса в редакции, действующей с 01.01.2007, налоговый орган извещает о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка и которое вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Неявка указанного лица, извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения названных материалов инспекцией, за исключением случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным.

В силу пункта 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

Как следует из материалов дела, решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 11.02.2008 N 1 принято инспекцией в связи с необходимостью получения дополнительных документов, необходимых для вынесения обоснованного решения по итогам выездной налоговой проверки. По данным инспекции, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля направлены поручения на истребования документов по приобретению векселей; направлены запросы в банки о предоставлении выписки по операциям на расчетных счетах организаций; допрошены в качестве свидетелей Солдатова Л.В. и Пельменева А.А.; получены ответы на запросы из Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Иванову по вопросам взаимоотношений ООО "Берг", ООО "Дан", ООО "Юнит", ООО "Лесторгсервис" с ООО "ФоресСтройСервис", из Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по городу Санкт-Петербургу по взаимоотношениям ООО "Берг" с ООО "Финист", из Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области по вопросам взаимодействия ООО "Берг" с ЗАО "Череповецкий фанерно-мебельный комбинат"; направлены поручения в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области об истребовании документов ОАО "Автоколонна 1504" и ООО Сельхозресурс"; заключен договор о проведении почерковедческой экспертизы для выяснения вопроса - Клешниным Д.Г., Шуховым А.А. или другими лицами подписаны документы, являющиеся основанием для отнесения на затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, стоимости приобретенного сырья.

После проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекция не известила общество о месте и времени рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, не сообщила о их результатах.

В силу подпунктов 7, 10, 15 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по актам проведенных налоговых проверок; требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков; на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Исходя из системного толкования пунктов 2, 6, 7 статьи 101 НК РФ процедура рассмотрения материалов налоговой проверки включает в себя также и рассмотрение материалов, полученных налоговым органом в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля. Таким образом, рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 НК РФ, то есть налогоплательщик должен быть извещен о времени и месте их рассмотрения, иметь возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить свои возражения.

Нормы пунктов 2 и 14 статьи 101 НК РФ направлены в первую очередь на защиту прав налогоплательщика при производстве в отношении его дела о налоговом правонарушении, поэтому не могут быть ограничены налоговым органом самостоятельно по своему усмотрению. Содержащееся в названных пунктах требование об обязательном извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки носит императивный характер и не может ставиться в зависимость от необходимости произвести те или иные действия налогового контроля.

Кроме того, статья 101 НК РФ не предусматривает однократного или многократного извещения налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки, устанавливает только одно требование, заключающееся в извещении лица о времени и месте рассмотрения таких материалов именно в тот день, когда было принято соответствующее решение. Таким образом, налоговый орган, принимая решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности или об отказе в таком привлечении, должен располагать соответствующими документами, подтверждающими извещение налогоплательщика о времени и месте принятия решения.

Согласно пункту 3 статьи 101 НК РФ перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие названных лиц либо об отложении указанного рассмотрения.

Таким образом, в рассматриваемом случае налоговый орган обязан был назначить новую дату рассмотрения материалов налоговой проверки и известить об этом общество, предоставив последнему право участвовать в этом процессе.

По мнению инспекции, права заявителя на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки не нарушены, поскольку представители общества присутствовали при их рассмотрении 07.03.2008, сведения, полученные в ходе дополнительных мероприятий, подтверждают выводы инспекции, содержащиеся в акте выездной налоговой проверки. Поэтому налоговый орган полагает, что в его действиях отсутствуют существенные нарушения условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые могли бы явиться безусловным основанием для отмены его решения.

Как правильно указал суд первой инстанции, то обстоятельство, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля подтверждают, по мнению инспекции, выводы, сделанные в акте налоговой проверки, не является в силу положений НК РФ (в частности статьи 101 НК РФ) основанием для непредставления лицу возможности участвовать в рассмотрении материалов налоговой проверки.

Положения пункта 14 статьи 101 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ не оставляют возможности для судебного усмотрения и определения степени нарушения прав налогоплательщика: само по себе необеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки является безусловным основанием для отмены решения налогового органа.

Таким образом, арбитражный суд изучил имеющиеся материалы дела, дал правовую оценку представленным доказательствам, применил нормы материального права, подлежащие применению, не допустив нарушений процессуального закона, в связи с этим решение суда первой инстанции соответствует действующему законодательству, правовых оснований для его отмены не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Вологодской области от 14 мая 2009 года по делу N А13-2430/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Б. Ралько

Судьи

О.Ю. Пестерева О.А. Тарасова