Современный подход: не конфискация, а переквалификация "сомнительной" сделки (В. Зарипов, "Законодательство", N 7, июль 2006 г.)

Современный подход: не конфискация,
а переквалификация "сомнительной" сделки

В прошлогоднем послании Президента РФ Федеральному собранию была отмечена необходимость улучшить работу налоговых органов и облегчить положение налогоплательщиков. По словам В.В. Путина, "налоговые органы не вправе "терроризировать" бизнес". Правительство РФ внесло в Государственную Думу РФ проект закона, регламентирующего полномочия и действия налоговых органов во время проведения ими контрольных мероприятий (далее - Проект).

К сожалению, наиболее одиозное положение, на котором основан современный российский "налоговый терроризм", в законопроекте затронуто не было. Речь идет о норме абз. 3 п. 11 ст. 7 Закона РФ от 21 марта 1991 г. N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации"*(1), в соответствии с которой налоговые органы наделены правом подавать иски о признании сделок недействительными и взыскивать в доход государства все полученное по таким сделкам. Фактически налоговые органы могут применять к налогоплательщикам ст. 169 ГК РФ, предусматривающую, что "сделка, совершенная с целью, заведомо противной основам правопорядка или нравственности, ничтожна", а все полученное по такой сделке при наличии умысла сторон взыскивается в доход государства, иными словами, конфискуется.

Статья о конфискации всего полученного по "антисоциальной" сделке, сама по себе спорная, появилась в российском законодательстве задолго до возникновения современного российского государства - еще в 1922 г., по личному указанию В.И. Ленина. Он считал, что подобная норма еще "очень и очень пригодится", поэтому, узнав о попытке Совета народных комиссаров исключить ее из первого Гражданского кодекса СССР, написал В.М. Молотову: "Обращаю внимание на то, что вчера в Совнаркоме совершенно изгадили, как мне сообщает т. Горбунов, гражданский кодекс"*(2).

Долгие годы норма о конфискации оставалась, как говорили юристы, "спящей", т.е. не применялась, но в настоящее время налоговые органы стали все чаще обращаться к ней. Соответствующие иски подаются при выявлении использования налогоплательщиками так называемых "схем", т.е. способов организации деятельности и составления отчетности, лишь формально соответствующих закону и выполняющих задачу получения лишь налоговой выгоды (состоящей в налоговой экономии или возмещении НДС из бюджета).

Конституционный Суд РФ рассмотрел жалобы налогоплательщиков, связанные с применением указанной нормы, однако не нашел недостатков в практике ее применения налоговыми органами*(3). Высший Арбитражный Суд РФ также санкционировал подачу налоговыми органами исков о конфискации всего полученного по сделкам*(4).

Осенью 2005 г. депутаты Государственной Думы РФ предложили внести в Проект поправку, лишающую налоговые органы права на подачу исков о конфискации всего полученного по сделкам. Налоговый комитет Государственной Думы обсудил эту идею и фактически отклонил ее, рекомендовав в марте 2006 г. принять другой вариант поправки, предлагающий, напротив, подтвердить право налоговых органов на подачу подобных исков.

Разумеется, согласиться с поправкой в представленном виде невозможно. Это становится очевидным после рассмотрения целого ряда критических замечаний к ней.

1. Наполнить этическую категорию ("нравственность", упомянутую в ст. 169 ГК РФ) правовым содержанием при всем желании невозможно. Кроме того, за прошедшие с 1922 г. десятилетия так и не появилось четкого определения понятия "основы правопорядка" (см. ту же ст. 169 ГК РФ). Тем не менее, несмотря на неопределенность этих понятий, скорее философских, чем юридических, за совершение противоречащей им сделки предусмотрена строжайшая санкция.

Отметим, что российское законодательство стремится избегать неопределенности при регламентации наказания. Например, перед тем как установить штраф в размере 120 тыс. руб. за мошенничество, законодатель раскрывает содержание этого понятия в ст. 159 УК РФ (мошенничество - это "хищение чужого имущества или приобретение права на чужое имущество путем обмана или злоупотребления доверием").

2. Согласно ст. 30 НК РФ налоговые органы созданы для контроля за соблюдением налогового законодательства и правильностью уплаты налогов. Их задача - контролировать не "нравственность" сделок, а их налоговые последствия, проверять, полностью ли уплачены налоги с полученных от этих сделок доходов.

3. При конфискации выручка и товары (их стоимость) поступают в доход федерального бюджета. В то же время региональный бюджет теряет поступления по налогу на прибыль от налогоплательщиков, лишенных дохода. Таким образом, норма о конфискации в доход государства может превратиться в механизм неоправданного перераспределения средств между бюджетами.

4. При конфискации не соблюдается принцип соразмерности наказания и нарушения налогового законодательства*(5), в результате происходит разорение налогоплательщиков, поскольку ст. 169 ГК РФ не предусматривает дифференциации ответственности. Таким образом, если по значительной по объему сделке сумма неуплаченных налогов составит даже незначительную сумму, тем не менее, будет взыскано все полученное по сделке. Например, решением Арбитражного суда г. Москвы от 29 ноября 2004 г. N А40-36197/04-128-395 с налогоплательщика, недоплатившего (путем оформления договора об оказании консультационных услуг) налог на прибыль в размере 1 млн руб., было взыскано 10 млн руб.

5. При взыскании полученного по сделке согласно рассматриваемой норме ни налоговые органы, ни суды не связаны жесткими процедурными требованиями, подобными тем, которые необходимо соблюдать при взыскании штрафа или применении иного наказания на основании УК РФ: здесь малейшее отступление от требований УПК РФ повлечет оправдание обвиняемого. Налоговым же органам фактически предоставлена полная свобода процессуальных действий при взыскании всего полученного по сделке. При этом Европейским судом по правам человека подобная мера наказания признается уголовной по своему характеру, каким бы кодексом она ни предусматривалась - гражданским, налоговым или уголовным.

Более того, применение налоговой службой публичной по сути ст. 169 ГК РФ, защищающей именно публичные, а не частные интересы, привело к фактическому возникновению в налоговом праве презумпции виновности. Применяя эту статью, суды без особых раздумий приходят к выводу о том, что налоговые органы не обязаны доказывать вину налогоплательщика - она уже предполагается.

6. Налоговые органы, как правило, не располагают прямыми доказательствами налогового мошенничества - их действия, как и решения судов, основаны лишь на наличии подозрительных обстоятельств совершения сделок (например, осуществление расчетов в один день, несоответствие объемов реализации и использованных ресурсов, отсутствие складов). При этом привлечения к уголовной ответственности за налоговые преступления не происходит, поскольку налогоплательщики совершают формально не запрещенные с точки зрения действующего закона действия, т.е. оснований для штрафа нет, не говоря уже о конфискации.

Взыскание полученного по сделке налоговые органы рассматривают как необходимое средство борьбы с неправомерным уходом от налогов, незаконным возмещением НДС из бюджета и сокрытием имущества от взыскания.

В то же время существует возможность переквалифицировать сделку на основе объективно сложившихся экономических отношений сторон и взыскать недоимки и пени. Именно так делается в других странах. В решении Суда ЕС от 21 февраля 2006 г., отражающем современный подход к борьбе с уходом от налогов в европейских странах, отмечается, что при выявлении "искусственных" сделок, например, при отсутствии в сделке иной цели, помимо уменьшения налогов, сделку следует переквалифицировать на основе объективно сложившихся экономических отношений сторон и взыскать недоимку и пеню, но не штраф, поскольку напрямую нормы закона налогоплательщиком не нарушены.

В налоговом законодательстве России с 1999 г. существует необходимая для этого норма: в соответствии с п. 1 ст. 45 НК РФ налоговые органы вправе в судебном порядке требовать налоговой переквалификации "сомнительных" сделок. На необходимость применения этой нормы указал и Конституционный Суд РФ*(6). Однако налоговые органы предпочитают игнорировать другие свои полномочия в борьбе с "сомнительными" сделками. Проще назвать налогоплательщика недобросовестным - тогда в суд придется идти ему, а не налоговому инспектору.

7. Пожалуй, главный аргумент против конфискационной меры - возможность ее произвольного применения по усмотрению чиновника, причем по отношению к любому налогоплательщику. Такая карательная мера может эффективно использоваться при налоговых проверках как для запугивания, так и для понуждения к взятке. Кроме того, конфискационные иски налоговых органов - удобное средство внешне законного изъятия собственности частных лиц в пользу государства, для этого достаточно объявить многомиллиардную сделку "безнравственной".

Полезно вспомнить, что взыскание всего полученного по сделке за нарушение валютного законодательства было отменено в 2004 г., и валютное регулирование в стране от этого не ухудшилось, скорее, наоборот.

Конфискация всего полученного по "налоговой схеме" свидетельствует о слабости государства и желании сохранить репрессивный характер налоговой системы. Признаком силы послужит прекращение подобной практики и обращение к современным цивилизованным средствам противодействия уходу от налогов. Как было сказано в послании Президента РФ 10 мая 2006 г., авторитет государства должен основываться не на вседозволенности, а на способности принимать справедливые законы и твердо добиваться их исполнения.

В. Зарипов,

заместитель председателя Президиума Российской

ассоциации налогового права, эксперт по налогам

юридической компании "Пепеляев, Гольцблат и партнеры"

"Законодательство", N 7, июль 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) СПС "Гарант".

*(2) Большевик.1937. N 2. С. 62.

*(3) Определения Конституционного Суда РФ от 8 июня 2004 г. N 225-О, N 226-О, N 227-О.

*(4) Постановления Президиума ВАС РФ от 25 июня 2005 г. и от 15 марта 2005 г.

*(5) См.: постановление Конституционного Суда РФ от 15 июля 1999 г. N 11-П.

*(6) Определение Конституционного Суда РФ от 4 ноября 2004 г. N 324-О "По ходатайству Российского союза промышленников и предпринимателей (работодателей) об официальном разъяснении Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года N 169-О об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Пром Лайн" на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации"