Вопрос: Индивидуальные предприниматели осуществляют розничную торговлю в магазине. Несколько предпринимателей заключают договор с агентом на прием наличных денег в свою кассу. Агент, принимает наличные деньги от своих покупателей в ту же кассу. Принципалы выплачивают агенту вознаграждение за услуги в рамках договора. Формируется единый кассовый центр на основании договора, по которому: Агент, принимая деньги от покупателей принципала, перечисляет их по безналичному расчету принципалу. Агент, вносит их в кассу принципала. Подпадает ли по ЕНВД при такой схеме работы деятельность принципалов и агента в части розничной торговли? ("Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", N 8, август 2006 г.)

Индивидуальные предприниматели (ИП1, ИП2, ИПЗ) осуществляют розничную торговлю в магазине. Торговые площади, занимаемые каждым из предпринимателей, составляют по 150 кв. м. Несколько предпринимателей (принципалы) заключают агентский договор с агентом на прием наличных денег у покупателей в свою кассу. Агент, как и все остальные предприниматели, принимает наличные деньги от своих покупателей в ту же кассу. Принципалы выплачивают агенту вознаграждение за услуги в рамках агентского договора.

Таким образом, формируется единый кассовый центр на основании агентского договора, по которому:

Вариант 1. Агент, принимая деньги от покупателей принципала, перечисляет их по безналичному расчету принципалу.

Вариант 2. Агент, принимая деньги от покупателей принципала, вносит их в кассу принципала, расположенную, к примеру, в офисе.

Подпадает ли по ЕНВД при такой схеме работы деятельность принципалов и агента в части розничной торговли (по первому и второму вариантам)?

Из Вашего вопроса следует, что между индивидуальными предпринимателями и другим лицом (агентом) заключен агентский договор. В соответствии с данным договором агент взаимодействует с покупателями и принимает от них денежные средства в оплату проданных товаров.

ЕНВД распространяется на налогоплательщиков, осуществляющих предпринимательскую деятельность, в частности, по розничной торговле через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, как имеющие, так и не имеющие стационарной торговой площади (ст. 346.26 НК РФ). Но при условии, что система ЕНВД для указанного вида деятельности введена представительным органом соответствующего муниципального района, городского округа, либо законодательным (представительным) органом государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.

Розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров (подп. 6-10 п. 1 ст. 181 НК РФ), продуктов питания и напитков (в том числе алкогольных), как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах общепита, а также продукции собственного производства (изготовления).

При исчислении ЕНВД по розничной торговле в качестве физического показателя базовой доходности используется площадь торгового зала в квадратных метрах (в отношении объектов стационарной торговой сети, имеющих торговые залы) или торговое место (в отношении иных объектов организации торговли). При этом под площадью торгового зала понимается площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для торговли, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов, имеющихся у налогоплательщика на указанный объект (ст. 346.27 НК РФ).

Таким образом, законодатели связывают возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате ЕНВД в сфере розничной торговли с наличием прав (собственность, аренда и т.п.) на объект стационарной или нестационарной торговой сети и получением дохода от данного вида предпринимательской деятельности.

Следует отметить, что налоговое законодательство не ставит обязанность применения режима ЕНВД в зависимость от того, кто продает товар (собственник или посредник), и не различает для целей перехода на режим ЕНВД комиссионные продажи и торговлю собственными товарами плательщика. Основным критерием для уплаты ЕНВД является форма расчетов с покупателями (наличная) и площадь торгового зала (не более 150 кв. м). Поэтому определить, возникает ли обязанность по уплате единого налога в указанной ситуации, и лицо, которое признается налогоплательщиком ЕНВД, на основании норм действующего законодательства не представляется возможным.

В этой связи возникает проблема определения режима налогообложения у индивидуального предпринимателя и агента (ЕНВД или общий режим).

По данному вопросу существуют разъяснения чиновников. По мнению Минфина РФ, в случае заключения посреднического договора нормы главы 26.3 НК РФ нужно рассматривать во взаимосвязи с гражданским законодательством (письмо Минфина РФ от 6 мая 2004 г. N 04-05-12/23).

Гражданское законодательство предусматривает две разновидности агентского договора (п. 1 ст. 1005 ГК РФ). Агент выполняет действия по поручению принципала:

1) от своего имени, но за счет принципала;

2) от имени принципала и за его счет.

В целях применения ЕНВД отнесение к предпринимательской деятельности по розничной торговле сделок, совершаемых агентами на основе агентских договоров, зависит от условия, определяющего сторону сделки (агент или принципал), от имени которой будут совершаться юридические и иные действия (письмо Минфина РФ от 6 мая 2004 г. N 4-05-12/23).

По мнению Минфина, агент, действующий по договору от имени принципала, не подлежит переводу на ЕНВД. Права и обязанности по такой сделке возникают непосредственно у принципала, а не у агента (ст. 1005 ГК РФ). Плательщиком ЕНВД в этом случае должен признаваться принципал.

Если же в договоре установлено, что агент выступает от своего имени, то он приобретает все права и обязанности по посредническим операциям (ст. 1005 ГК РФ). В этом случае, по мнению Минфина РФ, агент становится плательщиком ЕНВД.

В Вашем вопросе не указывается, как действует агент по договору: от своего имени или от имени принципала. Вторым фактором, от которого зависит отнесение деятельности розничной торговли в рамках агентского договора к деятельности, облагаемой ЕНВД, является установление владельца торговой площади (на праве собственности или аренды), который осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли на данной торговой площади.

Установление плательщика ЕНВД зависит от того, кому принадлежит торговое место (письмо Минфина РФ от 6 мая 2004 г. N 04-05-12/23). Поэтому если агент продает за наличный расчет товары, принадлежащие принципалу, в помещении, которым агент владеет на праве собственности или аренды, то он считается плательщиком ЕНВД. При этом принципал с доходов от реализации своих товаров через агента платит налоги в общеустановленном порядке.

Если же агент реализует продукцию через торговую точку принципала, то плательщиком ЕНВД не признаются ни агент, ни принципал. Агент и принципал в такой ситуации применяют общий режим.

Таким образом, можно сделать следующие выводы.

Агент подлежит переводу на ЕНВД, если:

- сделка по агентскому договору совершается агентом от своего имени и за счет принципала;

- объект торговли принадлежит агенту на правовых основаниях (собственность, аренда и т.п.).

Принципал уплачивает ЕНВД, если:

- сделка будет совершаться агентом от имени и за счет принципала;

- объект торговли принадлежит (используется) принципалу на правовых основаниях (собственность, аренда и т.п.).

Применяя указанный выше подход, рекомендуемый Минфином РФ, отметим возможные налоговые риски, которые следует принимать во внимание.

Как было отмечено выше, Налоговым кодексом РФ не установлены ограничения относительно прав продавца на реализуемый товар. А также по юридическим основаниям, в соответствии с которыми лицо, выступающее продавцом, владеет помещением и осуществляет торговлю на определенной территории.

Розничная продажа товаров за наличный расчет с участием агента может быть построена таким образом, что ЕНВД по розничной торговле не будут платить ни принципал, ни агент. То есть фактически осуществляется деятельность, подлежащая переводу на ЕНВД, однако ввиду пробела налогового законодательства и имеющихся в настоящее время разъяснений Минфина РФ, плательщиком ЕНВД не признается ни одна из сторон.

В этой ситуации, возможно, налоговые органы будут стремиться доказать, что стороны, избирая такую конструкцию взаимоотношений между агентом и принципалом, хотели избежать уплаты ЕНВД. То есть действия налогоплательщиков являются "недобросовестными". При таком исходе сторонам нужно быть готовыми отстаивать свои позиции перед налоговыми органами в судебном порядке.

Отметим: Вы указали в вопросе, что предприниматели заключили агентский договор на прием наличных денег у покупателей в свою кассу. Отдельно требует исследования вопрос относительно возможности заключения агентского договора с такими условиями. Ведь осуществление расчетов по поручению физических и юридических лиц относится к банковским операциям (ст. 5 Закона от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности").

Применительно к представленным Вами в запросе вариантам передачи денежных средств от агента к принципалу необходимо отметить следующее. Данные условия, по нашему мнению, могут рассматриваться лишь как дополнительные. Они не влияют на признание у принципала или агента деятельности, облагаемой ЕНВД. Так можно утверждать лишь ввиду отсутствия надлежащего нормативного регулирования данного вопроса в Налоговом кодексе.

По мнению налоговых органов, агент применяет режим налогообложения в виде ЕНВД в том случае, если он получает свое вознаграждение наличными денежными средствами или удерживает сумму своего вознаграждения из наличной выручки, полученной от продажи товаров принципала.

По аналогии можно заключить, что для уплаты ЕНВД все расчеты как с покупателями, так и с принципалом нужно вести наличными денежными средствами (или удерживать сумму агентского вознаграждения из наличной выручки).

Т.К. Унароков,

консультант по налогам и сборам

компании ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

1 августа 2006 г.

"Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", N 8, август 2006 г.