Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 июня 2008 г. N 15АП-2327/2008

город Ростов-на-Дону

дело N А01-1888/2007-11

25 июня 2008 г.

15АП-2327/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 18 июня 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 июня 2008 г.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гиданкиной А.В.

судей Колесова Ю.И., Шимбаревой Н.В.

при ведении протокола судебного заседания судьей Гиданкиной А.В.

от ОАО "Адыггаз": Даурова И.В. - представитель по доверенности от 14.01.2008г. N 4, Никитенко Г.А. - представитель по доверенности от 25.01.2008г. N 73, Щербаков О.В. - представитель по доверенности от 29.04.2008г. N 19,

от Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Адыгея: Ушаков М.В. - представитель по доверенности от 30.04.2008г. б/н; Гумов М.Б. - представитель по доверенности от 16.06.2008г. б/н; Бобрышева Г.А. - представитель по доверенности от 16.06.2008г. б/н; Ахтаов Т.А. - представитель по доверенности от 09.04.2008г. N 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Адыгея

на решение Арбитражного суда Республики Адыгея

от 11 марта 2008 г. по делу N А01-1888/2007-11,

принятое в составе судьи Шагуч Б.А.,

по заявлению Открытого акционерного общества "Адыггаз"

к заинтересованному лицу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Адыгея

о признании частично недействительным решения N 2.1/19 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.06.2007 г.

УСТАНОВИЛ:

В связи с отпуском судьи Андреевой Е.В., в составе суда произведена замена в порядке ст. 18 АПК РФ.

открытое акционерное общество "Адыггаз" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Адыгея с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Адыгея о признании частично недействительным решения от 22.06.2007 г. N 2.1/19 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания с ОАО "Адыггаз" налога на добавленную стоимость в размере 7543864 руб., пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 3203072 руб., штрафа за неполную уплату НДС в размере 374615 руб., а также обязать МИ ФНС России N 1 по Республике Адегея в решении N 2.1/19 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.06.2007 г., предложить ОАО "Адыггаз" уменьшить на исчисленные в завышенных размерах суммы налогооблагаемой прибыли за 2003 г. на 5315510 руб., за 2004 г. на 862448 руб., за 2005 г. на 533918 руб.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции 11.03.2008 г. заявитель уточнил заявленные требования и просил суд признать недействительным решение от 22.06.2007 г. N 2.1/19 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания с ОАО "Адыггаз" налога на добавленную стоимость в размере 7411242 руб., пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 3197572 руб., а также в части предложения Обществу уменьшить на исчисленные в завышенных размерах суммы налогооблагаемой прибыли за 2003 г. на 5315510 руб., за 2004 г. на 862448 руб., за 2005 г. на 533918 руб.

Решением суда от 11.03.2008 г. признано незаконным решение Инспекции от 22.06.2007 г. N 2.1/19 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания с Общества налога на добавленную стоимость в размере 7411242 руб., пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 3197572 руб. и штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 374615 руб., как не соответствующее НК РФ. В остальной части в требованиях заявителю отказано. С Инспекции в пользу Общества взысканы расходы по уплате госпошлины в размере 1000 руб.

Судебный акт мотивирован тем, что в нарушение приказа ИФНС РФ от 10.04.2000г. N АП-3-16/138 "об утверждении инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.04.2000 г. N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах" налоговый орган производит доначисление НДС, при этом налоговый орган не предлагает уменьшить ОАО "Адыггаз" сумму налогооблагаемой прибыли за 2003 г. - на 5315510 руб., за 2004 г. - на 862448 руб., за 2005 г. - на 533918 руб., а лишь предлагает "внести необходимые исправления в бухгалтерский учет".

В п. 1.2 оспариваемого решения налоговым органом необоснованно включены в налоговую базу по НДС денежные средства, выделяемые из бюджета на возмещение расходов, связанных с предоставлением отдельным категориям граждан льгот по оплате за газ с соответствующим доначислением НДС на сумму 6711876 руб., в т.ч. за 2003 г. - 5315510 руб., за 2004 г. - 862448 руб., за 2005 г. - 533918 руб., поскольку общество осуществляет газоснабжение населения по регулируемым тарифам, а также по льготным ценам, установленным законодательством для отдельных категорий граждан, в связи с чем получает возмещение за счет бюджетных средств в соответствии с федеральным законодательством, устанавливающим льготы по оплате коммунальных услуг для этих категорий граждан.

В рамках заключенных договоров газоснабжения с отдельными категориями физических лиц газоснабжающая организация не вправе требовать от них оплату за полученный газ в размере больше, чем льготная цена (розничная цена на газ с учетом законодательно установленных льгот).

В соответствии с пунктом 13 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения выручка от реализации товаров по государственным регулируемым ценам определяется как стоимость коммунальных услуг, реализованных по государственным ценам и тарифам с учетом льгот, которые установлены федеральным и региональным законодательством. Именно это выручка фактически получена организацией и она не имеет возможности реализовать данные товары (услуги) по иным ценам.

Денежные средства, полученные в связи с реализацией газа по льготной цене, не связаны с оплатой товаров в рамках договора газоснабжения населения. Это средства, выплачиваемые государством в качестве компенсации расходов по исполнению коммерческими организациями обязательств государства по предоставлению льгот в размерах, установленных соответствующими федеральными законами.

Суд сделал вывод, что денежные средства, полученные из бюджета и которые не компенсируют расходов предприятия на приобретение и реализацию газа отдельным потребителям с учетом льгот, не включаются в налоговую базу по НДС.

Суд посчитал безосновательным выводы налогового органа в части доначисления НДС по счетам-фактурам в количестве 39 штук (подп. А п. 1.2.2. решения N 2.1/19 от 22.06.2007 г. - отсутствие подписи главного бухгалтера) на сумму 68011 руб. 32 коп., поскольку согласно подп. "г". п. 2 ст. 6 ФЗ от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" руководители организаций в зависимости от объема учетной работы могут вести бухгалтерский учет лично.

Доначисление НДС в размере 30762 руб. 53 коп. суд посчитал необоснованным, поскольку счета-фактуры Общество исправило путем их замены, а не путем внесения исправления, как это указывает налоговый орган. Действующее законодательство не содержит запрета исправления счетов-фактур путем их замены. Исправление счетов-фактур путем их замены не требует заверения подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Кроме того, суд посчитал, что при вынесении решения N 2.1/19 от 22.06.2007 г. налоговым органом были допущены процессуальные нарушения.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 03.03.2008 г. как нарушающее единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм материального права и вынесенное с нарушением норм материального и процессуального права и отказать в удовлетворении требований Общества.

По мнению подателя жалобы, в нарушение п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914, счета-фактуры не зарегистрированы в книге продаж. Для проверки счета-фактуры налогоплательщиком представлены не были. По запросам Межрайонных инспекций ФНС России N 1, N 2 и N 3 по Республике Адыгея комитетами (управлениями) социальной защиты населения представлены счета-фактуры в количестве 257 штук за отпущенный льготникам газ в сумме 21266309 руб., в т.ч. НДС в сумме 3548658 руб., платежные документы, договоры с обществом и его подразделениями, акты сверок по количеству отпущенного газа, по которому предоставляется льгота.

Инспекция указала, что в Республике Адыгея льготы и субсидии населению на оплату газа предоставляются в неденежной форме путем уменьшения платежей граждан за газ.

Также действующим законодательством не предусмотрена возможность использования факсимиле на доверенностях, платежных документах, других документах, имеющих финансовые последствия. К таким документам относятся счета-фактуры, которые являются документами, подтверждающими обоснованность применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость. Поэтому счета-фактуры Общества, выставлены с нарушением п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ.

В нарушение п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. N 914 исправления, внесенные в счета-фактуры, не заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Кроме того, довод суда первой инстанции, согласно которому Инспекцией допущены процессуальные нарушения при вынесении решения от 22.06.2007 г. N 2.1/19 является несостоятельным, при этом в обоснование своих доводов Инспекция ссылается на п. 5 ст. 100 НК РФ, ст. 61. НК РФ и п. 6 ст. 100 НК РФ.

В отзыве на апелляционную жалобу Общество просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы Инспекции и оставить в силе решение Арбитражного суда Республики Адыгея по мотивам, изложенным в отзыве.

В судебном заседании представители Инспекции и Общества поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Исследовав материалы дела, доводы жалобы и отзыва, выслушав пояснения лиц, участвующих в деле, Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в соответствии со ст. 89 НК РФ проведена выездная налоговая проверка деятельности Общества с одновременной проверкой всех филиалов и иных обособленных подразделений по вопросу правильности исчисления и уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет и во внебюджетные фонды за период с 01.01.03 по 31.12.05.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт N 2.1/15 от 21.05.2007 г., с последующим вынесением решения от 22 июня 2007 года N 2.1/19 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Общество, не согласившись с вынесенным решением Инспекции, обжаловало его в части в арбитражный суд Республики Адыгея.

Удовлетворяя требования общества в обжалуемой части, суд первой инстанции правомерно указал следующее.

В соответствии с приказом МНС РФ от 10.04.2000 N АП-3-16/138 "Об утверждении инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах" налоговый орган в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения должен предложить: уплатить налоговые санкции, неуплаченные налоги, пени за несвоевременную уплату налога; уменьшить на исчисленные в завышенных размерах суммы; внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Однако в нарушение данной нормы налоговый орган производит доначисление НДС, при этом налоговый орган не предлагает уменьшить ОАО "Адыггаз" сумму налогооблагаемой прибыли за 2003 год - на 5315510 руб., за 2004 год - на 862448 руб., за 2005 год - на 533918 руб., а лишь предлагает "внести необходимые исправления в бухгалтерский учет".

Таким образом, Общество обязано заплатить сумму НДС в размере 6711876 руб. и с указанной суммы заплатить налог на прибыль в размере 24%, что не предусмотрено налоговым законодательством.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции между поставщиком (ОАО "Адыггаз") и потребителями (физическими лицами) заключены договоры газоснабжения, которые в соответствии со ст. 426 ГК РФ являются публичными договорами.

Согласно статье 424 ГК РФ, статье 21 Федерального закона от 31.03.99 года N 69-ФЗ "О газоснабжении в Российской Федерации" государственное регулирование цен на газ и тарифов на услуги по транспортировке газа осуществляет федеральный орган исполнительной власти в области регулирования тарифов. Государственному регулированию на территории Российской Федерации подлежат розничные цены на газ, реализуемый населению.

Из вышеизложенного следует вывод, что в соответствии с пунктом 13 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения выручка от реализации товаров по государственным регулируемым ценам определяется как стоимость коммунальных услуг, реализованных по государственным ценам и тарифам с учетом льгот, которые установлены федеральным и региональным законодательством. Именно эта выручка фактически получена организацией и она не имеет возможности реализовать данные товары (услуги) по иным ценам.

Фактическая цена реализации в целях исчисления налоговой базы по товарам (работам, услугам), реализуемым с учетом установленных льгот, определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ, исходя из розничной цены реализации газа населению с учетом (за минусом) предоставленных льгот. Иными словами, фактическая цена реализации товара - это та сумма, которую покупатель должен оплатить поставщику за указанный товар в соответствии с условиями договора.

Согласно пункту 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 426 ГК РФ должны устанавливаться одинаковые условия для всех потребителей, за исключением случаев, когда законом и иными правовыми актами допускается предоставление льгот для отдельных категорий потребителей.

Предоставление льгот по оплате коммунальных услуг предусмотрено законодательством о социальной защите инвалидов, ветеранов и некоторых других категорий граждан. Поэтому отдельные категории граждан оплачивают коммунальные услуги с учетом установленных для них льгот, то есть ценой коммунальных услуг для таких категорий потребителей будет цена с учетом льготы. Организации, оказывающие коммунальные услуги, обязаны предоставлять гражданам услуги по льготным ценам.

В соответствии с п. 21 Постановления Пленум Верховного Суда Российской Федерации от 14.01.2000 N 9, действовавший в период предоставления льгот, в случае непредоставления услуг по льготным ценам, действия организаций, на которые возложена обязанность предоставлять коммунальные услуги на льготных условиях, обжалуются в судебном порядке.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что исходя из приведенных норм ГК РФ, следует, что в рамках заключенных договоров газоснабжения с отдельными категориями физических лиц газоснабжающая организация не вправе требовать от них оплату за полученный газ в размере большем, чем льготная цена (розничная цена на газ с учетом законодательно установленных льгот).

Согласно п. 13 ст. 40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством РФ, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

В соответствии с п. 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

В соответствии с письмом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 04.06.2002 г. N 03-1-07/1495/17-Ф449 суммы дотаций, предоставляемые из бюджетов всех уровней на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен (тарифов), а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, не включаются в налоговую базу в целях исчисления налога на добавленную стоимость. В случае, если дотация предоставляется из бюджетов всех уровней на покрытие разницы между государственным регулируемым тарифом и льготным (пониженным) тарифом, предоставленным отдельным категориям потребителей в соответствии с законодательством органов государственной власти субъектов РФ, актами органов местного самоуправления, то сумма указанной дотации включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, как средства, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Согласно Письма Министерства Финансов РФ от 01.09.1998 г. N 04-08-08/29 бюджетные дотации, получаемые Обществом на покрытие убытков от реализации газа льготной категории граждан, налогом на добавленную стоимость не облагаются.

На этом основании суд первой инстанции, правомерно сделал вывод о том, что суммы льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

В соответствии со ст. 15 ГК РФ под убытками следует понимать не только реальный ущерб, но и неполученный доход организации. Фактом, подтверждающим то, что ОАО "Адыггаз" не в полном объеме возместили фактически полученные убытки, является акт сверки взаиморасчетов по состоянию на 01.01.05. Задолженность бюджета Республики Адыгея на указанную дату составила 44 999,26 тысяч рублей. Более того, ОАО "Адыггаз" получено письмо от Министерства финансов Республики Адыгея (Исх. N 0214/1036 от 06.07.07), в котором Министерство подтверждает, что на 2003, 2004, 2005 годы в бюджете Республики Адыгея предусматривались расходы на покрытие убытков ОАО "Адыггаз", связанные с предоставлением льгот сдельным категориям граждан. При этом в письме Министерства труда и социального развития Республики Адыгея (Исх. N 7/8-43ф от 06.07.07) говорится о том, что при финансировании расходов, связанных с предоставлением льгот, НДС не включался.

В статье 154 НК РФ установлено, что включение в налоговую базу стоимости реализованных товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из фактических цен их реализации и нет указаний на какие-либо условия и особый порядок расчета НДС при реализации товаров (работ, услуг) с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством.

Суд первой инстанции правомерно указал, что денежные средства, полученные в связи с реализацией газа по льготной цене, не связаны с оплатой товаров в рамках договора газоснабжения населения. Это средства, выплачиваемые государством в качестве компенсации расходов по исполнению коммерческими организациями обязательств государства по предоставлению льгот в размерах, установленных соответствующими федеральными законами.

Данный вывод не противоречит сложившейся судебной практике: постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20.02.2007 г. дело N Ф08-551/2007-236А, от 14.12.2005 г. дело N Ф08-5567/2005-2196А.

В пункте 1 статьи 162 НК РФ содержится перечень случаев, когда полученные налогоплательщиком суммы, не связанные непосредственно со сделками по реализации товаров (работ, услуг), тем не менее, увеличивают налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость.

На основании вышеизложенного, а также с учетом ст. 146 НК РФ, ст. 1 БК РФ, п. 6 ст. 3 НК РФ, п. 7 ст. 3 НК РФ, п. 1 ст. 3 НК РФ суд первой инстанции правомерно сделал вывод о том, что денежные средства, полученные из бюджета и которые не компенсируют расходов предприятия на приобретение и реализацию газа отдельным потребителям с учетом льгот, не включаются в налоговую базу по НДС. Убыток Общества, возникший в связи с применением государственных регулируемых цен и предоставлением льгот отдельным потребителям от реализации природного газа составил за 2003 год 1 714,94 тысяч рублей. Убыток ОАО "Адыггаз", возникший в связи с применением государственных регулируемых цен и оставлением льгот отдельным потребителям от реализации сжиженного газа, составил: в 2003 году-1184,8 тысяч рублей, в 2004 году- 147,44 тысяч рублей, в 2005 году- 151,65 тысяч рублей.

В ходе рассмотрения дела установлено, что ОАО "Адыггаз" ошибочно указывало в счетах-фактурах сумму НДС. Более того, счета-фактуры с НДС выставлялись только в 2003 году и не в течение всего года, в 2004, 2005 годах счета-фактуры выставлялись без НДС. Аналогичная ситуация складывается и с платежными поручениями, в которых в большинстве случаев НДС не указывался.

Оснований считать, что общество неосновательно обогатилось за счет бюджета у суда не имеется, так как Министерство труда и социального развития Республики Адыгея письмом от 06.07.2007 г. подтвердило, что при возмещении расходов на покрытие убытков от предоставленных льгот за потребленный газ налог на добавленную стоимость не включался (т. 1 л.д. 37).

Делая вывод о том, что привлечение ОАО "Адыггаз" к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ и взыскание штрафных санкций в размере 374 615 рублей является необоснованным, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от ответственности (пункт 35 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 года N 5).

Отсутствие претензий к налогоплательщику при предыдущих налоговых проверках также является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.05 N 15378/04).

Кроме того, как следует из материалов дела, в результате ранее проводимых налоговыми органами проверок нарушений в порядке определения налоговой базы заинтересованным лицом не выявлялось.

В пункте 1 статьи 122 НК РФ установлена налоговая ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность освобождения от ответственности налогоплательщика, допустившего налоговое правонарушение в виде неуплаты (неполной уплаты) налога, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет расчет (перерасчет) подлежавшей уплате за конкретный налоговый период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет, внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.

В пункте 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 разъяснено, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Таким образом, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата по определенному налогу, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст. 122 Кодекса, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 ст. 81 Кодекса.

Согласно приложения N 1 к решению инспекции от 22.06.2007 г. N 2.1/19 (том 1 л.д. 24-25) по состоянию на 21.03.2005 г. переплата по НДС составила 784781 руб. Сумма НДС, подлежащая уплате за февраль 2005 г., составила 132622 руб. Таким образом, сумма переплаты превышает сумму налога, подлежащего к уплате. Задолженность общества перед соответствующим бюджетом отсутствует, следовательно, отсутствуют основания для привлечения общества к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за февраль 2005 г.

Поэтому суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа от 22.06.2007 г. N 2.1/19 в части штрафа за неполную уплату НДС в размере 374615 руб., в т.ч. в размере 26524,40 руб. (за неуплату НДС за февраль 2005 г.).

Что касается доводов подателя жалобы о том, что действующим законодательством не предусмотрена возможность использования факсимиле на доверенностях, платежных документах, других документах, имеющих финансовые последствия и соответственно счета-фактуры Общества, выставлены с нарушением п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, то суд первой инстанции правомерно указал следующее.

Статья 169 НК РФ не содержит запрета на использование факсимильной подписи. Факсимильная подпись воспроизводит собственноручную подпись самого лица, принадлежит конкретному физическому лицу, которое можно идентифицировать по выполненной им на документе личной подписи (собственноручной или факсимильной). Данный вывод не противоречит сложившейся судебной практике (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23.04.2008 г. дело N А32-1230/2007-19/302).

Иные условия, предусмотренные статьями 171-172 НК РФ, для применения налоговых вычетов ОАО "Адыггаз" были соблюдены, поскольку налоговый орган в своем решении не оспаривает факты оплаты и оприходования товара (работ, услуг).

В соответствии с частью 2 статьи 160 ГК РФ использование при совершении сделок факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического или иного копирования, электронно-цифровой подписи либо иного аналога собственноручной подписи допускается в случаях и в порядке, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции правомерно сделал вывод о том, что положение о возможности использования факсимильного воспроизведения подписи касается вопроса совершения сделок, под которыми понимаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, в письменной форме. Часть 2 статьи 160 ГК РФ регулирует порядок совершения сделок, а не подписания бухгалтерского документа, которым является счет-фактура.

Что касается довод подателя жалобы о том, что счета фактуры составлены с нарушением п. 6 ст. 169 НК РФ, т.е. в счетах-фактурах отсутствуют личные подписи руководителя и главного бухгалтера, то суд первой инстанции правомерно указал следующее.

В соответствии с п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Налоговым органом не представлено доказательств подтверждающих нарушение Обществом п. 6 ст. 169 НК РФ, а именно: налоговым органом не установлено, что в штате ОАО "Кубаньэнерго" Краснодарское МРО Теучежский участок и ОАО "Кубаньэнерго" Майкопское МРО Кошехабльский участок имелся главный бухгалтер, который наряду с руководителем был обязан подписывать счета-фактуры, выставленные ОАО "Адыггаз". Более того, ОАО "Адыггаз" получены справки из ОАО "Кубаньэнерго" Краснодарское МРО Теучежский участок и ОАО "Кубаньэнерго" Майкопское МРО Кошехабльский участок о том, что должность главного бухгалтера в штатном расписании указанных участков не предусмотрена (постановление Президиума ВАС РФ от 16.01.2007 года N 11871/06).

На основании вышеизложенного, доначисление НДС в размере 68 011,32 рублей согласно 39 счетам-фактурам (подпункту Г пункта 1.2.2. решения N 2.1/19 от 22.06.2007 года) также является необоснованным.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, общество представило в налоговый орган до вынесения оспариваемого решения оригиналы счетов-фактур, исправленные путем замены, а не путем внесения исправления, как это указывает налоговый орган.

Общество не могло исправить счета-фактуры путем внесения в них исправлений, поскольку налоговым органом были изъяты подлинные счета-фактуры, что подтверждается постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2008 г. по делу N 01-929/2007-5 и не оспаривается налоговым органом.

Положения п. 2 ст. 169 Кодекса не исключают право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и возмещение налога после устранения нарушений, допущенных поставщиками при составлении и выставлении счетов-фактур на приобретенные покупателем товары (работы, услуги). Иные положения главы 21 Кодекса также не содержат запрета на внесение изменений в неправильно оформленные счета-фактуры или замену такого счета-фактуры на документ, оформленный в соответствии с действующими нормами.

Кроме того, п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914 относится не к замененным счетам-фактурам, а к счетам-фактурам, имеющим подчистки и помарки, тогда как в данном случае общество представило в налоговый орган взамен ранее выданных счета-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями ст. 169 Кодекса, устранив имевшиеся недостатки, и тем самым подтвердило право на применение налоговых вычетов.

Суд первой инстанции правомерно указал, что исправленные путем замены счета-фактуры соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ, представлены до вынесения решения по результатам налоговой проверки и являются основанием для применения налогового вычета. Их исправление путем замены не повлекло изменений сумм НДС, указанных в первоначально поданной налоговой декларации. Кроме того, факт оплаты оказанных услуг налоговая инспекция не оспаривает.

Следовательно, в случае исправления счетов-фактур путем их замены налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты в том налоговом периоде, в котором имели место соответствующие хозяйственные операции, а не в периоде, когда была исправлена счет-фактура.

На основании вышеизложенного, суд первой инстанции правомерно признал необоснованным доначисление НДС в размере 30762 руб. 53 коп. по указанным выше счетам-фактурам.

Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, основаны на неверном толковании норм Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому отклоняются судебной коллегией.

Нормы права при разрешении спора применены судом правильно, нарушений процессуальных норм, влекущих отмену или изменение судебного акта (статья 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлено.

В соответствии со статьями 101, 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьями 333.17, 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 100 руб. следует возложить на Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Адыгея, которая уплачена по платежному поручению N 163 от 31.03.2008 г.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ

Решение арбитражного суда Республики Адыгея от 11.03.2008 г. по делу N А01-1888/2007-11 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.В. Гиданкина

Судьи

Ю.И. Колесов Н.В. Шимбарева