Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 июля 2009 г. N 15АП-3853/2009

город Ростов-на-Дону

дело N А32-1571/2009-56/26

01 июля 2009 г.

15АП-3853/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 24 июня 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 01 июля 2009 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шимбаревой Н.В.

судей Е.В. Андреевой, Л.А Захаровой

при ведении протокола судебного заседания

председательствующим Шимбаревой Н.В.

при участии:

от заявителя: Мирошниченко Н.А. (доверенность от 02.04.2009г.)

от заинтересованного лица: Белоусова Е.Ю. (доверенность N 05-49/10646 от 05.05.2009 г.), Щербина В.А. (доверенность N 05-49/15117 от 22.06.2009 г.)

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Бауцентр Русь"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30 марта 2009 г. по делу N А32-1571/2009-56/26

по заявлению ООО "Бауцентр Рус"

к заинтересованному лицу ИФНС России N 5 по г. Краснодару

о признании недействительным решения в части

принятое в составе судьи И.И. Фефёловой

УСТАНОВИЛ:

ООО "Бауцентр Рус", г. Краснодар (далее заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г.Краснодару, г.Краснодар (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения ИФНС России N 5 по г.Краснодару N 13-09/19769 от 26.12.2008 г. в части признания излишне списанными на расходы денежных сумм в размере 5611 920, 95 рублей, начисления пени по указанным эпизодам.

Решением суда от 30 марта 2009 г. в удовлетворении заявленных требований отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что обществом неправомерно списано на расходы сумма в размере 2 816 581,96 руб. по неотделимым улучшениям арендованного имущества. В соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ до момента возмещения арендодателем арендатору стоимости объекта основных средств и фактической оплаты произведенных капитальных вложений арендатор - общество не могло списать в полном объёме остаточную стоимость затрат на капитальные вложения, а только сумму амортизации, начисленную по указанным затратам, до 01.10.2008 г. Общество также незаконно списало сумму в размере 2 795 338,99 руб. по разработке проектно-сметной документации арендуемого объекта, так как в соответствии с п.2 ст.257 НК РФ стоимость проектных работ, направленных на модернизацию объекта включается в первоначальную стоимость арендуемых основных средств и, в соответствии с п.1 ст. 256 НК РФ, должна погашаться путем начисления амортизации. Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ только после возмещения арендодателем произведенных расходов арендатору, указанная стоимость погашается путем начисления амортизации у арендодателя.

Не согласившись с принятым решением, ООО "Бауцентр Рус" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, просило решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

Податель жалобы считает, что неотделимые улучшения и результат проектных работ по модернизации арендуемого объекта были реализованы арендодателю ООО "Краснодарский трубный завод", что для целей налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ является реализацией товаров. Статьи 256, 259 НК РФ, регламентирующие порядок амортизации, применению не подлежат.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган просит решение суда от 30 марта 2009 г. оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на неё.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ООО "Бауцентр Рус", г. Краснодар зарегистрировано за основным государственным регистрационным номером 1067746357524, осуществляет деятельность на основании Устава общества.

ООО "Бауцентр Юг" прекратило деятельность в форме юридического лица с 01.11.2008 года и реорганизовано путем присоединения к ООО "Бауцентр Рус" в качестве филиала "Южный" ООО "Бауцентр Рус" в г.Краснодаре.

ИФНС России N 5 по г. Краснодару на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 127 от 28.07.2008 года проведена выездная налоговая проверка ООО "Бауцентр Юг", реорганизованного в филиал ООО "Бауцентр Рус" "Южный" в г.Краснодаре по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 24.03.2006 по 31.12.2007 года.

Результаты проверки были оформлены актом выездной налоговой проверки от 04.12.2008 N 13-09/18436 дсп.

На основании вышеназванного акта зам.начальника ИФНС России N 5 по г.Краснодару было принято решение N13-09/19769 от 26.12.2008г. об отказе в привлечении общества к налоговой ответственности ввиду обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения в связи с реорганизацией предприятия и доначислении налогов в сумме 1 546 073 руб. и 86 252,42 руб. пени.

Не согласившись с указанным решением налоговой инспекции в части признания излишне списанными на расходы денежных сумм в размере 5 611 920,95 рублей, начисления пени по указанным эпизодам, заявитель, порядке статей 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации, обратился в арбитражный суд с заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований, указал на то, что расходы на проектные работы и реконструкцию, являющиеся неотделимыми улучшениями арендованного имущества, подлежат отнесению на стоимость этого имущества и могут быть списаны только путем начисления амортизации. После возмещения арендодателем стоимости неотделимых улучшений арендатору право на начисление амортизации принадлежит арендодателю.

При вынесении решения суд первой инстанции не учёл следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно ст. 247 НК РФ для российских организаций объектом налогообложения по налогу на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой. В силу п.п. 1 п. 1 ст. 248 , п. 1 ст. 249 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, под которыми признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии со ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Пунктом 2.2.11. акта выездной налоговой проверки общества установлено, что на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, отнесены расходы по капитальным вложениям в арендованные объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, в размере 2 816 581,96 рублей, произведенных арендатором - ООО "Бауцентр Юг" с согласия арендодателя - ООО "Краснодарский трубный завод", по адресу: г.Краснодар, ул. Селезнева, 4.

На основании п. 2 ст. 623 ГК РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Из материалов дела следует, что 01.04.2006 ООО "Бауцентр Юг" с ООО "Краснодарский трубный завод" был заключен договор аренды нежилого помещения. Пунктом 2.3 договора предусмотрено, что арендатор ООО "Бауцентр Юг" имеет право производить за счет собственных средств капитальный ремонт, реконструкцию и модернизацию в арендуемых помещениях с согласия арендодателя. При этом стоимость неотделимых улучшений, произведенных арендатором арендодателем не возвращается.

ООО "Бауцентр Юг" с согласия арендодателя - ООО "Краснодарский трубный завод", по адресу: г.Краснодар, ул. Селезнева, 4 произвело неотделимые улучшения арендованных объектов на сумму 2 816 581,96 рублей, что подтверждено следующими документами: по договору N 414 от 17.04.2006г. ООО "КубаньСтройСнаб" выполняло ремонтные работы; по договору N 20 от 03.07.2006 г. ООО "ТехСтройБезопасность" выполняло работы по монтажу, наладке средств охранно-пожарной сигнализации; по договору N1 от 19.09.2006 г. ООО "Брик" выполняло ремонтные работы; ООО "Стройиндустрия" выполняло ремонтные работы.

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

На основании п. 2.3 договора от 01.04.2006 г. и руководствуясь п.1 ст.258 НК РФ, ООО "Бауцентр Юг" в течение срока действия договора аренды осуществляло амортизацию. Амортизация была начислена ООО "Бауцентр Юг" в период с "01" декабря 2006 г. по "31" декабря 2006 г. в размере 23 471,52 рублей. Возражения по поводу начисления амортизации в данном периоде у налогового органа отсутствуют.

Пунктом 3 соглашения от 01.12.2006 к договору аренды от 01.04.2006 г. внесены изменения в п. 2.3.4 "по обоюдному согласию сторон, арендодатель возмещает арендатору стоимость неотделимых улучшений в размере 2 816 581,96 руб. без учета НДС. Расчеты между сторонами производятся в срок до 09.01.2007г. ООО "Бауцентр Юг" выписана счет-фактура от 10.01.2007 г. за работы в виде капитальных вложений в предоставленные в аренду объекты основных средств, в сумме 3 323 566,72 рубля, в т.ч. НДС 506 984,75 рублей. В соответствии с вышеуказанной счетом-фактурой общество отразило данные расчеты, в сумме 2 816 581,97 рублей, без НДС, в целях налогообложения, как по доходам, так и по расходам за 2007 год. Факт передачи неотъемлемых улучшений подтверждён также Актом приёма-передачи N КР-1 от 10.01.2007 г. между ООО "Бауцентр Юг" и ООО "Краснодарский трубный завод". Фактическая оплата указанных расходов произведена ООО "Краснодарский трубный завод" 26.09.2008 г.

Согласно учетной политики Общества на 2006-2007 г.г. учет доходов и расходов для целей налогообложения производится по методу начисления в соответствии со ст. 271, 272 НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 271 НК РФ в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). В силу п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Таким образом, 10.01.2007 г. ООО "Бауцентр Юг" реализовало ООО "Краснодарский трубный завод" неотъемлемые улучшения, что подтверждено актом приема-передачи и соглашением о расторжении договора, поэтому для целей налогообложения по налогу на прибыль должны учитываться также расходы, понесённые при осуществлении данных неотъемлемых улучшений. Аналогичная правовая позиция высказана в письмах Минфина РФ N 03-03-09/1/195 от 18 марта 2008 г. и N 03-03-06/1/334 от 29 мая 2007 г.

Так, согласно письму Минфина РФ N 03-03-09/1/195 от 18 марта 2008 г. сумма полученного возмещения расходов на проведение капитального ремонта и (или) создание неотделимых улучшений арендованного имущества учитывается арендатором для целей налогообложения прибыли в составе выручки от реализации. В соответствии с письмом Минфина РФ N 03-03-06/1/334 от 29 мая 2007 г. если договором аренды предусмотрена обязанность возмещения арендодателем стоимости получаемых улучшений имущества, то расходы арендатора следует рассматривать как произведенные в процессе выполнения работ (оказания услуг) для арендодателя.

Таким образом, арендатор должен отразить расходы по осуществлению неотъемлемых улучшений в составе материальных расходов согласно п.п. 1, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ. Арендатор вправе учесть расходы на неотделимые улучшения единовременно в полном размере после того, как передаст улучшенное имущество арендодателю.

Таким образом, при реализации обществом неотъемлемых улучшений, их стоимость на основании п. 1 ст. 248, п.1 ст. 249 НК РФ правомерно включена в доход как выручка от реализации. Датой получения дохода признаётся момент передачи неотделимых улучшений по акту приёмки-передачи, то есть 10.01.2007 г. Соответственно, на момент реализации, в соответствии со ст. 268 НК РФ, а также на основании применения в учете метода "начислений" (ст. 271, 272 НК РФ) у общества возник расход в виде остаточной стоимости проданных неотъемлемых улучшений.

На основании изложенного, общество правомерно списало на расходы на сумму 2 816 581,96 рублей по оплате неотделимых улучшений арендованных объектов по адресу: г. Краснодар, ул. Селезнева, 4.

Так же, как следует из материалов дела, пунктом 2.2.11. акта выездной налоговой проверки общества установлено, что на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, отнесена оплата стоимости проектно-изыскательских работ по разработке рабочего проекта "Торговый центр "Бауцентр", в сумме 2 795 338,99 рублей.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции сослался на п. 2 ст. 257 НК РФ, указав, что стоимость проектных работ, направленных на модернизацию объекта, включается в первоначальную стоимость арендуемых основных средств и, в соответствии с п.1 ст. 256 НК РФ, должна погашаться путем начисления амортизации. Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ только после возмещения арендодателем произведенных расходов арендатору, указанная стоимость погашается путем начисления амортизации у арендодателя.

Принимая решение по данному эпизоду, суд первой инстанции не учёл следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно ст. 247 НК РФ для российских организаций объектом налогообложения по налогу на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой. В силу п.п. 1 п. 1 ст. 248 , п. 1 ст. 249 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, под которыми признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии со ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Из материалов дела следует, что между ООО "Бауцентр-Юг" и ООО "Краснодарский трубный завод" заключено Соглашение о намерении от 03.04.2006г. о передаче во временное пользование нежилое здание литер Б, Б1, Б2, по адресу: г.Краснодар, ул. Селезнева, 4. Заключены договоры аренды - договор аренды здания литер Б от 01.09.2006г., N Б-2 от 01.10.2006г., Б-3 от 29.12.2006 г.

П. 4 Соглашения предусмотрено, что ООО "Бауцентр Юг" по поручению ООО "Краснодарский трубный завод" принимает на себя обязательства по заключению договоров и оплате этих работ от своего имени на выполнение проектно-изыскательских работ для строительства Торгового центра "Бауцентр" с организацией ООО "Стройпроект-ХХ1".

В соответствии с договором N 622-06 от 19.04.2006г. ООО "Стройпроект XXI" выполнил работы по разработке проектно-сметной документации для ООО "Бауцентр Юг" стоимостью 2 720 338,99 рублей, ООО "Архитектурная мастерская "Квадр" стоимостью 75 000,00 рублей.

Всего на расходы ООО "Бауцентр Юг" за 2007 год отнесена стоимость работ по разработке рабочего проекта "Торговый центр "Бауцентр" в арендуемом объекте, как неотъемлемые улучшения по Торговому центру, на основании соглашения от 03.04.2006 г. и вышеуказанной счету-фактуре, в размере 2 795 338,99 рублей (без учета НДС).

ООО "Бауцентр Юг" выписана счет-фактура от 28.03.2007г. N 15 в адрес арендодателя ООО "Краснодарский трубный завод" на сумму 3 298 500,00 рублей, в т.ч. НДС 503 161,02 рубля. Передача результатов проектно-изыскательских работ произведена Актом приёмки-передачи N 12 от 28.03.2007 г. Фактическая оплата проектных работ произведена ООО "Краснодарский трубный завод" в сентябре, октябре 2008 года (платежное поручение N99 от 14.10.2008 г., на сумму 2 263 572,16 рублей, N 93 от 26.09.2008 г., на сумму 1 034 927,84 рубля).

Таким образом, на основании ст. 268 НК РФ общество правомерно списало на расходы сумму 2 795 338, 99 руб. по оплате проектно-изыскательских работ для строительства Торгового центра "Бауцентр".

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что ООО "Брауцентр ЮГ", руководствуясь вышеизложенными нормами и выбранным методом начисления, правомерно списало сумму расходов 5 611 920,95 рублей (2 2816 581,96 + 2 795 338,99), необходимую при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, в момент возникновения доходов - в 2007 г. (при передаче неотъемлемых улучшений/результатов работ, до поступления денежных средств в счёт их оплаты). Налоговым органом неправомерно доначислен налог на прибыль в размере 1 346 861 руб. на указанную сумму (5 611 920,95 руб. * 24%).

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что данные требования были сформулированы как признание недействительным решения инспекции в части непринятия расходов и начисления пени. Суд апелляционной инстанции полагает, что, фактически, налогоплательщиком оспаривается доначисление налога на прибыль и пени, как результат непринятия расходов. В судебном заседании апелляционной инстанции налогоплательщик подтвердил, что суд апелляционной инстанции правильно понял суть его требований. Таким образом, предмет требований по делу судом апелляционной инстанции не изменяется.

При подаче заявления и апелляционной жалобы заявителем по платёжным поручениям N 00082 то 29.12.2008 г. (т.1 л.д.82) и N 207 от 20.04.2009 г. (т.3 л.д. 50) оплачена сумма госпошлины в размере 3000 руб., которая подлежит возмещению из бюджета.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271, (272 - только для определений) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30 марта 2009 г. по делу N А32-1571/2009-56/26 отменить.

Признать недействительным решение ИФНС России N 5 по г. Краснодару N 13-09/19769 от 26.12.2008 года в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 346 861 рубль и соответствующих пени.

ООО "Бауцентр Рус" возвратить из бюджета государственную пошлину в сумме 3000 руб.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

Е.В. Андреева Л.А Захарова