Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 февраля 2008 г. N 18АП-5802/2007

г. Челябинск

14 февраля 2008 г.

N 18АП-163/2008 Дело N А34-1382/2007

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Малышева М.Б., судей Чередниковой М.В., Баканова В.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Машировой Я.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Мачехина Александра Михайловича на решение Арбитражного суда Курганской области от 29 июня 2007 года по делу N А34-1382/2007 (судья Крепышева Т.Г.), при участии: от индивидуального предпринимателя Мачехина А.М. - Суханова С.П. (доверенность от 13.02.2008 N 974), от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану - Полынцевой О.Н. (доверенность от 26.03.2007 N 05-12/1445), Мурзич З.Ф. (доверенность от 28.12.2007 N 05-13/30841),

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Мачехин Александр Михайлович (далее - заявитель, налогоплательщик, ИП Мачехин А.М.) обратился в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании незаконным решения от 16.03.2007 N 14-17/5700, вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Кургану (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция ФНС России по г. Кургану).

Решением арбитражного суда первой инстанции от 29 июня 2007 года в удовлетворении заявленных требований ИП Мачехину А.М. отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 сентября 2007 года (т. 5, л. д. 147 - 151), решение Арбитражного суда Курганской области от 29 июня 2007 года по делу N А34-1382/2007 отменено, решение Инспекции ФНС России по г. Кургану от 16.03.2007 N 14-17/5700 признано недействительным.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 18 декабря 2007 года N Ф09-10509/07-С3 (т. 6, л. д. 25 - 27), вышеназванное постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 сентября 2007 года по делу N А34-1382/2007 отменено по основаниям, предусмотренным п. 2 ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дело направлено на новое рассмотрение в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Налоговым органом отзыв на апелляционную жалобу не представлен. Представителями Инспекции ФНС России по г. Кургану пояснено, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, а потому, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит. Также пояснено, что в ходе проведенных мероприятий налогового контроля установлен факт реализации ИП Мачехиным А.М. продукции собственного производства (изготовленных дров), что не подпадает под налогообложение единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Данный факт подтвержден свидетельскими показаниями, актами осмотра места осуществления ИП Мачехиным А.М. предпринимательской деятельности, информацией, полученной от Советского и Варгашинского лесхозов. Поскольку ИП Мачехиным А.М. не осуществлялся в установленном порядке учет доходов и расходов, при определении налоговых обязательств был применен расчетный метод в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации. В последующем, с учетом того, что ИП Мачехиным А.М. при представлении возражений на акт выездной налоговой проверки, были также представлены первичные документы, подтверждающие расходы индивидуального предпринимателя, данные расходы были учтены Инспекцией ФНС России по г. Кургану при доначислении заявителю сумм налогов, начислении пеней и привлечении к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений. Судом первой инстанции обоснованно не были приняты в качестве доказательств документы, представленные ИП Мачехиным А.М. при рассмотрении спора в суде первой инстанции, так как соответствующие документы не были представлены заявителем при проведении налоговым органом мероприятий налогового контроля, а ИП Мачехиным А.М.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и заслушав представителей лиц, участвующих в деле, приходит к выводу о наличии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС России по г. Кургану проведена выездная налоговая проверка ИП Мачехина А.М., по результатам которой составлен акт от 04.12.2006 N 14-17/128 (т. 2, л. д. 88 - 108).

Не согласившись с выводами проверяющего, ИП Мачехин А.М. представил возражения на акт выездной налоговой проверки (т. 2, л. д. 77 - 84), по результатам рассмотрения которых (т. 2, л. д. 75, 76) Инспекцией ФНС России по г. Кургану 27.12.2006 было принято решение N 14-17/27582 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 2, л. д. 66 - 69).

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией ФНС России по г. Кургану вынесено решение от 16.03.2007 N 14-17/5700 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л. д. 10 - 33), которым ИП Мачехин А.М. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 2 ст. 119 НК РФ, штрафам в сумме 124.936 руб. 00 коп. за непредставление в установленные сроки налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2004, 2005 гг.; п. 2 ст. 119 НК РФ, штрафам в сумме 74.968 руб. 00 коп. за непредставление в установленные сроки налоговых деклараций по единому социальному налогу за 2004, 2005 гг.; п. 2 ст. 119 НК РФ, штрафам в сумме 379.003 руб. 00 коп. за непредставление в установленные сроки налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2004 г. и за 4 квартал 2005 г.; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в сумме 18.181 руб. 00 коп. за неуплату НДФЛ за 2004, 2005 гг.; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в сумме 10.880 руб. 26 коп. за неуплату ЕСН за 2004, 2005 гг.; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в сумме 45.282 руб. 20 коп. за неуплату НДС за 4 квартал 2004 г. и за 4 квартал 2005 г. Также ИП Мачехину А.М. предложено уплатить доначисленные суммы налогов и начисленные суммы пеней соответственно: НДФЛ - 90.905 руб. 00 коп., 12.992 руб. 94 коп.; ЕСН - 60.311 руб. 00 коп., 4.487 руб. 86 коп.; НДС - 234.784 руб. 00 коп., 51.527 руб. 79 коп.; налог с продаж - 8.539 руб. 00 коп., 4.930 руб. 95 коп.

Основанием для доначисления налогоплательщику сумм налогов, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности послужило наличествующее, по мнению налогового органа, нарушение ИП Мачехиным А.М. положений пп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, выразившееся в неправомерном применении ИП Мачехиным А.М. специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, поскольку заявитель не осуществлял розничную продажу товара (дров), но осуществлял реализацию изготовленной им продукции (дров).

В целях определения налоговых обязательств ИП Мачехина А.М. налоговый орган применил положения пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Отказывая в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований, суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа, изложенными в оспариваемом налогоплательщиком решении и пришел к выводу о том, что факт совершения налогового правонарушения заинтересованным лицом доказан. Суд первой инстанции не принял в качестве доказательств представленные ИП Мачехиным А.М. дополнительные доказательства (договоры купли-продажи дров, заключенные между ИП Румянцевым Ю.В. и ИП Мачехиным А.М., счета-фактуры, квитанции к приходным кассовым ордерам).

С выводами суда первой инстанции нельзя согласиться.

В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Понятие розничной торговли приведено в ст. 346.27 НК РФ и не включает в себя реализацию субъектами предпринимательской деятельности, продукции собственного изготовления.

Налоговый орган установил факт изготовления ИП Мачехиным А.М. и последующей реализации дров на основании информации, предоставленной ФГУ "Советский лесхоз" об отпуске Мачехину А.М. дровяной древесины на основании выданных лесорубочных билетов, а также на основании проведенного 08.11.2006 и 25.01.2007 осмотра территории, используемой ИП Мачехиным А.М. для осуществления предпринимательской деятельности, и полученных свидетельских показаний.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что данные документы сами по себе не могут свидетельствовать о совершении ИП Мачехиным А.В. вменяемых ему налоговых правонарушений.

Протоколы осмотра территории, используемой ИП Мачехиным А.М. в целях осуществления предпринимательской деятельности (т. 1, л. д. 43, 44, 46, 48), представлены налоговым органом в материалы дела (т. 1, л. д. 122 - 124), равно как в материалы дела представлены фотоснимки, сделанные налоговым органом в ходе проведенного осмотра указанной территории (т. 3, л. д. 70 - 75). Согласно протоколам осмотра, на территории, используемой заявителем для осуществления предпринимательской деятельности, находятся "чурки" и дрова колотые, однако совершение ИП Мачехиным А.М. налоговых правонарушений, ни протоколы осмотра, ни фотоснимки подтверждать не могут, поскольку данные доказательства не относятся к периодам, подвергнутым налоговой проверки, а налоговым органом не установлен факт использования ИП Мачехиным А.М. "чурок" в целях изготовления дров (кроме того, в чем заключается отличие "чурок" от дров колотых, налоговым органом не пояснено, равно как не приведены ссылки на конкретные нормативные правовые акты, либо внутриведомственные акты, содержащие такое понятие, как "чурки"). Помимо изложенного, из содержания протоколов осмотра территории не представляется возможным установить, каким именно образом проверяющими определена кубатура "чурок" и дров колотых.

В соответствии с п. 2 ст. 100 НК РФ (с учетом условий п. 14 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования") в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности (п. 3 ст. 101 НК РФ).

Требования, предъявляемые к акту выездной налоговой проверки были сформулированы в частности, в пп. 1.11.2 п. 1.11 Инструкции от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах" (далее - Инструкция от 10.04.2000 N 60), утвержденной приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138.

Применительно к вышеперечисленным фактам, следует признать, что и акт выездной налоговой проверки, и решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, не отвечают ни требованиям п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 НК РФ, ни условиям п. п. 1.11, 3.2 Инструкции от 10.04.2000 N 60.

Акт выездной налоговой проверки должен отвечать следующим требованиям:

а) Объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных налогоплательщиком деяний (действий или бездействия). По каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены: вид налогового правонарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому данное правонарушение относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях организацией (индивидуальным предпринимателем) данными, связанными с исчислением и уплатой налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему; квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Налогового кодекса Российской Федерации, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены налогоплательщиком.

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основных на достаточных доказательствах;

б) Полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам налоговых правонарушений.

Каждый установленный в ходе проверки факт налогового правонарушения должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного налогоплательщиком правонарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным правонарушениям, в том числе: сведений о не представленных в налоговый орган налоговых декларациях; о правильности и полноте отражения финансово - хозяйственных операций в бухгалтерском учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком правонарушения и т.д.;

в) Четкость, лаконичность и доступность изложения. Содержащиеся в акте формулировки должны исключать возможность двоякого толкования; изложение должно быть кратким, четким, ясным, последовательным и, по возможности, доступным для лиц, не имеющих специальных познаний в области бухгалтерского учета.

В данном случае, напротив, материалы проверки основаны на субъективных предположениях проверяющего должностного лица налогового органа, но не документально подтвержденных фактах; указывая на наличие "чурок" и "дров колотых" (при этом каким образом проверяющим должностным лицом установлено, что дрова являются именно колотыми, а не полученными в результате распиловки, из материалов выездной налоговой проверки также не следует), возможно, проверяющее должностное лицо налогового органа, в действительности преследовало цель обеспечить доступность изложения выявленных обстоятельств, однако напротив, привело к двоякому толкованию установленных фактов.

Как отмечено выше, федеральные законы, нормативные правовые акты и внутриведомственные акты не содержат такого понятия, как "чурки" (исключение составляют лишь Межотраслевые нормы выработки, времени и нормативы численности на подготовительные и вспомогательные работы в лесозаготовительном производстве, утвержденные постановлением Минтруда России от 21.04.1993 N 90, Правила по охране труда в лесозаготовительном, деревообрабатывающем производствах и при проведении лесохозяйственных работ ПОТ РМ 001-97, утвержденные постановлением Минтруда и соцразвития России от 21.03.1997 N 15, Типовая инструкция по охране труда для слесарей, занятых на ремонте и обслуживании машин и оборудования, утвержденная Департаментом лесного хозяйства Минэкономики России 15.12.1997, Правила безопасности при строительстве линий электропередачи при производстве электромонтажных работ РД 153-34.3-03.285-2002, утвержденные РАО "ЕЭС России" 16.08.2002, - однако в контексте вышеперечисленных документов употребляется лишь слово "чурка", но не приводится его конкретного значения).

Использование слова "чурка" в судебных актах в рамках уголовного судопроизводства (кассационное определение Верховного Суда Российской Федерации от 27.10.2006 по делу N 88-о06-46, кассационное определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.04.2006 по делу N 47-о06-27, кассационное определение Верховного Суда Российской Федерации от 17.08.2005 по делу N 53-о05-38, кассационное определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2005 по делу N 50-о05-15), также не дает определенного понятия указанного слова, а потому, не может быть использовано в рамках налоговых правоотношений при определении налоговых обязательств ИП Мачехина А.М.

В соответствии с п. 1 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Учитывая отсутствие понятия слова "чурка" как в нормах законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, так и в иных вышеперечисленных отраслях законодательства, следует обратиться к иным источникам, которые могли бы внести ясность в спорную ситуацию.

В Словаре русского языка С.И. Ожегова (М.: ООО "Издательство Оникс": ООО "Издательство "Мир и образование", 2007) дано следующее значение слова чурка - короткий обрубок дерева, металла (с. 1164).

Также в Словаре русского языка С.И. Ожегова приведено значение слова дрова - пилёные или расколотые деревья, употр. как топливо (с. 229).

Таким образом, Инспекцией ФНС России по г. Кургану, фактически не произведено разграничение древесины в виде "чурок", от древесины в виде "дров" (и даже для должностных лиц налогового органа, как установлено в ходе рассмотрения апелляционной жалобы, представляется затруднительным пояснить наличие различий между "чурками" и дровами), тогда как, указывая на то, что ИП Мачехиным А.М. осуществлялось именно, изготовление продукции собственного производства (дров колотых), заинтересованное лицо обязано доказать и документально подтвердить, каким образом данный факт установлен, в том числе, на основании фактов, а не предположений, подтвердить, из какого первичного материала заявителем осуществлялось изготовление дров. Письменные пояснения должностного лица налогового органа, проводившего выездную налоговую проверку в отношении определения им понятий "чурки" и "дрова колотые", данные при рассмотрении апелляционной жалобы, приобщены к материалам дела.

В рассматриваемой ситуации предпринимательскую деятельность ИП Мачехина А.М., связанную с реализацией дров, следует рассматривать не в статике, но в динамике ее развития; соответственно, то, что налоговым органом зафиксировано в вышеупомянутых протоколах осмотра, и на фотоснимках, никоим образом не может свидетельствовать о том, что ИП Мачехиным А.М. в периоды, подвергнутые выездной налоговой проверке, осуществлялась реализация продукция собственного производства - дров, изготовленных силами ИП Мачехина А.М., либо привлеченных в целях изготовления дров, иных лиц.

Таким образом, протоколы осмотра территории и сделанные заинтересованным лицом фотоснимки не могут быть использованы в качестве одного из доказательств вменяемых ИП Мачехину А.М. налоговых правонарушений.

Кроме того, из протокола опороса ИП Мачехина А.М., статус которого определен проверяющими, как "свидетеля" (т. 1, л. д. 125, 126), не следует, что заявителем был подтвержден факт изготовления дров, напротив, из пояснений, данных ИП Мачехиным А.М. усматривается, что им, как субъектом предпринимательской деятельности осуществлялась лишь реализация дров.

Помимо вышеуказанного, ИП Мачехин А.М., в рамках проводимой в отношении него выездной налоговой проверки, не является свидетелем, и статус его не определяется нормами ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации.

Такого вида доказательства, как "протокол допроса налогоплательщика", действующее законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не предусматривает.

В то же время, пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ предоставляет налоговым органам право вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением законодательства о налогах и сборах.

Отсутствие в Налоговом кодексе Российской Федерации требований, предъявляемых к итоговому документу, составляемому должностным лицом налогового органа по итогам допроса проверяемого налогоплательщика, не означает, что проверяющими должностными лицами налогового органа не должны быть соблюдены основные права и свободы человека и гражданина.

Частью 1 статьи 51 Конституции Российской Федерации установлено, что никто не обязан свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников, круг которых определяется федеральным законом.

Из содержания протокола допроса "свидетеля" Мачехина А.М., следует (т. 1, л. д. 125), что Мачехин А.М., лишь предупрежден в соответствии со ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации, об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, - то есть, фактически, ИП Мачехин А.М., не обладающий достаточными познаниями в области права, при проведении допроса получил, прежде всего, негативную информацию о том, что отказ от дачи показаний влечет применение к нему мер ответственности, и не получил информации о том, что он может воспользоваться правами, закрепленными в части 1 статьи 51 Конституции Российской Федерации.

В материалах дела имеется письмо ФГУ "Советский лесхоз" от 18.01.2007 N 08 (т. 1, л. д. 136), из содержания которого следует, что "_ИП Мачехиным А.М. по лесорубочным билетам 2003-2005г.г. фактически заготовлено и вывезено 3427 куб.м. ликвидной древесины. Из 3427 куб.м. можно произвести дров 3427 куб.м. за вычетом 2%, которые уходят на опил при раскряжовке хлыста на сортимент по 0,5 м. (данный коэффициент 2% выведен из практической работы, официальных таблиц в лесхозе нет)". Данные о том, что ИП Мачехиным А.М. в 2003 году осуществлена заготовка леса в объеме 575 куб.м. получена налоговым органом на основании свидетельских показаний директора ФГУ "Советский лесхоз" (т. 1, л. д. 13, 14, 140 - 142). Методика определения количества дров из лесопродукции также была пояснена директором Варгашинского лесхоза при проведении допроса (т. 1, л. д. 146).

Информация о заготовке и вывозе ИП Мачехиным А.М. дровяной ликвидной древесины в количестве 2.834 куб.м. в период с 2003 г. по 2005 г. предоставлена также налоговому органу Варгашинским лесхозом (письмо от 17.11.2006 N 108, т. 1, л. д. 149). Также Варгашинским лесхозом налоговому органу представлены акты освидетельствования мест рубок (т. 1, л. д. 150, т. 2, л. д. 1 - 7).

ИП Мачехиным А.М. представлен агентский договор, заключенный заявителем (принципалом) 01.04.2003 с ИП Румянцевым Ю.В. (агентом) (т. 2, л. д. 147 - 149), в соответствии с которым ИП Румянцев А.В. обязывался по поручению ИП Мачехина А.М., от своего имени, но за счет принципала осуществлять действия по получению у лесхозов лесорубочных билетов, заготовке древесины и участию в аукционах.

В материалы дела налогоплательщиком также представлены отчеты агента об исполнении поручения (не содержащие подписей ИП Мачехина А.М. и ИП Румянцева Ю.В.), из содержания которых следует, что агентом осуществлен закуп древесины в Советском и Варгашинском лесхозах (т. 3, л. д. 8, 23, 42); в ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговым органом были получены копии актов освидетельствования мест рубок (т. 2, л. д. 1 - 7), копии ордеров на отпуск лесопродукции (т. 1, л. д. 84 - 92) и копии лесорубочных билетов (т. 3, л. д. 66 - 69).

Между тем, данные документы не могут подтвердить факт изготовления ИП Мачехиным А.М., а равно, ИП Румянцевым Ю.В. дров из заготовленной дровяной древесины, и последующую реализацию налогоплательщиком продукции собственного производства.

Акты освидетельствования мест рубок при любых условиях не могут быть признаны доказательствами факта заготовки ИП Мачехиным А.М. древесины, поскольку не содержат наименование лесозаготовителя (за исключением акта от 15.04.2006, т. 2, л. д. 7), не содержат подписи лесозаготовителя, равно как не позволяют установить, кем именно из присутствовавших при проведении освидетельствования мест рубок подписаны указанные акты.

Доказательств соблюдения лесхозом условий п. 64 Правил отпуска древесины на корню в лесах Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.06.1998 N 551, лесхозом не представлено, а налоговый орган в ходе проведенных мероприятий налогового контроля не воспользовался правом запросить у лесхоза дополнительную информацию в отношении проведения освидетельствования мест рубок.

Учитывая изложенное, акты освидетельствования мест рубок, составленные без указания лесопользователя, не содержащие данных об их подписании представителями конкретных сторонних организаций (присутствующих), в отсутствие доказательств надлежащего извещения лесопользователя о времени и месте освидетельствования, нельзя отнести к доказательствам совершения налогоплательщиком налоговых правонарушений. Соответственно, указанные акты освидетельствования не могут подтверждать и фактическое количество заготовленной неким лесопользователем древесины.

Что же касается сведений, сообщенных Инспекции ФНС России по г. Кургану ФГУ "Советский лесхоз" (т. 1, л. д. 136), то данные сведения являются документально неподтвержденными. В отличие от Варгашинского лесхоза, ФГУ "Советский лесхоз" не представлены ни ордера на отпуск лесопродукции, ни акты освидетельствования мест рубок.

Кроме того, указание налогового органа на то, что одним из оснований для применения норм пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, явились свидетельские показания директоров вышеозначенных лесхозов (т. 1, л. д. 141, 142, 146), а также информация, предоставленная лесхозами (т. 1, л. д. 143, 149), не может подтверждать обоснованность применения Инспекцией ФНС России по г. Кургану именно, расчетного метода, поскольку из содержания протоколов допроса свидетелей следует, что директорами лесхозов даны предположительные сведения о возможном изготовлении определенного количества дров из соответствующего количества заготовленной древесины.

Правом, предоставленным налоговым органам пп. 12 п. 1 ст. 31 НК РФ, Инспекция ФНС России по г. Кургану не воспользовалась.

Помимо изложенного, ордер на отпуск лесопродукции от 13.01.2004 N 5612 выдан не ИП Мачехину А.М., но иному лицу - Мачехину Александру Витальевичу (т. 1, л. д. 86).

Таким образом, факт заготовки леса в данной ситуации не может быть подтвержден полученными заинтересованным лицом от налоговых органов документами, соответственно, у налогового органа не имелось оснований для использования количества заготовленной древесины в целях определения налоговых обязательств ИП Мачехина А.М.

Из содержания имеющихся в материалах дела лесорубочных билетов (т. 3, л. д. 66 - 69), следует, что лесорубочные билеты были выписаны не только на рубку дровяной, но и на рубку деловой древесины (т. 3, л. д. 66 - 69); данному факту, с учетом Правил учета, хранения, заполнения и выдачи лесопользователю лесорубочных билетов, ордеров и лесных билетов, утвержденных приказом МПР России от 12.08.2002 N 522 и с учетом Правил учета, хранения, заполнения и выдачи лесопользователю лесорубочных билетов, ордеров и лесных билетов, утвержденных приказом МПР России от 12.08.2003 N 729, налоговым органом также не дано надлежащей оценки, хотя данный факт имеет одно из основополагающих значений в целях установления фактических обстоятельств, так как даже в том случае, если бы Инспекцией ФНС России по г. Кургану был бы надлежащим образом установлен факт заготовки ИП Мачехиным А.М., деловой и дровяной древесины, надлежало также установить цели использования полученной древесины (предпринимательская деятельность; для личного, семейного использования; для оказания безвозмездной помощи малоимущим и т.п.).

Особенно актуальным является раскрытие этого обстоятельства в свете того, что исходя из содержания договоров купли-продажи от 13.07.2004 (т. 1, л. д. 44) и от 12.11.2004 (т. 1, л. д. 47), свидетельств о регистрации права (т. 1, л. д. 43, 46), Мачехиным А.М. были приобретены жилые помещения - квартиры в доме, расположенном по адресу: Курганская область, г. Курган, переезд Мало-Чаусовский, дом 2. Именно по указанному адресу налоговым органом производился осмотр (обследование) (т. 1, л. д. 122 - 124), соответственно, заинтересованному лицу определенно и однозначно следовало доказать тот факт, что если "изготовление дров" со стороны Мачехина А.М., в действительности наличествует, то и осуществляться оно должно в целях предпринимательской деятельности, но не в личных, семейных целях.

Кроме того, как отмечено выше, налоговым органом не установлен факт использования заготовленной древесины в целях изготовления продукции - дров, и последующей реализации данной продукции ИП Мачехиным А.М.

Одним из основных доказательств совершения ИП Мачехиным А.М. налогового правонарушения, по мнению налогового органа, являются свидетельские показания Трачук Р.И. и Надточеева В.И.

Между тем, из свидетельских показания Надточеева В.И. (т. 1, л. д. 133 - 135) следует, что данное лицо является знакомым ИП Мачехина А.М., какие-либо трудовые отношения между указанными лицами отсутствуют, какие именно услуги, не получая вознаграждения, оказывал Надточеев В.И. Мачехину А.М., проверяющим не установлено (одновременно Надточеев В.И. указал, что не оказывал ИП Мачехину А.М. услуг по переработке леса), факт наличия трудовых отношений между ИП Мачехиным А.М. и Трачук Р.И., Надточеевым В.И. не подтвержден; ответ Надточеева В.И. на вопрос представителя налогового органа "кто колол дрова?" - "два, не более человека во дворе" не может подтверждать факт реализации ИП Мачехиным А.М. продукции собственного производства, так как изначально Инспекцией ФНС России по г. Кургану не выяснялся вопрос на предмет того, что Мачехин А.М., как физическое лицо, не ограничен в праве "колоть дрова" для собственных нужд, но не в целях осуществления предпринимательской деятельности.

Из показаний, данных Трачук Р.И. (т. 1, л. д. 127 - 130) следует, что данное лицо работало у ИП Мачехина А.М. сторожем, однако Трачук Р.И. осуществляла учет продажи дров и ГСМ, начисляла заработную плату водителям; со слов Трачук Р.И. налоговым органом установлено, что ИП Мачехиным А.М. не осуществлялось приобретение дров для дальнейшей перепродажи, но приобреталась лесопродукция для изготовления дров.

В подтверждение свидетельских показаний Трачук Р.И. представлены некие "копии тетради, в которых фиксировались заявки по телефонам" (т. 1, л. д. 131, 132).

Таким образом, показания Трачук Р.И. являются не только противоречивыми, но и документально неподтвержденными, в связи с чем, не имеется основания для принятия данных показаний, как изобличающих ИП Мачехина А.М. в совершении им вменяемых ему налоговым органом налоговых правонарушений.

Кроме того, каким именно образом, сторож Трачук Р.И., в силу занимаемой ею должности, осуществляла учет продажи дров и горюче-смазочных материалов, осуществляла функции диспетчера, осуществляла начисление заработной платы водителям, проверяющим должностным лицом не выяснялось, равно как, не выяснялось то, в силу каких именно специфических особенностей работы сторожа, Трачук Р.И. стали известны столь подробные факты "осуществления" заявителем предпринимательской деятельности, связанной с "изготовлением" дров. Данные противоречия проверяющим должностным лицом Инспекции ФНС России по г. Кургану устранены не были.

Кроме того, опять же следует обратиться к нормам п. п. 3, 5 ст. 90 НК РФ.

Ни протокол допроса Трачук Р.И., ни протокол допроса Надточеева В.И., не содержат указания на то, что вышеперечисленным лицам разъяснены права, установленные частью 1 статьи 51 Конституции Российской Федерации; также, как и в случае со "свидетелем" Мачехиным А.М., налоговый орган ограничился лишь упоминанием об обязанностях и об ответственности лиц, допрашиваемых в качестве свидетелей, но не счел возможным указать на то, что у свидетелей существуют не только обязанности, но и определенные права.

С учетом вышеизложенного, протоколы допроса свидетелей не могут быть признаны допустимыми доказательствами в силу условий ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Что же касается предоставленной Трачук Р.И. некой "копии тетради" (т. 1, л. д. 131, 132) (при этом получение данного документа и использование его в качестве одного из доказательств того или иного факта, нельзя признать легитимным, так как вопросы получения доказательств регламентированы нормами п. 1 ст. 93 НК РФ, которые в данном случае, заинтересованным лицом не соблюдены), то данный документ, не доказывает что-либо, поскольку приведенные в нем формулировки "20/8 ЗИЛ 2400 Крутикова 94 колотые шофер Виктор", "Тополя Конечная 2а Коркина чурки", "Наша Наташа", "прожиточный минимум 21/7 2004 г. пенсионер по коммун услугам льготы-деньги", "сырые колотые 2200", "а если чурки только вечером 2200 р", "чурки не возили - мало входит", помимо того, что не имеют ничего общего с порядком оформления финансово-хозяйственных операций, не подтверждают ни реализацию приобретенных "колотых дров", ни реализацию "дров собственного изготовления".

При рассмотрении дела в суде первой инстанции ИП Мачехиным А.М. представлены договоры купли-продажи дров, заключенные между ИП Румянцевым Ю.В. (продавцом) и ИП Мачехиным А.М. (покупателем), заключенные в периоды, подвергнутые налоговому контролю (т. 3, л. д. 1 - 4, 16 - 19, 35 - 38), протоколы согласования договорной цены, спецификации к договорам, квитанции к приходным кассовым ордерам в подтверждение оплаты приобретенного ИП Мачехиным А.М. товара, товарные накладные, счета-фактуры (т. 1, л. д. 5, 6, 9 - 15, 20, 21, 24 - 34, 39, 40, 43 - 54).

Факт утраты ИП Румянцевым Ю.В. статуса индивидуального предпринимателя 01.01.2005 (т. 3, л. д. 55 - 57), не имеет значения, равно как не имеет значения тот факт, осуществлял, или не осуществлял ИП Румянцев Ю.В., исчисление и уплату налогов с полученных им от продажи дров, доходов, поскольку фактические затраты налогоплательщика-заявителя, связанные с приобретением дров, подтверждены документально. ИП Мачехин А.М. не несет ответственности за деяния своего контрагента по сделкам.

При этом проведение встречной проверки Румянцева Ю.В. являлось обязательным, исходя из решения Инспекции ФНС России по г. Кургану о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении ИП Мачехина А.М.

Учитывая изложенное, доводы представителей заинтересованного лица, высказанные в судебном заседании при рассмотрении апелляционной жалобы, о том, что встречная проверка ИП Румянцева Ю.В. не повлияла бы на выводы налогового органа, противоречат имеющимся в деле доказательствам, а доводы представителей Инспекции ФНС России по г. Кургану об отсутствии возможности проведения встречной проверки контрагента ИП Мачехина А.М., по причине отсутствия возможности установления места жительства Румянцева Ю.В., также опровергаются имеющимися в материалах дела доказательствами (т. 4, л. д. 87, 88).

Суд первой инстанции необоснованно не принял в качестве доказательств представленные ИП Мачехиным А.М. документы, поскольку факт непредставления данных документов налоговому органу в ходе проведения им мероприятий налогового контроля, не доказан со стороны Инспекции ФНС России по г. Кургану.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции представителем ИП Мачехина А.М. были даны пояснения на предмет того, что в реальности, все без исключения документы были представлены в налоговый орган заявителем, при подаче им возражений на акт выездной налоговой проверки. Реестр документов составлен налоговым органом в одностороннем порядке, а потому, не может подтверждать наличие либо отсутствие определенных документов, переданных ИП мачехиным А.М. Инспекции ФНС России по г. Кургану.

Исходя из презюмируемой добросовестности налогоплательщика, а также с учетом того, что Инспекцией ФНС России по г. Кургану не доказан факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, у суда апелляционной инстанции нет оснований полагать о том, что ИП Мачехин А.М. осуществлял реализацию продукции собственного производства, но не осуществлял перепродажу дров, приобретенных у ИП Румянцева Ю.В., а также, полагать о том, что ИП Мачехиным А.М. в налоговый орган не были представлены вышеупомянутые документы при представлении возражений на акт выездной налоговой проверки.

Помимо изложенного, Румянцев Ю.В., как отмечено выше, не был допрошен в качестве свидетеля должностным лицом налогового органа, проводившим выездную налоговую проверку.

Таким образом, выводы заинтересованного лица о совершении ИП Мачехиным А.М. налоговых правонарушений основаны не на фактах, но на предположениях.

Кроме того, применение налоговым органом в рамках пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, лишь расчетного метода в целях определения налоговых обязательств ИП Мачехина А.М., при любых условиях не может быть признано легитимным и потому, что фактическое количество древесины в любом случае не было установлено Инспекцией ФНС России по г. Кургану, соответственно, в том случае, если бы факт совершения ИП Мачехиным А.М. налоговых правонарушений был бы в действительности установлен и подтвержден, в целях определения налоговых обязательств заявителя заинтересованное лицо должно было использовать данные об иных аналогичных налогоплательщиках.

Действительно, статьей 57 Конституции Российской Федерации установлена обязанность каждого по уплате законно установленных налогов и сборов.

В то же время, положения статьи 57 Конституции Российской Федерации не должны истолковываться произвольно, и не свидетельствуют о том, что налоговый орган может обратить к взысканию с налогоплательщика произвольно доначисленные ему суммы налогов, и вне соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика.

Статьей 18 Конституции Российской Федерации установлено, что права и свободы человека и гражданина являются непосредственно действующими. Они определяют смысл, содержание и применение законов, деятельность законодательной и исполнительной власти, местного самоуправления и обеспечиваются правосудием.

Все равны перед законом и судом (часть 1 статьи 19 Конституции Российской Федерации).

Частью 1 статьи 45 Конституции Российской Федерации установлено, что государственная защита прав и свобод человека и гражданина в Российской Федерации гарантируется.

Стремление налогового органа доказать факт совершения ИП Мачехиным А.М., вменяемого ему налогового правонарушения, не может явиться поводом для нарушения баланса публичного и частного интересов, и не должно приводить к тому, что определение налоговых обязательств налогоплательщика производится не на документально подтвержденных фактах, но на субъективных предположениях.

Учитывая наличие вышеизложенных обстоятельств, решение суда первой инстанции подлежит отмене.

Представители лиц, участвующих в деле, в судебном заседании при рассмотрении апелляционной жалобы пояснили, что ранее выданный 30.10.2007 судом апелляционной инстанции исполнительный лист N 001663 на взыскание с Инспекции ФНС России по г. Кургану в пользу ИП Мачехина А.М. 1.150 руб. в возмещение расходов по уплате им государственной пошлины, к исполнению не предъявлялся, а соответствующая сумма не взыскана с налогового органа в пользу налогоплательщика. Таким образом, расходы по уплате государственной пошлины подлежат взысканию с Инспекции ФНС России по г. Кургану в пользу заявителя на основании ч. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (в том числе с учетом уплаты ИП Мачехиным А.М. 1.000 руб. государственной пошлины при подаче заявления о принятии обеспечительных мер при рассмотрении дела в суде первой инстанции).

Руководствуясь частью 1 статьи 110, статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 29 июня 2007 года по делу N А34-1382/2007 отменить.

Требования, заявленные Мачехиным Александром Михайловичем, 21.08.1968 г. р., уроженцем с. Семискуль, Мокроусовского района Курганской области, проживающим: г. Курган, ул. Гоголя, дом 2, квартира 32, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя администрацией г. Кургана 19.06.1995 за номером 12207, Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Кургану Курганской области 15.12.2004 за основным государственным регистрационным номером 304450135000202, удовлетворить.

Признать незаконным решение от 16.03.2007 N 14-17/5700 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Кургану в отношении индивидуального предпринимателя Мачехина Александра Михайловича, как несоответствующее требованиям пп. 4, 7 п. 1 ст. 31, ст. 75, п. 1 ст. 93, п. 3 ст. 101, п. 2 ст. 119, п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану в пользу индивидуального предпринимателя Мачехина Александра Михайловича в возмещение расходов по уплате государственной пошлины 1.100 (одну тысячу сто) рублей.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану в пользу индивидуального предпринимателя Мачехина Александра Михайловича в возмещение расходов по апелляционной жалобе государственную пошлину в сумме 50 (пятьдесят) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу: http:// www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.Б. Малышев

Судьи

М.В. Чередникова В.В. Баканов