Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 февраля 2008 г. N 18АП-159/2008

г. Челябинск

04 февраля 2008 г.

Дело N А76-17381/2007

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Тремасовой-Зиновой М.В., судей Пивоваровой Л.В., Чередниковой М.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Андреевой Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 26 ноября 2007 года по делу N А76-17381/2007 (судья Елькина Л.А.), при участии: от закрытого акционерного общества "Карабашмедь" - Мокеровой Е.Ю. (доверенность N 70 от 04.10.2007), Яблонского А.М. (доверенность N 69 от 04.10.2007), Орлова Д.А. (доверенность N 67 от 04.10.2007), Дмитриной С.Н. (доверенность N 71 от 04.10.2007), Глуховой О.В. (доверенность N 68 от 04.10.2007), от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области - Колесниковой Н.В. (доверенность N 36 от 09.03.2007), Ильиной М.В. (доверенность N 42 от 30.03.2007), Булаевой Т.Н. (доверенность N 58 от 28.11.2007), Елисеевой Т.В. (доверенность N 44 от 20.04.2007), Истомина С.Ю. (доверенность N 41 от 30.03.2007),

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Карабашмедь" (далее - ЗАО "Карабашмедь", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) N 49 от 29.06.2007 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

До принятия решения по существу спора обществом было заявлено и судом в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), удовлетворено ходатайство об уточнении заявленных требований (т. 7, л.д. 79-80), в связи с чем были рассмотрены требования о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части: привлечения общества к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций - в виде штрафа в сумме 5 701 843 руб. по налогу на добычу полезных ископаемых - в виде штрафа в сумме 4 831 руб., по п. 4 ст. 114, п. 2 ст. 112 НК РФ - в сумме 1 166 руб., в части привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 397 217 руб. за неперечисление налога на доходы физических лиц, а также в части предложения уплатить недоимку по налогам, в том числе: по налогу на добавленную стоимость - в сумме 146 451 835 руб., по налогу на прибыль - в сумме 28 509 215 руб., по налогу на добычу полезных ископаемых - в сумме 24 154 руб., и в части предложения уплатить пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе: по налогу на добавленную стоимость - в сумме 1 451 635 руб., по налогу на прибыль - в сумме 6 177 348 руб., по налогу на добычу полезных ископаемых - в сумме 6490 руб., за несвоевременное перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц - в части, соответствующей несвоевременно перечисленной сумме налога.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 26 ноября 2007 г. требования общества были удовлетворены частично, оспариваемое решение налогового органа было признано недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налогов, в том числе: налога на прибыль - в виде штрафа в сумме 5 701 843 руб., налогу на добычу полезных ископаемых - в виде штрафа в сумме 1 436, 60 руб., по ст. 123 НК РФ - за ненадлежащее выполнение обязанностей налогового агента - в виде штрафа в сумме 397 217 руб., а также в части предложения уплатить: НДС - в сумме 146 451 835 руб., налог на прибыль - в сумме 28 509 215 руб., налог на добычу полезных ископаемых - в сумме 1352 руб., и соответствующие пени. В остальной части в удовлетворении требований ЗАО "Карабашмедь" было отказано.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда изменить, в удовлетворении требований ЗАО "Карабашмедь" отказать.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указал на то, что в соответствии с п. 20 ст. 20 НК РФ ЗАО "Карабашмедь" и ЗАО "Кыштымский медеэлектролитный завод" (далее - ЗАО "КМЭЗ") являются взаимозависимыми лицами, при этом ЗАО "КМЭЗ" является основным кредитором заявителя. В преддверии процедуры банкротства из активов должника были выведены основные средства. Часть имущества заявителя на основании договоров мены, купли-продажи, финансовой аренды (лизинга) перешло к ЗАО "КМЭЗ", часть имущества после совершения ряда сделок была передана в уставный капитал ООО "Имком", которое также является взаимозависимым лицом по отношению к ЗАО "КМЭЗ". Вышеуказанное имущество ЗАО "КМЭЗ" и ООО "Имком" передали заявителю на основании договоров аренды (лизинга). По мнению налогового органа, материалами проверки подтвержден факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль в виде завышения расходов на сумму арендных платежей, так как были оформлены документы по искусственному движению имущества.

Доначисление налога на добавленную стоимость было произведено в связи с тем, что сделки по реализации товаров (услуг) на условиях рассрочки платежа совершены взаимозависимыми лицами (ООО "Имком", ЗАО "КМЭЗ", ООО "КМЗ"), и деловая цель сделок состояла в получении налоговой выгоды в виде уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость. Кредиторская задолженность образовалась в результате хозяйственных операций, не соответствующих понятиям реализации (по смыслу положений Налогового Кодекса Российской Федерации) и экономической (предпринимательской) деятельности (по смыслу Гражданского Кодекса Российской Федерации), поэтому у общества не было оснований для применения налоговых вычетов в соответствии с п. 10 ст. 2 Федерального Закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ.

Налоговый орган также указал, что им обоснованно было произведено доначисление налога на добычу полезных ископаемых, так как расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определена обществом неверно: в сумму затрат не были включены суммы налога на добычу полезных ископаемых и арендной платы за земельные участки, используемые для разработки Серебрянского месторождения, начисленные за текущий налоговый период. По мнению налогового органа, им правомерно были применены положения п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ, так как нарушения, за которые общество привлечено к налоговой ответственности оспариваемым решением, были совершены в течение 12 месяцев со дня вступления в законную силу предыдущего решения налогового органа N 879 от 03.10.2005 о применении налоговых санкций.

ЗАО "Карабашмедь" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором указало, что с доводами налогового органа не согласно, просит решение суда оставить без изменения.

В обоснование доводов отзыва заявитель указал, что он обоснованно, в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, отнес арендные (лизинговые) платежи к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и включил их в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. По мнению общества, налоговый орган не представил доказательств того, что операции по аренде имущества были учтены заявителем не в соответствии с их экономическим смыслом либо они не были обусловлены разумными экономическими или иными причинами. Сделки по отчуждению обществом имущества совершены в 2001 году, то есть за пределами проверяемых периодов, они были учтены в соответствующих периодах для целей налогообложения, никем не оспорены, требования о применении последствий недействительности ничтожных сделок не заявлены. Право собственности арендодателей на имущество, переданное заявителю в аренду, зарегистрировано в установленном законом порядке и никем не оспорено. Взаимозависимость участников сделок не повлияла на условия договоров и результаты хозяйственной деятельности, кроме того, взаимозависимость сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды недействительной. Общество также указало на то, что получение налоговой выгоды не являлось и не могло являться целью заключения договоров аренды между ЗАО "Карабашмедь" и ЗАО "КМЭЗ", ООО "Имком", ЗАО "КМЗ" и ООО "Уралмедьфонд". Основная часть имущества, арендуемого обществом, была создана силами и за счет средств ЗАО "КМЭЗ" ООО "Уралмедьфонд" и никогда не находилась в собственности ЗАО "Карабашмедь".

Общество также указало на то, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость являлось обязанностью налогоплательщика в силу пункта 10 статьи 2 Федерального Закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, так как до 01.01.2006 момент определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в соответствии с учетной политикой предприятия был определен как день оплаты.

Налогоплательщик сослался на то, что при доначислении налога на добычу полезных ископаемых налоговым органом необоснованно были учтены показатели налога, начисленного за текущий, а не предыдущий налоговый период. Основания для увеличения налоговых санкций в соответствии с п. 2 ст.112, п. 4 ст. 114 НК РФ у налогового орган, по мнению налогоплательщика, отсутствовали, так как со дня привлечения ЗАО "Карабашмедь" к налоговой ответственности за предыдущее налоговой правонарушение прошло более 12 месяцев. Заявитель также сослался на то, что у налогового органа отсутствовали основания для привлечения его к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ, так как обязанность по перечислению в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц была им исполнена до принятия оспариваемого решения.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

В связи с отсутствием возражение сторон в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ решение пересматривается арбитражным апелляционным судом в обжалуемой налоговым органом части.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, заслушав объяснения представителей заявителя и заинтересованного лица, не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Карабашмедь" по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов, в том числе: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых - за период с 01.01.2005 по 17.01.2007, налога на доходы физических лиц - за период с 01.01.2004 по 17.01.2007, о чем был составлен акт N 438 от 05.062.2007 (т.1, л.д. 95-126).

По результатам рассмотрения акта проверки и возражений на него, представленных налогоплательщиком (т. 5, л.д. 1-9), зам. начальника налогового органа было принято оспариваемое решение N 49 от 29 июня 2007 г. (т.1, л.д. 127-150, т. 2, л.д. 1-15).

Указанным решением налогоплательщик был привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогов, в том числе налога на прибыль, налога на добычу полезных ископаемых и налога на добавленную стоимость, а также по ст. 123 НК РФ за ненадлежащее выполнение обязанностей налогового агента, и по ст. 119 НК РФ за представление налоговых деклараций с нарушением установленных законом сроков. Налогоплательщику было также предложено уплатить доначисленные налоги и пени за несвоевременную уплату налогов.

Данное решение было обжаловано заявителем в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 23.08.2007 N 26-07/002384 (т. 7, л.д. 81-88) оспариваемое решение было изменено, после чего общество уточнило заявленные требования.

Налогоплательщик не согласился с решением инспекции и обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в вышеуказанной части.

Из материалов дела усматривается и сторонами не оспаривается, что в 2001 году заявителем было произведено отчуждение собственного имущества ООО "Центральная вексельная палата" (по договору мены) и ООО "Ураллизинг ЛТД" (по договору купли-продажи). Впоследствии, после совершения ряда сделок, данное имущество перешло в собственность ЗАО "КМЭЗ" и ООО "Имком". Право собственности указанных хозяйственных обществ на данное имущество зарегистрировано в установленном порядке и не оспорено, равно как и сделки по отчуждению этого имущества. Оценка действительности данных сделок не входит в предмет спора по настоящему делу.

Для осуществления уставной деятельности общество заключило договоры аренды с ЗАО "КМЭЗ", ООО "Имком", ООО "Компания Уралмедьфонд", ЗАО "Карабашский металлургический завод", в соответствии с которыми ему было передано имущество (основные средства), как ранее принадлежавшее ему на праве собственности, так и изначально являвшееся собственностью арендодателей.

В период с 2002 по 2005 годы в отношении общества были введены процедуры банкротства. В связи с неплатежеспособностью предприятия общество ненадлежащим образом исполняло принятые на себя обязательства, в том числе по внесению арендных платежей, что привело к образованию кредиторской задолженности.

Заявитель не оспаривает, что общество, ЗАО "КМЭЗ" и ООО "Имком" являются взаимозависимыми лицами в соответствии со ст. 20 НК РФ.

Налоговый орган, полагая, что договоры аренды заключены с целью получения обществом необоснованной налоговой выгоды, исключил из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, арендные платежи по вышеуказанным договорам, что привело к доначислению налога на прибыль, подлежащего уплате за проверяемые периоды.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются - для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно ст. 252 НК РФ, в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пп. 10 п. 1 статьи 264 НК РФ, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются: у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса; у лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг;

Из материалов дела следует, что в приказе об учетной политике от 31.12.2004 N 373 заявитель установил, что в целях налогообложения прибыли расходы и доходы следует определять по методу начисления (т. 3, л.д. 132).

В силу ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Доводы налогового органа о том, что в 2001 году фактически имущество не передавалось, а был организован только документооборот, подтверждающий совершение сделок по передаче имущества, отклоняются судом апелляционной инстанции как не подтвержденный доказательствами и не относящийся к предмету настоящего спора.

Согласно ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказывать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно ст. 71 АПК РФ арбитражный суд полно и всесторонне оценивает как каждое из доказательств в отдельности, так и все имеющиеся доказательства в совокупности и их взаимосвязи.

Судом апелляционной инстанции на основании обстоятельств дела, представленных доказательств, исследованных в соответствии с требованиями ст. 71 АПК РФ, установлено, что спорные расходы налогоплательщика являются экономически оправданными, в связи с чем обществом данные расходы были учтены в целях налогообложения прибыли. Доказательств обратного инспекцией в нарушение ст. 65, 71, 200 АПК РФ не представлено.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 04.06.2007 N 366-О-П, "общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях статьи 252 и других статьях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации.

Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК Российской Федерации), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья 50 ГК Российской Федерации).

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 Налогового кодекса Российской Федерации). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не допускают, вопреки утверждению заявителей, их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

При этом положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение от 12 июля 2006 года N 267-О).

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными".

При таких обстоятельствах у заинтересованного лица оснований для доначисления налога на прибыль, начисления пени и привлечения заявителя к налоговой ответственности не имелось.

В соответствии со ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, в том числе одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.

Обстоятельства, установленные в ходе проверки, не свидетельствуют о влиянии взаимозависимости заявителя и его контрагентов по договорам аренды и (или) лизинга на условия указанных договоров аренды имущества и обстоятельства их исполнения сторонами. Соответствие размера арендной платы уровню рыночных цен налоговый орган не проверял. Суд апелляционной инстанции принимает во внимание и то обстоятельство, что в ходе рассмотрения дела о признании заявителя несостоятельным (банкротом) было установлено отсутствие признаков преднамеренного и (или) фиктивного банкротства общества.

Налоговым органом был также доначислен налог на добавленную стоимость в связи с необоснованным, по мнению инспекции, возмещением налога в сумме 207 105 598 руб.

Из материалов дела усматривается и сторонами не оспаривается, что в первом полугодии 2006 года общество предъявило к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость в указанной сумме.

Как следует из статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей вычеты. Налоговым вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности и иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового Кодекса РФ.

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), а также документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных статьей 171 НК РФ. Причем вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 2 Федерального Закона "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства о налогах и сборах", по состоянию на 1 января 2006 года налогоплательщики налога на добавленную стоимость обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 года, в составе которой имеются суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 10 указанной статьи установлено, что налогоплательщики налога на добавленную стоимость, определяющие до вступления в силу настоящего Федерального закона момент определения налоговой базы как день отгрузки, производят вычеты сумм налога, не оплаченных при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты ими к учету до 1 января 2006 года, в первом полугодии 2006 года равными долями.

Материалами дела подтверждено и сторонами не оспаривается, что в соответствии с требованиями данного Федерального закона общество провело инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31.12.2005 включительно. По результатам инвентаризации определены дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (услуги) и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (услуги), принятые к учету до 01.01.2006, в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг).

Арендные платежи, по которым налогоплательщик заявил рассматриваемые вычеты, подлежали уплате до 01.01.2006. На момент заявления вычетов у общества имеется непогашенная кредиторская задолженность по данным хозяйственным операциям.

Таким образом, исходя из вышеуказанных норм, следует, что налогоплательщик обоснованно применил вычеты в первом полугодии 2006 года в размере, равном 1/6 непогашенной кредиторской задолженности.

В материалы дела не представлено доказательств ни совершения обществом и его контрагентами согласованных действий, направленных исключительно на создание оснований для возмещения налога из бюджета, наличия у налогоплательщика умысла, направленного на незаконное изъятие сумм НДС из бюджета, ни обстоятельств, на которые инспекция ссылается в оспариваемом решении и апелляционной жалобе при оценке договоров, заключенных в 2001 году, в том числе по эпизоду начисления налога на прибыль.

В оспариваемом решении налоговым органом было также указано, что налогоплательщик предъявил к возмещению из бюджета суммы налога на добавленную стоимость по кредиторской задолженности, которая не отражена на счетах 60 и 76 бухгалтерского учета, а также указано на предъявление сумм налога на добавленную стоимость к вычету в порядке, не соответствующем хронологии регистрации счетов-фактур.

Действующее законодательство о налогах и сборах, в том числе Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ, не содержит таких условий предъявления к вычету НДС, как надлежащее отражение сумм налога в бухгалтерской отчетности или соблюдение хронологического порядка предъявления сумм налога к вычету. Счета-фактуры, имеющие недостатки в оформлении, в том числе счета-фактуры на оплату электроэнергии, были исправлены в ходе выездной налоговой проверки и предъявлены налоговому органу. Общество также представило доказательства отражения кредиторской задолженности по оплате кокса и электроэнергии в бухгалтерском учете.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали основания для начисления налога на добавленную стоимость, начисления пени и привлечения общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС.

Доначисление налога на добычу полезных ископаемых было произведено налоговым органом в связи с неправильным определением обществом расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

В соответствии со ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно ст. 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого), как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса.

В соответствии со ст. 340 НК РФ В редакции, действовавшей в проверяемом периоде) оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В силу п. 3 данной статьи, в случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 2 пункта 1 настоящей статьи. При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде:

1) материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 настоящего Кодекса, за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых полезных ископаемых (включая материальные расходы, а также за исключением расходов, осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции, товаров (работ, услуг));

2) расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со статьей 255 настоящего Кодекса, за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых;

3) суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном статьями 258 - 259 настоящего Кодекса, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых;

4) расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном статьей 260 настоящего Кодекса, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых;

5) расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со статьей 261 настоящего Кодекса;

6) расходы, предусмотренные подпунктами 8 и 9 статьи 265 настоящего Кодекса, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых;

7) прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 настоящего Кодекса, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 настоящего Кодекса.

При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 настоящего Кодекса. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

В силу п. 4 ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии реализации добытого полезного ископаемого налоговой базой является расчетная стоимость добытого полезного ископаемого, при исчислении которой учитываются все расходы налогоплательщика в рамках всего комплекса технологических операций по добыче полезного ископаемого. В составе прочих расходов при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются расходы, определяемые в соответствии со ст. 263, 264 и 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пп. 10 п. 1 статьи 264 НК РФ, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что арендная плата за земельные участки, используемые заявителем при разработке Серебрянского месторождения, подлежали включению в состав затрат при определении налоговой базы для исчисления налога на добычу полезных ископаемых.

Согласно ст. 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Датой осуществления расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов признается дата начисления налогов (подп. 1 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу п. 1 ст. 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых представляется не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 345 Налогового кодекса Российской Федерации).

В п. 2 ст. 343 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что сумма налога на добычу полезных ископаемых по каждому добытому полезному ископаемому по итогам налогового периода, которым в соответствии со ст. 341 указанного Кодекса признается календарный месяц, подлежит уплате в установленный ст. 344 данного Кодекса срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

С учетом предусмотренного законодательством о налогах и сборах порядка определения расчетной стоимости добытого полезного ископаемого и порядка исчисления налога на добычу полезных ископаемых, суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу о том, что сумма налога на добычу полезных ископаемых за текущий налоговый период, была неправомерно включена инспекцией в расчетную стоимость добытого в том же периоде полезного ископаемого. Доводы налогового органа в указанной части основаны на ошибочном толковании налогового законодательства, а потому отклоняются судом апелляционной инстанции.

Применение налоговым органом положений п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ является неправомерным по следующим основаниям.

Как следует из п.1 ст.10 и п.1 ст.108 НК РФ, налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения только в порядке, установленном главами 14 и 15 НК РФ, а налоговый орган обязан соблюдать этот порядок при осуществлении производства по делу о налоговом правонарушении.

В соответствии с п.2 ст. 112 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. Согласно п. 3 ст. 112 НК РФ лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции. В соответствии с п.4 ст. 114 НК РФ при наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, выраженной в постановлении от 14 июля 2005 г. N 9-П, привлечение к налоговой ответственности включает в себя ряд последовательных этапов и представляет собой стадийный процесс возникновения, изменения и прекращения соответствующих правоотношений, субъектами которых являются, с одной стороны, государство в лице властных органов, наделенных правомочием выявлять и доказывать совершение лицом правонарушения, налагать налоговые штрафы и осуществлять их взыскание, а с другой - лицо (физическое либо юридическое), совершившее правонарушение и обязанное претерпевать лишения в виде мер налоговой ответственности.

По смыслу статьи 113 и пункта 1 статьи 115 НК РФ во взаимосвязи его со статьями 10, 101 и 104, срок осуществления правомочия налогового органа на обращение в суд установлен статьей 115 и не может одновременно определяться статьей 113; срок давности обращения в суд о взыскании налоговой санкции является самостоятельным сроком, он не поглощается самостоятельным сроком давности привлечения к ответственности и не предполагает, что целиком весь процесс привлечения лица к налоговой ответственности (включая все его стадии, в том числе принятие судом решения о взыскании налоговой санкции) должен быть завершен в срок, не превышающий срок давности, указанный в статье 113. Срок взыскания налоговой санкции начинает исчисляться по прекращении течения срока давности привлечения к налоговой ответственности и связывается не с решением суда о взыскании налоговой санкции, а с принятием акта налоговой проверки либо, в случае отсутствия необходимости составления такого акта, с соответствующим решением руководителя налогового органа (п. 4.1).

Согласно разъяснениям Пленума ВАС РФ, изложенным в п. 36 Постановления от 28.02.2001 г. N 5, моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.

Поскольку в настоящее время общество привлечено к ответственности решением инспекции от 29.06.2007 г. N 49, а за аналогичное правонарушение налогоплательщик ранее привлекался к налоговой ответственности на основании решения налогового органа N 879 от 03.10.2005 года, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии в действиях налогоплательщика признаков обстоятельства, отягчающего ответственность - совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение, в связи с истечением 12-месячного срока, установленного п. 3 ст. 112 НК РФ, и об отсутствии у налогового органа оснований для увеличения суммы штрафа по данному эпизоду на 100%.

Принимая обжалуемое решение в части, относящейся к привлечению общества к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что налоговый орган необоснованно привлек заявителя к налоговой ответственности.

В силу п.1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

Согласно ст. 24 НК налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации. Статьей 123 НК РФ предусмотрена ответственность за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

В соответствии с п.6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Материалами дела подтверждено и сторонами не оспаривается, что на начало проверяемого периода за обществом числилась задолженность по перечислению в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц в сумме, однако сумма задолженности была полностью перечислена в бюджет до составления акта проверки и принятия налоговым органом решения по результатам налоговой проверки (платежное поручение N 111 от 22.012007 - т. 1, л.д. 92).

В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Судом установлено, что вменяемые налоговому агенту неправомерные действия (бездействия), ответственность за которые предусмотрена ст. 123 НК РФ, материалами дела не подтверждаются.

Доказательств того, что у общества имелись достаточные средства для перечисления НДФЛ в бюджет, налоговым органом в материалы дела не представлено. На момент принятия решения недоимка по НДФЛ отсутствовала.

В соответствии со ст. 109 НК РФ к обстоятельствам, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, относится в том числе, отсутствие события налогового правонарушения. Наличие данного обстоятельства подтверждено материалами дела, а потому оснований для взыскания налоговой санкции с общества не имелось.

Совокупность вышеизложенных обстоятельств свидетельствует о том, что у налогового органа отсутствовали основания для доначисления обществу вышеперечисленных налогов, пеней и штрафов в части, являющейся предметом апелляционного обжалования.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа не соответствуют фактическим обстоятельствам и основаны на ошибочном толковании налогового законодательства, а потому оснований для ее удовлетворения не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 АПК РФ, не установлено.

По смыслу подп. 1 п. 1 ст. 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации прокуроры, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах при обращении в арбитражные суды в случаях, предусмотренных законом, в защиту государственных и (или) общественных интересов.

Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде от имени публично-правового образования, от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве ответчика.

В соответствии с п. 1 ст. 110 АПК РФ, поскольку заявленные обществом требования в деле, где налоговый орган выступает заинтересованным лицом, были удовлетворены, госпошлина, подлежащая уплате по апелляционной жалобе, подлежит взысканию с подателя - заинтересованного лица по делу - в доход федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 26 ноября 2007 года по делу N А76-17381/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Челябинской области в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на Интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www. fasuo. arbitr. ru.

Председательствующий судья

М.В. Тремасова-Зинова

Судьи

М.В. Чередникова Л.В. Пивоварова