Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 февраля 2008 г. N 18АП-241/2008

г. Челябинск

21 февраля 2008 г.

Дело N А47-6510/2007

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Тремасовой-Зиновой М.В.,

судей Чередниковой М.В., Пивоваровой Л.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Моисеевой Ю.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 21 ноября 2007 года по делу N А47-6510/2007 (судья Хижняя Е.Ю.),

при участии: от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску - Кунаккужиной Н.Н. (доверенность N 05-02 от 29.01.2008), Горюновой Н.В. (доверенность N 05-15/61793 от 24.12.2007),

от Общества с ограниченной ответственностью "Цемпром" - Кубряковой Л.М. (доверенность от 01.01.2008), Белоновской Ю.В. (доверенность от 01.01.2008),

от Открытого акционерного общества "Новотроицкий цементный завод" - Борисова А.Н. (доверенность от 15.01.2008),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Цемпром" (далее - ООО "Цемпром", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 03.07.2007 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

До принятия решения по существу спора обществом было заявлено и судом в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), удовлетворено ходатайство об уточнении требований (т. 5, л.д. 140), в связи с чем рассматривались требования о признании недействительным вышеуказанного решения налогового органа в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 754 221 руб., и об обязании Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда отменить, в удовлетворении требований ООО "Цемпром" отказать.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция ссылается на то, что общество необоснованно предъявило к возмещению налог на добавленную стоимость в сумме 754 221 руб., уплаченный по ставке 18% в связи с реализацией услуг по сопровождению и транспортировке экспортного товара (цемента) за пределы таможенной территории Российской Федерации, так как при реализации товаров (работ, услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, подлежит применению налоговая ставка 0%. Данное положение распространяется также на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых товаров.

ООО "Цемпром" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором указало, что с доводами налогового органа не согласно, просит решение суда оставить без изменения.

В обоснование доводов отзыва заявитель указал, что отгрузка цемента на экспорт осуществлялась Открытым акционерным обществом "Новотроицкий цементный завод" (далее - завод, третье лицо, ОАО "НЦЗ") на основании договора, заключенного с обществом. За оказанные услуги завод выставлял заявителю счета-фактуры за дополнительные услуги и железнодорожный тариф с указанием налога на добавленную стоимость по ставке 18%. По мнению общества, заводом при выставлении счетов-фактур правомерно была применена налоговая ставка 18%, так как завод не является перевозчиком товара, реализованного на экспорт, и выступает посредником между ООО "Цемпром", ОАО "Российские железные дороги" и иностранным покупателем товара. Заявитель указал, что по смыслу пп.2 и 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, право применять ставку 0% по налогу на добавленную стоимость предоставлено транспортным и экспедиционным организациям и компаниям, однако завод российским перевозчиком на железнодорожном транспорте не является и не реализует услуги по транспортировке грузов. Общество также сослалось на постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.01.2007 N 10627/06, в соответствии с которым если контрагент налогоплательщика в нарушение норм Налогового Кодекса Российской Федерации выставляет налогоплательщику счет-фактуру, в которой указана сумма НДС, то контрагент налогоплательщика должен уплатить полученную сумму НДС в бюджет, а налогоплательщик имеет право принять уплаченную контрагенту сумму НДС к вычету.

Третье лицо представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение арбитражного суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В обоснование доводов отзыва ОАО "НЦЗ" указало на то, что заводом при выставлении счетов-фактур правомерно была применена налоговая ставка 18%, так как завод не является перевозчиком товара, реализованного на экспорт, и выступает посредником между ООО "Цемпром", ОАО "Российские железные дороги" и иностранным покупателем товара. Третье лицо указало, что по смыслу пп.2 и 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, право применять ставку 0% по налогу на добавленную стоимость предоставлено транспортным и экспедиционным организациям и компаниям, однако завод российским перевозчиком на железнодорожном транспорте не является и не реализует услуги по транспортировке грузов, поэтому он обоснованно применил налоговую ставку 18% и полностью уплатил в бюджет полученный от ООО "Цемпром" налог на добавленную стоимость.

В судебном заседании представители заявителя, заинтересованного лица и третьего лица поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзывах на нее. В дополнениях к отзывам заявитель и третье лицо указали на то, что ОАО "НЦЗ" выступало лишь посредником в оплате услуг, оказанных ОАО "РЖД", и для ОАО "НЦЗ" по данным операциям объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость отсутствует, следовательно, ОАО "НЦЗ" не обязано было предъявлять ООО "Цемпром" в отношении операций по возмещению расходов на оплату услуг по перевозке товара сумму налога на добавленную стоимость ни по ставке 18%, ни по ставке 0%. Поскольку, в нарушение п. 3 ст. 169 НК РФ, счета-фактуры были выставлены с указанием в них сумм налога на добавленную стоимость и оплачены, то ООО "Цемпром" правомерно приняло уплаченные суммы НДС к вычетам.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, пришел к выводу, что обжалуемый судебный акт подлежит отмене в связи с неправильным применением судом норм материального права.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка ООО "Цемпром" по вопросам обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по выручке в сумме 2 7567 704 руб., и налоговых вычетов в сумме 4 975 087 руб. на основании первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за январь 2007 года, о чем был составлен акт N 14-36/3/701 от 01.06.2007 (т.1, л.д. 39-55).

По результатам рассмотрения акта проверки и возражений на него, представленных налогоплательщиком (т. 1, л.д. 56-60), зам. начальника налогового органа было принято оспариваемое решение от 03 июля 2007 г. (т.1, л.д. 6-10).

Указанным решением было отказано в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в связи с отсутствием события налогового правонарушения (п. 1 решения). Налогоплательщику было также предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета исчисленный в завышенных размерах налог на добавленную стоимость по декларации за январь 2007 года, в сумме 754 221 руб. (п. 2 решения).

Налогоплательщик не согласился с пунктом 2 решения инспекции и обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в вышеуказанной части.

Принимая решение об удовлетворении требований налогоплательщика, суд первой инстанции исходил из того, что ОАО "Новотроицкий цементный завод" не является перевозчиком товара, реализованного на экспорт, и выступает посредником между ООО "Цемпром", ОАО "Российские железные дороги" и иностранным покупателем товара, и, соответственно, не обязан был применять налоговую ставку 0 процентов на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 164 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела усматривается, что заявителем был заключен договор поставки N 3 от 25.04.2005 (т. 1, л.д. 6-10) с ТОО "Каспийские ресурсы" на поставку товара (цемента) в адрес покупателя, находящегося на территории Республики Казахстан. В соответствии с дополнительным соглашением N 2/1 от 04.07.2005 (т. 1, л.д. 13), поставка товара производилась грузоотправителем - ОАО "Новотроицкий цементный завод".

Факт реального экспорта товара по данному договору подтвержден товарно-транспортными накладными и грузовыми таможенными декларациями с отметками таможни о вывозе товара с таможенной территории Российской Федерации. Указанные обстоятельства подтверждены материалами дела, равно как и получение валютной выручки в полном объеме, и налоговым органом не оспариваются.

Заявителем была представлена в инспекцию налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0% за январь 2007 года, а также пакет документов в соответствии со ст. 165 НК РФ.

Для проверки обоснованности применения заявителем налоговых вычетов в сумме 4 975 087 руб. инспекцией были истребованы документы, относящиеся к взаимоотношениям общества и поставщика товара на внутреннем рынке - ОАО "НЦЗ".

Как следует из материалов дела, заявителем и третьим лицом был заключен договор поставки N 03/06 юр от 02.02.2006 (т. 2, л.д. 1-5), в соответствии с которым поставщик (третье лицо по настоящему делу), принял на себя обязательства поставить цемент на условиях, указанных в спецификациях к договору, а заявитель - принять цемент и оплатить его. В соответствии с п. 2.1 договора, поставщик должен был поставлять цемент железнодорожным и автомобильным транспортом. Датой поставки считается, в случае поставки железнодорожным транспортом, дата приема груза к перевозке железной дорогой. Грузоотправителем по данному договору является ОАО "НЦЗ".

Согласно п. 4.4 данного договора, обязанность по оплате железнодорожных транспортных расходов возложена на покупателя, при этом данные расходы включают в себя железнодорожный тариф, дополнительный план, запорные устройства (для цементовозов, крытых вагонов) и дополнительные услуги, в которые входят затраты на подачу и уборку вагонов, пользование вагонами (простой), бланки железнодорожных накладных (т. 2, л.д. 2). Указанный договор не возлагает на третье лицо обязанность по оказанию заявителю каких-либо посреднических услуг.

Третьи лицом был также заключен договор с ОАО "РЖД" N 07/0584-Д-31/07к от 01.01.2007 (т. 2, л.д. 14-18), в соответствии с которым третье лицо приняло на себя обязанность отгружать запланированное количество груза, оплачивать транспортные услуги и использование железнодорожного транспорта, а ОАО "РЖД" - подавать под погрузку вагоны, рассматривать и подавать заявки на перевозку грузов и т.д., в том числе открыть внутренние и международные лицевые счета для учета расчетов по перевозкам грузов.

Факт выполнения третьим лицом принятых на себя обязательств по данным договорам подтвержден материалами дела и сторонами не оспаривается.

Налоговым органом было отказано заявителю в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 754 220 руб. 61 коп., в том числе по железнодорожному тарифу - 699 256 руб. 98 коп., по дополнительным услугам - 30 825 руб. 63 коп., и по запорным устройствам - 24 138 руб.

Из представленных в суд апелляционной инстанции грузовых таможенных деклараций усматривается, что на момент оказания третьим лицом услуг заявителю по настоящему делу товар (цемент) был помещен под таможенный режим экспорта, что подтверждается совпадением дат проставления в ГТД отметки таможенным органом "выпуск разрешен" и дат оформления международных железнодорожных накладных. Материалами дела подтверждена прямая связь услуг, оказываемых третьим лицом, с дальнейшей реализацией товара на экспорт. Данное обстоятельство подтверждается, в том числе, тем, что грузоотправителем по экспортному контракту указано третье лицо, которое от собственного имени и от имени поставщика (заявителя) подавало заявки на подачу и уборку вагонов, заполняло железнодорожные накладные с указанием станции назначения, расположенной за пределами таможенной территории Российской Федерации, устанавливало запорные устройства, стоимость которых, в соответствии с договором, входит в стоимость услуг третьего лица. Материалами дела также подтверждено и сторонами не оспаривается, что ОАО "РЖД" выставляло на оплату своих услуг третьему лицу счета-фактуры с указанием налоговой ставки по НДС в размере 0 процентов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 3 НК РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта.

Положение настоящего подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

В силу подпункта 9 п. 1 этой же статьи, налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг) по перевозке или транспортировке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и вывозу с таможенной территории Российской Федерации продуктов переработки на таможенной территории Российской Федерации, а также связанных с такой перевозкой или транспортировкой работ (услуг), в том числе работ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, перегрузке.

В соответствии с позицией Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 20 ноября 2007 г. N 7205/07, налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке товаров Кодекс связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта (статья 164).

Исходя из части 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Правомерность применения в проверяемом периоде заявителем налоговой ставки 0 процентов подтверждается представлением заявителем в налоговый орган документов в соответствии со ст. 165 НК РФ, и налоговым органом не оспаривается.

В соответствии с п. 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную сумму налога на добавленную стоимость на сумму налога, уплаченную поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Подпунктом 1 п. 2 ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Операции, связанные с реализацией работ (услуг) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории, в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 0%.

Документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, является счет-фактура (п. 1 ст. 169 НК РФ).

Подпунктами 7, 8, 10 - 12 п. 5 ст. 169 НК РФ установлено, что в счете-фактуре должны быть указаны цена (тариф) за единицу измерения по договору (контракту) без учета налога; стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; ставка налога; сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок; стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога.

ФНС России в Письме от 13.01.2006 N ММ-6-03/18@ установила, что при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, налогоплательщик при выставлении счета-фактуры должен указать в графе 5 "Стоимость товаров (работ, услуг), всего без налога" стоимость выполненных работ (оказанных услуг) без налога, в графе 7 "Налоговая ставка" - налоговую ставку в размере 0% и в графе 8 "Сумма налога" - соответствующую сумму налога на добавленную стоимость.

В Постановлении Президиума ВАС РФ N 9252/05 от 20.12.2005 указано, что налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога, а положения п. 2 ст. 171 НК РФ исключают заявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиком в нарушение положений гл. 21 НК РФ.

Следовательно, налоговая ставка по налогу на добавленную стоимость для операций по реализации услуг по сопровождению, транспортировке, погрузке, перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации и импортируемых в Российскую Федерацию товаров и иных подобных работ и услуг, к которым относятся, как это следует из пункта 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации, и экспедиторские услуги, установлена Налоговым Кодексом Российской Федерации и составляет 0 процентов.

Исходя из положений вышеизложенных норм, при выполнении работ (оказании услуг), подлежащих налогообложению по ставке 0%, в случае указания в счете-фактуре налоговой ставки, не соответствующей размеру налоговой ставки, установленной пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, данный счет-фактура является не соответствующим требованиям пп. 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ и, следовательно, не может являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету. Кроме того, перевозчик при оказании услуг по перевозке экспортируемых грузов обязан выставлять счет-фактуру с указанием ставки 0%. В случае выставления счета-фактуры с указанием ставки 18% покупатель не может принимать предъявленную сумму налога к вычету как уплаченную в нарушение положений главы 21 НК РФ.

Ссылка заявителя и третьего лица на то, что третье лицо включало в счета-фактуры стоимость работ и услуг, фактически оказываемых железной дорогой, а само являлось только посредником при расчетах с ОАО "РЖД", отклоняются судом апелляционной инстанции, так как из счетов-фактур, предъявляемых к оплате заявителю третьим лицом, усматривается, что в счета были включены услуги, которые третье лицо было обязано оказывать заявителю в соответствии с условиями заключенного договора.

Совокупность вышеизложенных обстоятельств свидетельствует о том, что доводы налогоплательщика и третьего лица противоречат фактическим обстоятельствам, опровергаются материалами дела и основаны на ошибочном толковании законодательства о налогах и сборах, а потому отклоняются судом апелляционной инстанции.

При таких обстоятельствах апелляционная жалоба заинтересованного лица подлежит удовлетворению в полном объеме.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 АПК РФ, не установлено.

Расходы по уплате госпошлины по заявлению и апелляционной жалобе следует отнести на заявителя в полном объеме на основании ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 21 ноября 2007 г. по делу N А47-6510/2007 отменить.

Отказать в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Цемпром" о признании недействительным решения от 03.07.2007 Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 754 221 руб.

Взыскать с Общества с ограниченной ответственностью "Цемпром" в пользу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области в возмещение расходов по госпошлине 1000 руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на Интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www. fasuo. arbitr. ru.

Председательствующий судья

М.В. Тремасова-Зинова

Судьи

Л.В. Пивоварова М.В. Чередникова