Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 апреля 2008 г. N 18АП-1774/2008

г.Челябинск

14 апреля 2008 г.

Дело N А76-26026/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 11 апреля 2008 г.

Полный текст постановления изготовлен 14 апреля 2008 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Баканова В.В., Тимохина О.Б., при ведении протокола секретарём судебного заседания Соловьевой В.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска и общества с ограниченной ответственностью Центр Технического Обслуживания "Бульдозеров и Тракторов" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 06.02.2008 по делу N А76-26026/2007 (судья Костылев И.В.), при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска Истомина С.Ю. (доверенность от 10.01.2008 N 05-02/460), Зимецкого В.А. (доверенность от 08.02.2008 N 05-02/4975), Ворониной О.В. (доверенность от 10.01.2008 N 05-02/459), от общества с ограниченной ответственностью Центр Технического Обслуживания "Бульдозеров и Тракторов" Уткиной И.И. (доверенность от 01.11.2007 N 17),

УСТАНОВИЛ

общество с ограниченной ответственностью Центр Технического Обслуживания "Бульдозеров и Тракторов" (далее - заявитель, ООО ЦТО "Б и Т", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска (далее по тексту- налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решений от 22.10.2007 N 8/12, от 30.10.2007 N 100/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, требований об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 20.11.2007 N 2215, от 27.11.2007 N 2439 (с учётом дополнения предмета заявленного требования - т.1, л.д.54).

Решением суда первой инстанции от 06.02.2008 заявленное требование удовлетворено частично. Суд решил признать недействительными: решение от 22.10.2007 N 8/12 и требование от 27.11.2007 N 2439 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) в сумме 101500 рублей, решение от 30.10.2007 N 100/12 и требование от 20.11.2007 N 2215 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС) в сумме 4422169,38 рублей; предложения уплатить штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 884433,88 рублей за неуплату НДС в сумме 4422169,38 рублей; предложения уплатить пени, начисленные на недоимку по НДС в размере 4422169,38 рублей; предложения уплатить налог на прибыль организаций в сумме 24518190 рублей; предложения уплатить штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 4903638 рублей за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 24518190 рублей; предложения уплатить пени в сумме 2129560,70 рублей, начисленные на недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 24518190 рублей. В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.

Не согласившись с вынесенным решением суда в обжалуемых частях, заявитель и налоговый орган обратились в арбитражный суд с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда отменить в соответствующих своим апелляционным жалобам частях.

Налоговый орган в своей апелляционной жалобе и дополнении к ней ссылается на неправильное применение (истолкование) судом первой инстанции норм материального права - подпунктов 3, 6 и 8 пункта 1 статьи 23, подпункта 7 пункта 1 статьи 31, пункта 12 статьи 89, пунктов 1 и 2 статьи 93, пункта 1 статьи 122, пункта 1 статьи 126, пункта 1 статьи 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте", а также на несоответствие выводов суда, изложенных в обжалуемой части решения, фактическим обстоятельствам дела.

Инспекция указывает на несогласие с выводом суда о том, что, поскольку налогоплательщиком не были представлены документы, подтверждающие расходы при исчислении налога на прибыль организаций, со ссылкой на факт их хищения, инспекция должна была определить сумму этого налога расчётным путём согласно положениям подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Возражая против данного вывода суда, инспекция отмечает, что данной нормой установлено право, а не обязанность налогового органа применять расчётный метод определения сумм налога.

Как указывает налоговый орган, налогоплательщиком в установленный срок не были представлены документы, необходимые для проведения выездной налоговой проверки, справка от 03.07.2007 следователя СУ при УВД по Центральному району г.Челябинска, как отмечает инспекция, якобы подтверждающая факт хищения истребованных документов, не свидетельствует об утрате первичных документов. В этой связи инспекция со ссылкой на положения статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте" о необходимости оформления проводимых организациями хозяйственных операций первичными оправдательными документами, на основании которых ведётся бухгалтерский и налоговый учёт, пункта 1 статьи 252 НК РФ о признании при исчислении налога на прибыль организаций только обоснованных и документально подтверждённых (надлежаще оформленными документами) расходов и вывода суда первой инстанции о том, что заявителем не представлены безусловные доказательства факта утраты первичных бухгалтерских документов делает вывод о неисполнении налогоплательщиком обязанностей, предусмотренных подпунктами 3 и 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ, - по учёту доходов и расходов в установленном законодательством порядке и обеспечению сохранности документов.

Тем самым заявитель, по мнению инспекции, в нарушение статьи 252 НК РФ документально не подтвердил факт осуществления заявленных расходов по налогу на прибыль организаций. По мнению налогового органа, из данных, содержащихся в выписке банка о движении денежных средств по счёту налогоплательщика, не представилось возможным установить реальность хозяйственных операций, которая должна быть доказана, в частности, документами (договорами) о фактической транспортировке и хранении приобретённого товара, однако такие документы не были представлены заявителем ни после составления акта проверки, ни в суд первой инстанции.

В отношении фактической возможности представления налогоплательщиком истребованных у него документов инспекция указывает, что специализированные бухгалтерские программы позволяют вести бухгалтерские и налоговые регистры в электронном виде. Инспекция считает, что заявителем не представлены безусловные доказательства факта утраты бухгалтерских документов, в связи с чем полагает, что у него имелась обязанность их представления в налоговый орган на бумажных носителях в заверенных копиях в соответствии с положениями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пунктами 1 и 2 статьи 93, пунктом 12 статьи 89 НК РФ. В дополнении к апелляционной жалобе налоговый орган ставит под сомнение сам факт хищения документов вне зависимости от возможности ведения налогоплательщиком документов в электронном виде, полагая, что непредставление истребованных документов.

В судебном заседании представители инспекции, поддержав требование своей апелляционной жалобы, дополнительно пояснили, что в ходе налоговой проверки заявителя доходная часть по налогу на прибыль организаций не проверялась ввиду непредставления первичных документов, при анализе размера выручки во внимание принималась вся выручка, проведённая по банку, в рассматриваемом деле налогоплательщик не подтвердил ни достоверность заявленных сумм расходов при исчислении налога на прибыль организаций, ни суммы налоговых вычетов по НДС. Как считают представители инспекции, налогоплательщик также не принял необходимых мер по сохранности документов и по их восстановлению.

В отзыве на апелляционную жалобу заявителя налоговый орган указывает, что положения статей 169, 171, 172 НК РФ позволяют сделать вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов по НДС первичной документацией лежит именно на налогоплательщике, отказ в принятии к вычету сумм НДС в рассматриваемом деле вызван отсутствием документов, предусмотренных статьями 169, 171 НК РФ. При этом инспекция отмечает правомерность вывода суда первой инстанции о том, что, поскольку статьями 171, 172 НК РФ применение налоговых вычетов по НДС обуславливается необходимостью наличия у налогоплательщика определённых законодательством документов, у налогового органа при определении суммы НДС отсутствовали основания для применения расчётного метода по условиям подпункта 7 пункта 1 статьи 31 и пункта 7 статьи 166 НК РФ.

Инспекция считает, что судом обоснованно не приняты представленные в материалы дела запросы заявителя по контрагентам о представлении документов, а также копии отдельных счетов-фактур и товарных накладных, поскольку такое обязательное для применения вычетов по НДС условие, как принятие товаров на учёт, по мнению инспекции, не подтверждено. Согласно позиции инспекции, наличие этих счетов-фактур и накладных не может безусловно подтвердить факт приобретения налогоплательщиком товара, данные документы сами по себе не свидетельствуют об уплате соответствующих сумм налогов в бюджет. Налоговый орган указывает, что суммы выручки от реализации определены им на основе сведений по движению денежных средств на расчётных счетах налогоплательщика.

ООО ЦТО "Б и Т", обжалуя решение суда в части отказа в удовлетворении заявленного требования, в своей апелляционной жалобе и в отзыве на апелляционную жалобу налогового органа ссылается на положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, устанавливающего презумпцию добросовестности налогоплательщиков, и на обязанность налогового органа в силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказывать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемых актов. Как считает заявитель, инспекция в ходе проведения налоговой проверки должна была, но не реализовала в полной мере в пределах своей компетенции права, предусмотренные статьёй 31 НК РФ, в том числе не воспользовалась правом на определение сумм налогов расчётным методом (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ). Как отмечает заявитель, указывая на неподтверждение заявителем сумм задекларированных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций, инспекция вместе с тем использовала в противоречие своим же доводам данные налогоплательщика о размере доходов и выручки.

Заявитель отмечает, что виновность налогоплательщика во вменяемых деяниях и правонарушениях, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, инспекция применительно к статьям 106, 108 НК РФ не доказала. По мнению заявителя, суд первой инстанции при рассмотрении дела необоснованно не принял во внимание документы, представленные в суд и полученные по запросам налогоплательщика от контрагентов, которые согласно статьям 171, 172 НК РФ являются основанием для применения вычетов по НДС. Заявитель отмечает, что в сложившейся ситуации при отсутствии у контрагентов обязанности представления всех документов по запросу налогоплательщика существует возможность повторного налогообложения одних и тех хозяйственных операций (при уплате НДС, предъявленного ранее контрагентами, и сумм, начисленных собственно инспекцией).

В отношении правомерности привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление истребованных документов заявитель отмечает, что ответственность по данной норме может быть применена только в том случае, если перечень запрашиваемых документов конкретизирован, они имеются в наличии у налогоплательщика и есть реальная возможность их представления в установленный срок. Между тем, заявитель отмечает, что у него не имелось реальной возможности представить налоговому органу в установленный им срок затребованные документы в связи с их хищением, что подтверждено материалами дела. Представитель заявителя в судебном заседании поддержала позицию и требование, изложенные в своей апелляционной жалобе, дополнительно пояснив, что налоговому органу сообщалось о хищении бухгалтерских документов и указывалось на необходимость дополнительного времени для их восстановления, в чём налоговый орган отказал.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционных жалоб, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, считает, что обжалуемое решение суда следует изменить, удовлетворив заявленное требование в полном объёме, исходя из следующего.

Как установлено судом и видно из материалов дела, решением инспекции от 18.06.2007 N 114 (т.2, л.д.7) была назначена выездная налоговая проверка ООО ЦТО "Б и Т" по вопросам соблюдения налогового законодательства по НДС, акцизам за период с 25.08.2004 по 30.04.2007, по налогу на прибыль, налогу на имущество организации, транспортному налогу, земельному налогу, налогу на добычу полезных ископаемых, плате за пользование водными объектами, водному налогу, налогу на рекламу, прочим налогам и сборам, единому социальному налогу, страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 25.08.2004 по 31.12.2006, по налогу на доходы физических лиц за период с 25.08.2004 по 17.06.2007.

По итогам выездной налоговой проверки составлен акт от 08.10.2007 N 97 (т.2, л.д.42-56). Согласно пункту 1.2 общих положений данного акта и справке о проведённой выездной налоговой проверке (т.2, л.д.41) проверка начата 18.06.2007 и закончена 17.08.2007.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией принято решение от 30.10.2007 N 100/12, которым начислены НДС в сумме 56865259 рублей, налог на прибыль организаций в сумме 24518190 рублей, пени по НДС в размере 7110313,10 рублей, пени по налогу на прибыль организаций в сумме 2129560,70 рублей, штрафы по пункту 1 статьи 122 НК РФ по НДС в размере 11373051,80 рублей, по налогу на прибыль организаций в размере 4903637,99 рублей, предписано внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учёта (т.2, л.д.26-34).

Также инспекцией составлен акт от 06.09.2007 N 9 (т.2, л.д.8-13), в котором зафиксирован факт непредставления ООО " ЦТО "Б и Т" в десятидневный срок с момента вручения требования от 18.06.2007 N 12-27/24959 документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, в общем количестве 2437 штук. По результатам рассмотрения названного акта от 06.09.2007 N 9 инспекцией принято решение от 22.10.2007 N 8/12, которым заявитель привлечён к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 121850 рублей (2437 документов х 50 рублей) (т.2, л.д.1-6).

На основании решения инспекции от 30.10.2007 N 100/12 выставлено требование от 20.11.2007 N 2215 об уплате налога, сбора, пени, штрафа (т.1, л.д.27-28), на основании решения от 22.10.2007 N 8/12 инспекцией выставлено требование от 27.11.2007 N 2439 об уплате налога, сбора, пени, штрафа (т.1, л.д.71).

Не согласившись с названными решениями и требованиями налогового органа и посчитав их незаконными, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.

Арбитражный суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленное требование, исходил из следующего.

Признавая недействительным решение инспекции от 22.10.2007 N 8/12 и требование от 27.11.2007 N 2439 в части штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 101500 рублей, суд посчитал незаконным привлечение к налоговой ответственности за непредставление 2030 документов, установив, что данные документы у заявителя отсутствовали ввиду их фактического несоставления или неведения на бумажных носителях в проверяемом периоде либо возможного хищения 18.06.2007 по нижеуказанным обстоятельствам. В оставшемся количестве документов (377 штук) суд посчитал, что заявитель безусловно не доказал невозможность их представления, в том числе по причинам хищения 18.06.2007, поскольку некоторые из них не значатся в описи документов, переданных для перевозки.

По решению от 30.10.2007 N 100/12 и требованию от 20.11.2007 N 2215 суд признал в полной сумме незаконными начисления налога на прибыль организаций, пени и штрафа по нему по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а по начислениям НДС, пени и штрафа по данному налогу требования удовлетворены частично.

Мотивируя вынесенное решение в части признания незаконными начислений налога на прибыль организаций, пени и штрафа по нему, суд сделал вывод, что, поскольку налогоплательщиком не были представлены документы, подтверждающие сумму произведённых расходов, со ссылкой на факт их хищения, налоговый орган должен был согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ определить сумму налога на прибыль организаций расчётным путём. При этом суд указал, что при исчислении налога на прибыль организаций инспекция не приняла во внимание и не учла расходы налогоплательщика, произведённые при получении доходов и которые в данном случае могли быть определены расчётным путём. Суд отметил, что сведения о суммах доходов и расходов, данные о контрагентах, реквизитах документов, послуживших основанием для платежей, инспекция могла получить на основании полученной из банка выписки о движении денежных средств по расчётному счёту заявителя. Также суд указал, что документально результаты встречных проверок контрагентов инспекцией не оформлялись, в оспариваемом решении факт их проведения не нашёл своего отражения.

Признавая незаконными начисления НДС, пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ частично, суд исходил из доказанности заявителем суммы вычетов по НДС (3891667 рублей), излишне исчисленного налога в связи с допущенной технической ошибкой (538 рублей) и суммы доказанного расхождения между налоговой базой по НДС и налогу на прибыль организаций (2944239 рублей). Отказывая в удовлетворении заявленного требования в оставшейся сумме НДС, соответствующих сумм пени и штрафа, суд посчитал, что заявитель по условиям статьей 171, 172 НК РФ не доказал обоснованность применённых вычетов путём представления первичной документации. При этом суд сделал вывод, что, поскольку применение вычетов по НДС возможно лишь при соблюдении определённых условий и наличии определённых документов, у инспекции отсутствовали правовые основания для применения в целях определения сумм вычетов расчётного метода, установленного пунктом 7 статьи 166 НК РФ. При рассмотрении дела суд первой инстанции не принял во внимание представленные заявителем в материалы дела запросы, направленные контрагентам на представление документов, копии отдельных счетов-фактур и товарных накладных, выставленных поставщиками, в качестве доказательств заявленных вычетов, посчитав, что в данном случае этими документами заявителем не подтверждено такое обязательное условие для применения вычетов по НДС, как принятие товаров на учёт (оприходование), а наличие представленных заявителем документов не может безусловно подтвердить факт приобретения им товаров. При этом в обжалуемом решении суд указал, что при восстановлении бухгалтерского учёта и первичных документов, подтверждающих право на налоговые вычеты, заявитель имеет право на получение рассматриваемых налоговых вычетов.

Выводы суда первой инстанции в части требований об оспаривании начислений сумм НДС, пени и штрафа по нему согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ являются не достаточно правильными и соответствующими обстоятельствам, материалам дела и законодательству.

Спор между лицами, участвующими в деле, сводится к правомерности начисления инспекцией сумм НДС, налога на прибыль организаций, пеней, штрафов за неуплату этих налогов по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление заявителем документов, истребованных при назначении выездной налоговой проверки, в установленный инспекцией срок. При этом из содержания оспариваемого решения от 30.10.2007 N 100/12, вынесенного по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, видно и налоговым органом не отрицается, что основным обстоятельством, послужившим основанием для начислений налогов, пеней и налоговых санкций, явилось непредставление заявителем в ходе налоговой проверки первичных бухгалтерских документов, регистров бухгалтерского и налогового учёта, невозможность представления которых налогоплательщик мотивировал их тайным хищением неустановленными лицами, в подтверждение чего представил в материалы дела соответствующие документы следственных органов.

Арбитражным судом апелляционной инстанции на основе изучения и оценки представленных в материалы дела письменных доказательств в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, установлено следующее.

Как видно из материалов настоящего дела, в связи с назначением выездной налоговой проверки в адрес заявителя выставлено требование от 19.06.2007 N 12-27/24959 о представлении документов (информации), по которому налогоплательщик был обязан в десятидневный срок с момента его вручения представить в налоговый орган документы по 43 пунктам. Данное требование получено под роспись главного бухгалтера заявителя 20.06.2007 (т.2, л.д.57-58). Неисполнение названного требования от 19.06.2007 N 12-27/24959 в установленный срок послужило основанием для привлечения ООО ЦТО "Б и Т" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, согласно решению от 22.10.2007 N 8/12 в виде штрафа в размере 121850 рублей.

Количество документов, за непредставление которых наложен штраф (2437 штук), складывается из следующего: приказы об учётной политике на 2004 г., 2006 г., 2007 г. в количестве 3 штук; рабочий план счетов на 2004 г., 2006 г., 2007 г. в количестве 3 штук; главные книги за 2004-2007гг. в количестве 4 штук; кассовые книги за 2004-2007гг. в количестве 4 штук; первичные кассовые документы ежемесячные за 2004-2007гг. в количестве 19 штук; журналы учёта выставленных и полученных счетов-фактур за 2004-2007гг. в количестве 4 штук; журналы-ордера по бухгалтерским счетам и субсчетам 01,02,04,10,19, 20, 41, 44, 50, 51, 52, 58, 60, 62, 68, 69, 70, 71, 76, 84, 90, 91, 97, 99 помесячно с сентября 2004 г. по июнь 2007 г. в количестве 800 штук; оборотные ведомости вышеуказанных счетов (субсчетов) помесячно за 2004-2007гг. в количестве 800 штук; аналитические регистры налогового учёта по контрагентам за 2004-2007 в количестве 40 штук; аналитический учёт товара (субсчетов) по контрагентам в количестве 70 штук; грузовая таможенная декларация N 10504080/141106/0011185 в количестве 1 штуки; контракт с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации от 01.09.2006 N LT/057 в количестве 1 штуки; паспорт N 06100002/1626/0000/1/0 в количестве 1 штуки; таможенная декларация (её копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации, в количестве 1 штуки; копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации, в количестве 1 штуки; акты инвентаризации товарно-материальных ценностей за 2004-2007гг. в количестве 4 штук; акты инвентаризации расчётов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по стоянию на 31.12.2005 в количестве 4 штук; трудовые договоры в количестве 97 штук; документы, подтверждающие право предоставления вычетов при налогообложении доходов физических лиц за 2004-2007гг. в количестве 97 штук; приказы (распоряжения) о приёме работника на работу в количестве 97 штук; сводные ведомости начисления заработной платы помесячно за октябрь 2004 г. -июль 2007 г. в количестве 97 штук; табели учёта рабочего времени за август 2004 г.-июль 2007 г. в количестве 97 штук, налоговые карточки начисленных сумм доходов и удержанного налога на доходы физических лиц за 2004-2007гг. в количестве 97 штук; индивидуальные карточки учёта сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога и документы, подтверждающие право пользования льготами при исчислении единого социального налога, в количестве 97 штук.

В решении от 22.10.2007 N 8/12 налоговый орган, приведя положения пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 31, статьи 93 НК РФ, а также нормативных правовых актов, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учёта в организациях, ссылается на обязанность ведения и хранения налогоплательщиком поименованных выше документов, а также их представления по требованию налогового органа.

В данном случае необходимо отметить следующее.

Требование налогового органа о представлении документов, за неисполнение которого возможно наступление ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, должно содержать конкретных перечень истребуемых документов. В целях применения мер налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ необходимо установить фактическое наличие у налогоплательщика истребуемого документа и его относимость, связанность с предметом проводимой налоговой проверки.

Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101.4 НК РФ в ходе рассмотрения акта и других материалов проверки налоговый орган, в частности, устанавливает, допускало ли лицо, в отношении которого был составлен акт, нарушения законодательства о налогах и сборах; устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налоговых правонарушений, содержащихся в настоящем Кодексе; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения. В силу подпункта 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, в качестве обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, могут быть признаны иные, прямо не указанные в данном пункте обстоятельства.

В силу взаимосвязанных положений статей 3, 101, 106, 108, 109 НК РФ, установивших институт виновной ответственности и презумпцию невиновности налогоплательщика, части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган в подтверждение законности привлечения к налоговой ответственности должен доказать и надлежащим (документальным), достаточным, достоверным и непротиворечивым образом обосновать наличие в деянии налогоплательщика события и состава вменяемого налогового правонарушения.

Как видно из материалов дела, на указанное выше требование от 19.06.2007 N 12-27/24959 о представлении документов (информации) налогоплательщиком в пределах установленного в самом требовании срока представления документов (требование вручено 20.06.2007, в связи с чем десятидневный срок истекал 30.06.2007) в инспекцию 29.06.2007 представлено письмо от 29.06.2007 N 018, в котором указывалось на невозможность представления истребованных документов (кроме представленных копий устава, учредительного договора, протокола о назначении на должность директора и сертификата на осуществление деятельности), в связи с тайным хищением первичных бухгалтерских документов, регистров бухгалтерского учёта, налоговой и бухгалтерской отчётности. Одновременно в данном письме сообщалось, что с целью восстановления бухгалтерского учёта издан приказ по предприятию и принимаются меры по восстановлению документов, в связи с чем налогоплательщик просил предоставить время для восстановления документов и бухгалтерского учёта. Получение инспекцией данного письма 29.06.2007 подтверждено штампом о регистрации и налоговым органом не отрицается (т.1, л.д.9).

04.07.2007 заявителем в налоговый орган была представлена справка следователя СУ при УВД по Центральному району г.Челябинска от 03.07.2007, из которой следовало, что 18.06.2007 СУ при УВД по Центральному району г.Челябинска возбуждено уголовное дело N 462121 по факту тайного хищения 18.06.2007 имущества и документов Хайрулина М.С., со слов которого были похищены бухгалтерские документы ООО " ЦТО "Б и Т" и ООО "Автоспецстрой": договоры с поставщиками, покупателями с 2004 г. по май 2007 г., счета-фактуры, накладные на покупку и продажу за период с 2004 г. по май 2007 г., книги покупок, книги продаж за период с 2004 г. по май 2007 г., выписки банка за период с 2004 г. по май 2007 г., акты приёма-передачи векселей за период с 2004 г. по май 2007 г., договоры займа за период с 2004 г. по май 2007 г., отчёты кассира за период с 2004 г. по май 2007 г., авансовые отчёты за период с 2004 г. по май 2007 г., счета на предоплату за период с 2004 г. по май 2007 г. (т.1, л.д.10).

Инспекцией в материалы дела также представлена заверенная копия постановления следователя СУ при УВД по Центральному району г.Челябинска от 18.06.2007 о возбуждении уголовного дела и принятии его к производству, в соответствии с которым по факту тайного хищения возбуждено уголовное дело по признакам преступления, предусмотренного статьёй 158 Уголовного кодекса Российской Федерации, данное постановление утверждено прокурором (т.2, л.д.123). Постановлением от 18.08.2007 следователя СУ при УВД по Центральному району г.Челябинска предварительное следствие по уголовному делу N 462121 приостановлено с поручением розыска виновных лиц (т.2, л.д.124).

Как следует из представленных заявителем документов и его пояснений, приказом от 11.06.2007 N 12 главному бухгалтеру Дорошиной С.В. поручено в течение семи дней предоставить оригиналы бухгалтерских документов для проведения аудиторской проверки ООО ЦТО "Б и Т" (т.1, л.д.84). В подтверждение заключения с аудиторской фирмой (ООО "Финансовая группа "МОСТ") договора на оказание аудиторских услуг заявителем представлена его копия от 11.06.2007, по которому аудитор принимает обязательства по даче заключений по бухгалтерским, налоговым и финансовым отчётам заказчика за 2004 г., 2005 г., 2006 г. и полугодие 2007 г. (т.8, л.д.79), что инспекцией не опровергнуто.

В письменных пояснениях, предоставленных суду первой инстанции относительно причин нахождения бухгалтерских документов у Хайрулина М.С., заявитель указал, что 18.06.2007 Хайрулин М.С. перевозил в офисное помещение компьютер - ноутбук "Acer", а также бухгалтерскую документацию по описи, составленной главным бухгалтером, документы и ноутбук находились дома у главного бухгалтера Дорошиной С.В., поскольку главный бухгалтер работала дома, а перевозка документов потребовалась для проведения аудиторской проверки (т.1, л.д.56-57). В материалы настоящего дела заявителем представлена заверенная копия описи документов, передаваемых Хайрулину М.С. по организациям ООО "Автоспецстрой" и ООО ЦТО "Б и Т" (т.1, л.д.58).

11.01.2008 в суде первой инстанции по ходатайству налогового органа гражданин Хайрулин М.С. был допрошен в качестве свидетеля, о чём у него отобрана расписка о последствиях, предусмотренных статьями 307, 308 Уголовного кодекса Российской Федерации, - за заведомо ложное показание и отказ свидетеля от дачи показаний (т.3, л.д.22). В предварительном судебном заседании суда первой инстанции свидетель Хайрулин М.С. пояснил, что работает по совместительству менеджером в ООО ЦТО "Б и Т" с мая 2007 г., подтвердил факт вскрытия автомобиля и указал, что 18.06.2007 во второй половине дня Дорошиной была передана закрытая спортивная сумка с документами, какие именно документы находились в сумме точно пояснить не может, сумку не открывал, о наличии в сумке ноутбука и документов узнал со слов главного бухгалтера, при этом при получении сумки подписывал какой-то документ, какой именно вспомнить не может. Свидетель Хайрулин М.С. пояснил в суде, что сумка с документами находилась в багажнике автомобиля и должна была быть передана на следующий день директору Зубову и подтвердил, что следователь спрашивал о том, кем и когда были переданы документы, вопрос о конкретных документах задавался следователем главному бухгалтеру (т.3, л.д.24-27).

Арбитражный суд апелляционной инстанции отмечает, что названные выше процессуальные документы (постановления), составленные в ходе производства по уголовному делу по факту тайного хищения, в том числе документов, принадлежащих ООО ЦТО "Б и Т", никем в установленном законом порядке не оспорены, доказательств иного материалы настоящего дела не содержат. Постановление о возбуждении уголовного дела от 18.06.2007 утверждено прокурором (т.2, л.д.123). Налоговый орган, в свою очередь, в отстаивание публичных интересов и своих сомнений о соответствии фактическим обстоятельствам отражённых в них сведений не представил доказательств обжалования названного постановления через органы прокуратуры. Показания Хайрулина М.С. и главного бухгалтера заявителя Дорошиной С.В. отбирались в рамках уголовно-процессуальных процедур с разъяснением соответствующих последствий, Хайрулин М.С. дал показания в арбитражном суде первой инстанции в качестве свидетеля под расписку о последствиях, предусмотренных статьями 307, 308 Уголовного кодекса Российской Федерации. Поскольку материалы настоящего дела не содержат доказательств отмены, признания незаконными названных постановлений следственных органов, составленных в качестве процессуальных документов при производстве по уголовному делу, суд апелляционной инстанции в отсутствие документального опровержения изложенных в них фактов не может не считать их достоверными, а факт тайного хищения документов ООО ЦТО "Б и Т" - опровергнутым. Доводы инспекции в данной части имеют предположительный, субъективный и документально не подтверждённый характер.

Арбитражный суд апелляционной инстанции на основе оценки представленных в материалы дела письменных доказательств согласно требованиям статей 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации приходит к выводу, что налоговым органом в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлены неопровержимые доказательства виновного неисполнения заявителем в полном объёме требования о представлении документов, отсутствия объективных и не зависящих от него обстоятельств, не позволивших представить эти документы, либо злонамеренного уклонения от их раскрытия перед налоговым органом. Оценивая законность привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, суд апелляционной инстанции также считает необходимым следующее.

Детальный анализ перечня документов, непредставление которых вменяется заявителю, не позволяет суду апелляционной инстанции сделать однозначный вывод о доказанности фактического наличия (ведения) у заявителя некоторых документов вне зависимости от довода о хищении 18.06.2007, а также об обоснованном определении перечня и количества непредставленных документов.

Заявитель при рассмотрении спора в суде первой инстанции ссылался, что бухгалтерские и налоговые регистры велись им в электронном виде и хранились в ноутбуке, похищенном при изложенных выше обстоятельствах 18.06.2007. Довод заявителя о ведении данных регистров в электронном виде не противоречит положениям законодательства о бухгалтерском учёте и НК РФ. Так, согласно пункту 7 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте" первичные и сводные учётные документы могут составляться на машинных носителях информации, в соответствии с пунктом 1 статьи 10 данного Закона регистры бухгалтерского учёта могут вестись, в том числе, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях. Согласно статье 314 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций регистры налогового учёта могут вестись в электронном виде и (или) любых машинных носителях.

Налоговый орган не отрицает полное представление заявителем форм налоговой и бухгалтерской отчётности в течение проверяемого периода. В акте выездной налоговой проверки от 08.10.2007 N 97 проведение такого контрольного мероприятия, как выемка документов и предметов налогоплательщика (статья 94 НК РФ), не отражено. В ходе выемки документов и предметов ООО ЦТО "Б и Т", произведённой инспекцией на основании постановления от 19.07.2007 N 3, были изъяты три системных блока, из которых скопирован каталог с перечнем файлов, наличие в этих системных блоках учётной документации в электронном виде не обнаружено (т.6, л.д.34-43), заявитель указывал, что учётная документация хранилась в названном ноутбуке, похищенном по материалам следствия 18.06.2007. В письменных пояснениях главного бухгалтера заявителя Дорошиной С.В. указывается, что акты инвентаризации товарно-материальных ценностей и расчётов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами кредиторами организацией не составлялись (т.8. л.д.74-75). Указывая на непредставление заявителем на требование от 19.06.2007 N 12-27/24959 рабочего плана счетов на 2004 г., 2006 г., 2007 г., инспекция вменила непредставление журналов-ордеров по бухгалтерским счетам и субсчетам с оборотными ведомостями по ним бездоказательно к фактическому применению заявителем всех поименованных инспекцией счетов. Налоговый орган вменяет непредставление сводных ведомостей начисления заработной платы ежемесячно за октябрь 2004 г.- июль 2007 г. в количестве 97 штук, табелей учёта рабочего времени за август 2004 г. - июль 2007 г. в количестве 97 штук (номера 16, 17 в перечне непредставленных документов, приведённом в решении от 22.10.2007 N 8/12) в то время, как проверяемый период по налогу на доходы физических лиц, для целей исчисления которого используются данные документы, согласно решению от 18.06.2007 N 114 о назначении выездной налоговой проверки был определён по 17.06.2007 (т.2, л.д.7), в требовании о представлении документов также указывалось, что проверяемый период по данному налогу ограничен 17.06.2007 (т.2, л.д.57).

Грузовая таможенная декларация N 10504080/141106/0011185, контракт с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации от 01.09.2006 N LT/057, паспорт N 06100002/1626/0000/1/0, таможенная декларация (её копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации, копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (номер 10 в перечне непредставленных документов, приведённом в решении от 22.10.2007 N 8/12), в требовании о представлении документов от 19.06.2007 N 12-27/24959 не значились, и были определены из акта камеральной налоговой проверки от 07.03.2007 N 159/15э (т.6, л.д.55-59) и решения по нему от 20.03.2007 N 159/15э (т.8, л.д.18-19), в которых зафиксировано представление этих документов для проверки в налоговый орган.

Следует отметить, что в материалах дела имеется письменное уточнение количества документов по акту N 9, выполненное от имени госналогинспектора Ворониной О.В., но не подписанное ей (т.7, л.д.133-134), в данном уточнении с мотивами указывается на согласие исключить из количества непредставленных документов 314 документов.

Согласно пункту 3 статьи 93 НК РФ в случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение 10 дней и уведомляет об этом с указанием причин налоговый орган, последний вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов.

Как отмечалось выше, в письме от 29.06.2007 N 018, поступившем в инспекцию 29.06.2007 в пределах срока добровольного исполнения требования от 19.06.2007 N 12-27/24959, ООО ЦТО "Б и Т" указывало на причины невозможности представления всех истребованных документов и просило предоставить время для восстановления документов и бухгалтерского учёта (т.1, л.д.9). Однако налоговый орган, как это допускает пункт 3 статьи 93 НК РФ, срок представления документов не продлил.

Учитывая приведённые выше обстоятельства, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о недоказанности инспекцией в полной мере правомерности применения налоговой санкции по пункту 1 статьи 126 НК РФ и, как следствие, о незаконности решения от 22.10.2007 N 8/12 и выставленного на его основании требования от 27.11.2007 N 2439. Выводы суда первой инстанции в данной части сделаны без учёта оценки всей совокупности представленных в материалы дела письменных доказательств.

В отношении оценки законности решения инспекции от 30.10.2007 N 100/12 и выставленного на его основании требования от 20.11.2007 N 2215 арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как отмечено в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", исходя из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчётности, - достоверны.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П указывается, что публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, по сути, относятся к досудебным стадиям производства. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, выраженные в соответствующих правоотношениях, наделил налоговые органы определёнными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности.

Выбор правовых средств, направленных на сбор доказательственной базы по делу о налоговом правонарушении, налоговый орган определяет самостоятельно, и НК РФ предоставляет налоговому органу достаточные полномочия в данной сфере.

Фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля, одной из форм которого является выездная налоговая проверка (статьи 82, 89 НК РФ). В силу полномочий, предоставленных статьями 31, 89 НК РФ, налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки вправе применить такие процедуры налогового контроля, как осмотр помещений налогоплательщика, проведение инвентаризации, производить выемку документов, истребовать документы (информацию) о налогоплательщике или информацию о конкретных сделках в порядке статьи 93.1 НК РФ.

Выездная налоговая проверка заявителя назначена решением от 18.06.2007 N 114, в связи с чем положения статьи 89 НК РФ, устанавливающей порядок проведения выездных налоговых проверок, подлежат применению в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

Пункт 6 статьи 89 НК РФ допускает продление установленного данной нормой двухмесячного срока проведения выездной налоговой проверки до четырёх, в исключительных случаях - до шести месяцев, а пункт 9 статьи 89 НК РФ предусматривает право налогового органа на приостановление проведения выездной налоговой проверки на срок до шести месяцев.

Из решения инспекции от 30.10.2007 N 100/12 следует, что основанием для начисления спорных сумм НДС, пени и штрафа по нему явился вывод налогового органа о неподтверждении заявителем задекларированных сумм вычетов, в связи с чем заявителю вменено занижение налоговой базы. Таблица N 1 названного решения наглядным образом показывает, что налоговый орган при определении суммы НДС полностью исключил суммы вычетов, заявленных налогоплательщиком согласно представленным в проверяемом периоде налоговым декларациям, в связи с чем сделал вывод о неуплате налога в сумме 55624716 рублей. Также инспекция доначислила НДС в сумме 1240542 рублей по результатам сопоставления данных о сумме выручки, задекларированной в налоговых декларациях по НДС и по налогу на прибыль организаций (таблица N 2 решения).

При начислении сумм налога на прибыль организаций, соответствующих ему пеней и штрафа налоговый орган исходил из того, что налогоплательщик не представил по требованию инспекции первичных документов, подтверждающих факт осуществления расходов, заявленных в налоговых декларациях, в связи с чем сделал вывод о неправомерном завышении убытка в размере 3749966 рублей и занижении налоговой базы за проверяемый период на сумму 102159125 рублей.

Данную позицию налогового органа, исходя из установленных по делу обстоятельств, нельзя признать правомерной.

Статьями 165, 171, 172 НК РФ предусмотрено право на применение вычетов по НДС. Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком и признаваемая для российских организаций как полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов. Сумма вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций является налогозначимым фактором, в связи с чем определение сумм налогов, подлежащих уплате, без их учёта неправомерно.

При утрате, в том числе и не по вине налогоплательщика, первичных учётных документов не представляется возможным сделать правильный и обоснованный вывод об объёме налоговых обязанностей налогоплательщика. В связи с этим НК РФ предусмотрен специальный - расчётный метод определения налоговым органом сумм налога. Так, при невозможности установить одну из составляющих, необходимых при исчислении налога, налоговому органу следует руководствоваться правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчёта налогов документов, отсутствия учёта доходов и расходов, учёта объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Пунктом 7 статьи 166 НК РФ, устанавливающей порядок исчисления НДС, предусмотрено специальное правило, согласно которому в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учёта или учёта объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчётным путём на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Довод инспекции, что данные нормы устанавливают право, а не обязанность налоговых органов по применению расчётного метода определения сумм налогов, неоснователен, поскольку, как отмечено выше, данные нормы создают дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивают баланс публичных и частных интересов. Статья 52 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет подлежащую уплате сумму налога. Однако, в предусмотренных законом случаях обязанность исчислить соответствующий налог может быть возложена на налоговые органы, что не противоречит задачам их деятельности. Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчётным путём вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля, допустимость применения расчётного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты.

Применение расчётного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов, независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учёта), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.

Суд первой инстанции пришёл к правильному выводу о том, что инспекция не доказала размер вменённого занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, не использовав в сложившейся ситуации расчётный метод, предусмотренный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Как обоснованно отметил суд первой инстанции, инспекцией в должной мере не использованы сведения об операциях заявителя, содержащиеся в выписке по его расчётному счёту в ЗАО КБ "Ураллига" за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, полученной по запросу инспекции (т.6, л.д.60-94). Довод инспекции о том, что по данным этой выписки невозможно установить содержание хозяйственных операций и контрагентов заявителя, следует признать необоснованным, отсутствие возможности установить контрагентов заявителя противоречит сведениям самой же инспекции, отражённым в решении от 22.10.2007 N 8/12 и запросам, направленным в налоговые органы по месту их нахождения.

В рассматриваемом деле инспекция произвела расчёт налогов только на основании имевшихся налоговых деклараций налогоплательщика, автоматически исключив суммы задекларированных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций. То есть фактически инспекция не проверяла как правильность определения налоговой базы в целом (в том числе величину заявленной выручки и доходов), так и обоснованность применения соответствующих вычетов и расходов.

Вывод суда первой инстанции о невозможности применения в данном деле при определении суммы НДС расчётного метода, предусмотренного пунктом 7 статьи 166 НК РФ, суд апелляционной инстанции находит необоснованным.

Следует отметить, что в рассматриваемом деле в связи с подтверждаемым соответствующими документами следственных органов хищением первичных документов заявителя у налогоплательщика отсутствовали документы бухгалтерского и налогового учёта, на основании которых производится исчисление НДС, а не только подтверждающие правомерность заявленных вычетов по этому налогу. Поэтому в данном случае подлежат применению положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31, пункта 7 статьи 166 НК РФ. Наличие оснований, с которыми подпункт 7 пункта 1 статьи 31, пункт 7 статьи 166 НК РФ связывают применение расчётного метода, подтверждено материалами дела, отсутствие возможности определения сумм налогов на основе данного метода инспекция не доказала.

Пункт 7 статьи 166 НК РФ, как и иные положения НК РФ, не содержат ограничений, исключений относительно невозможности применения расчётного метода при определении сумм вычетов по НДС, иное противоречило бы смыслу данной нормы, устанавливающей порядок исчисления НДС, вычеты по которому являются составляющей расчёта налога, в связи с чем вывод суда первой инстанции в этой части не является обоснованным. По своей правовой и экономической природе вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль организаций являются схожими факторами, влияющими на исчисление объёма налогового обязательства.

Необходимость и правомерность применения налоговым органом предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31, пунктом 7 статьи 166 НК РФ расчётного метода определения суммы НДС в связи с непредставлением налогоплательщиком документов подтверждена позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в определениях от 18.10.2007 N 13416/07, от 19.03.2008 N 3362/08.

Оценив конкретные обстоятельства дела, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган, ограничившись простым исключением всех сумм вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций, задекларированных заявителем в проверяемом периоде, не реализовал в полной и должной мере полномочия, предоставленные ему НК РФ, в целях полного и всестороннего сбора доказательственной базы по материалам выездной налоговой проверки, определения законного объёма налогового обязательства и подтверждения законности произведённых доначислений.

В акте выездной налоговой проверки от 08.10.2007 N 97 (пункты 12, 16 раздела 2.6) инспекцией отражено, что при проверке правильности исчисления ежемесячных авансовых платежей налога на прибыль в проверяемом периоде нарушений не установлено, при сверке суммы выручки (дохода) от реализации продукции (работ, услуг), отражённой в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2004-2006гг., с данными, имеющимися в налоговом органе, нарушений также не установлено. В пункте 1.19 общих положений акта проверки указано, что на момент проведения проверки задолженности перед бюджетом по налогам и сборам налогоплательщик не имеет.

Из материалов дела усматривается, что решением от 20.03.2007 N 159/15э по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации ООО ЦТО "Б и Т" за ноябрь 2006 г. инспекция на основе представленных налогоплательщиком документов подтвердила право на возмещение НДС в сумме 547169 рублей (т.8, л.д.18-19). Решением от 29.05.2007 N 1491-119/15 инспекция на основе представленных ООО ЦТО "Б и Т" документов подтвердила возмещение НДС за январь 2007 г. в сумме 24718 рублей (т.8, л.д.15-16). Однако, как видно из таблицы N 1 оспариваемого решения от 30.10.2007 N 100/12, инспекция сняла вычеты за названные периоды в полной сумме, заявленной по соответствующим налоговым декларациям.

В отношении документов, представленных инспекцией в материалы дела и полученных по запросам на представление информации от налоговых органов по местам постановки контрагентов заявителя, следует отметить следующее.

Среди проведённых контрольных мероприятий, перечисленных в пункте 1.16 общих положений акта выездной налоговой проверки от 08.10.2007 N 97, направление запросов в порядке статьи 93.1 НК РФ не значится и, как правильно отметил суд первой инстанции, результаты полученной информации инспекцией не оформлены, доказательств её использования и оценки с полученными документами при рассмотрении материалов проверки не имеется, какой-либо ссылки на сведения, полученные на свои запросы, решение от 30.10.2007 N 100/12 не содержит.

Из представленных инспекцией материалов встречных проверок по контрагентам видно, что некоторые из них получены уже после окончания срока проведения проверки (17.08.2007), в частности, - 18.09.2007 (т.3, л.д.32), 03.09.2007 (т.3, л.д.33), 31.08.2007 (т.3, л.д.34), 22.08.2007 (т.3, л.д.47), 21.09.2007 (т.3, л.д.69), 19.10.2007 (т.4, л.д.6), 17.09.2007 (т.5, л.д.33), 15.10.2007 (т.5, л.д.74), 27.09.2007 (т.5, л.д.113, 114).

Вместе с тем, материалы дела свидетельствуют, что налоговый орган до рассмотрения материалов проверки располагал документами, полученными по хозяйственным взаимоотношениям заявителя в периоде проведения проверки.

Так, по письму Инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району г.Челябинска от 09.08.2007 N 13-17/8519 (поступило 17.08.2007) представлены договоры, счета-фактуры, платёжные поручения по отношениям заявителя с ООО "Стратегия роста" (т.3, л.д.86-98), письмом Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска от 24.07.2007 N 11-09/3802 (поступило 01.08.2007) представлены документы по взаимоотношениям с ООО "Саранскдорстрой" (т.4, л.д.89-124), письмом Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Челябинской области от 05.07.2007 N 13-28/144 (получено 12.07.2007) представлены документы по сделкам с ОАО "Миньярский карьер" (т.5, л.д.39-54). Однако необходимой оценки, исследования и учёта при расчёте сумм налогов данные документы со стороны инспекции не получили.

В пункте 1.7 общих положений акта выездной налоговой проверки от 08.10.2007 N 97 инспекцией отражено, что фактически в проверяемом периоде заявитель осуществлял продажу бульдозеров. Анализ документов, полученных по запросам инспекции, показывает, что местом нахождения (регистрации) значительного числа контрагентов заявителя является г.Челябинск либо Челябинская область. Указанная предпринимательская деятельность является обычной, вместе с тем налоговый орган на основе полномочий, предоставленных подпунктом 7 пункта 1 статьи 31, пунктом 7 статьи 166 НК РФ, не устанавливал данных об иных аналогичных налогоплательщиках, осуществляющих реализацию данного вида техники (в частности, путём получения информации от дилеров, заводов-изготовителей).

Арбитражный суд апелляционной инстанции находит обоснованным довод заявителя о том, что инспекция в полной мере не реализовала полномочия, предоставленные ей НК РФ.

Из материалов дела следует, что ООО ЦТО "Б и Т" на требование инспекции от 19.06.2007 N 12-27/24959 представило 29.06.2007 в инспекцию письмо от 29.06.2007 N 018, в котором просило предоставить время для восстановления похищенных документов и бухгалтерского учёта, возможность продления налоговым органом срока представления истребованных документов предусмотрена пунктом 3 статьи 93 НК РФ, однако налоговый орган срок не продлил. Также налоговый орган к моменту вынесения решения от 30.10.2007 N 100/12 должен был располагать сведениями о непоступлении всех ответов на запросы, направленные в налоговые органы по месту нахождения контрагентов заявителя для получения существенных для проверки документов и данных. Между тем, налоговый орган в целях сбора полной доказательственной базы не воспользовался полномочием на продление срока либо приостановление проведения выездной налоговой проверки, несмотря на наличие для этого прямых оснований, предусмотренных в пунктах 6, 9 статьи 89 НК РФ, приказе Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 20.02.2007 N 8991).

Налоговый орган на основе надлежащих и достаточных доказательств не опроверг добросовестность заявителя в налоговых правоотношениях, не доказал злонамеренный умысел заявителя в непредставлении, сокрытии для налоговой проверки первичных документов. Материалы дела свидетельствуют о принятии заявителем фактических мер по восстановлению первичных документов, в том числе путём направления писем контрагентам. Налоговый орган, отклонив представленные заявителем в ходе разбирательства дела в суде документы (накладные, договоры, счета-фактуры), в свою очередь, при проведении налоговой проверки не дал оценки и не учёл документы, полученные по его же запросу из других налоговых органов в отношении контрагентов.

Отражение инспекцией на странице 6 решения от 30.10.2007 N 100/12 того, что налогоплательщиком не представлены возражения в свою защиту (т.2, л.д.31), не свидетельствуют о признании им вменяемых нарушений, заявитель письменно 29.10.2007 просил налоговый орган перенести рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, назначенной на 30.10.2007, в связи с невозможностью подписания возражений на акт проверки к этой дате (т.2, л.д.39).

Представленный инспекцией в материалы дела анализ финансовых показателей деятельности заявителя (т.2, л.д.116-122), указывающий, по мнению инспекции, на рост убыточности деятельности и увеличение доли вычетов по НДС, сам по себе не может влиять на оценку добросовестного поведения налогоплательщика и доказывать сознательное уменьшение, сокрытие им налоговых баз. В пункте 1.19 общих положений акта выездной налоговой проверки указано, что на момент проведения проверки задолженности перед бюджетом по налогам и сборам налогоплательщик не имеет.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган должным образом и надлежащими правовыми средствами не доказал неправильность исчисления заявителем НДС и налога на прибыль организаций в проверяемом периоде и не воспользовался правом, предоставленным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31, пунктом 7 статьи 166 НК РФ, по определению сумм налогов расчётным путём, в связи с чем установленный им объём налоговых обязанностей налогоплательщика нельзя признать надлежаще подтверждённым и обоснованным. В нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации инспекцией не доказан размер вменяемого занижения налоговых баз по НДС и по налогу на прибыль организаций и, соответственно, размер доначисленных налогов.

Довод суда первой инстанции о том, что при восстановлении бухгалтерского учёта и первичных документов, подтверждающих право на налоговые вычеты по НДС, заявитель имеет право на получение рассматриваемых налоговых вычетов, является необоснованным, поскольку суд оценивает законность ненормативного правового акта к моменту его принятия без отлагательных условий.

Арбитражный суд апелляционной инстанции особо отмечает, что возможность проведения повторной выездной налоговой проверки налогоплательщика, в том числе вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, по условиям пункта 10 статьи 89 НК РФ не утрачена.

С учётом изложенного арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что законных оснований для начислений налогов, пеней и штрафов по оспариваемым решениям инспекции и выставления на их основе оспариваемых требований об уплате этих сумм не имелось, в связи с чем оспариваемые акты подлежат признанию недействительными в полном объёме. Доводы апелляционной жалобы ООО ЦТО "Б и Т" являются обоснованными, а доводы апелляционной жалобы инспекции отклоняются, как не нашедшие своего надлежащего документального и правового подтверждения по приведённым выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

С учётом изложенного решение арбитражного суда первой инстанции следует изменить, заявленное ООО ЦТО "Б и Т" требование - удовлетворить в полном объёме.

В соответствии со статьёй 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по госпошлине по первой инстанции и по апелляционной жалобе относятся на налоговый орган.

В порядке возмещения судебных расходов заявителя на уплату госпошлины по первой инстанции с инспекции в пользу ООО ЦТО "Б и Т" следует взыскать 9000 рублей, в том числе 6000 рублей, уплаченных по платёжному поручению от 26.11.2007 N 842 за подачу заявления об оспаривании трёх ненормативных правовых актов (т.1, л.д.8), 1000 рублей за подачу ходатайства о принятии обеспечительных мер, уплаченных по платёжному поручению от 26.11.2007 N 843 (т.1, л.д.47, 48), данное ходатайство удовлетворено определением суда первой инстанции от 30.11.2007 (т.1. л.д.51) и 2000 рублей, уплаченных по платёжному поручению от 11.12.2007 N 855 (т.1, л.д.67) за подачу дополнения к предмету заявленного требования и оспаривание четвёртого ненормативного правового акта. Возмещение расходов на уплату госпошлины за подачу ходатайства о принятии обеспечительных мер по платёжному поручению от 11.12.2007 N 856 в сумме 1000 рублей (т.1, л.д.70) не производится, поскольку определением суда первой инстанции от 19.12.2007 (т.3, л.д.8) в удовлетворении данного ходатайства было отказано, следовательно, оно признано необоснованным.

Также с инспекции в пользу заявителя следует взыскать расходы по госпошлине в сумме 1000 рублей, уплаченной по платёжному поручению от 06.03.2008 N 2 за подачу апелляционной жалобы (на сумму излишней уплаты 3000 рублей произведён возврат госпошлины), а также в доход федерального бюджета 1000 рублей госпошлины за подачу инспекцией своей апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 06.02.2008 по делу N А76-26026/2007 изменить.

Заявленное обществом с ограниченной ответственностью Центр Технического Обслуживания "Бульдозеров и Тракторов" требование удовлетворить в полном объёме.

Признать недействительными решения от 22.10.2007 N 8/12, от 30.10.2007 N 100/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, требования от 20.11.2007 N 2215, от 27.11.2007 N 2439 об уплате налога, сбора, пени, штрафа как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска в пользу общества с ограниченной ответственностью Центр Технического Обслуживания "Бульдозеров и Тракторов" в возмещение судебных расходов на уплату госпошлины 9000 рублей по первой инстанции и 1000 рублей по апелляционной жалобе.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска в доход федерального бюджета 1000 рублей госпошлины по апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

В.В. Баканов О.Б. Тимохин