Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2008 г. N 18АП-7540/2008

г. Челябинск

26 декабря 2008 г.

N 18АП-7540/2008 Дело N А07-8481/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 24 декабря 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 декабря 2008 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Степановой М.Г., судей Дмитриевой Н.Н., Кузнецова Ю.А., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17.09.2008 по делу N А07-8481/2008 (судья Вафина Е.Т.), при участии от индивидуального предпринимателя Галина Р.А. - Муслимова Р.А. (доверенность от 02.06.2008 N 1),

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Галин Руслан Айратович (далее заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Галин Р.А.) обратился в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по Республике Башкортостан (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 21.05.2008 N 6-Д в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее единый налог по УСНО) в сумме 768379 руб., соответствующих пени и привлечение к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ, Кодекс) за неуплату единого налога по УСНО в виде штрафа в сумме 164456 руб. (с учетом уточнения заявленных требований, принятых судом).

В качестве третьих лиц в дело привлечены ОАО "Учалинский хлебозавод" и ООО "Учалинский хлебозавод".

Решением арбитражного суда первой инстанции от 17.09.2008 заявленные налогоплательщиком требования удовлетворены частично: оспариваемое решение налогового органа признано незаконным в части доначисления единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005 г., 2006 г. в сумме 768379 руб. 20 коп., начисления пеней в соответствующей сумме, привлечения к налоговой ответственности виде штрафа в сумме 153675 руб. 84 коп. и штрафа в сумме 8470 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований налогоплательщику отказано.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, а именно п.п.5 п.1 ст.346.16 НК РФ, п.п.6 п.1 ст.254 НК РФ, п.1 ст.264 НК РФ, просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказать.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция в частности, указывает на то, что, поскольку расходы по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией для целей налогообложения налогом на прибыль учитываются в соответствии с пп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ, то соответственно, данные расходы не уменьшают налоговую базу единого налога по УСНО в порядке, предусмотренном положениями пп. 5 п. 1 ст. 346.16, пп. 6 п. 1 ст. 254 Кодекса, а содержание иных статей главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации не свидетельствует о том, что на величину подобных расходов налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, которым просит решение арбитражного суда первой инстанции оставить без изменения. ИП Галин Р.А. полагает что, исходя из системного анализа положений, закрепленных в п. 1 ст. 252, пп. 19 п. 1 ст. 264, пп. 5, 6, 7, 8, 9 - 21 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией относятся расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством и реализацией, - что подтверждается также правовой позицией, изложенной в письме Минфина России от 07.03.2006 N 03-11-04/2/57.

В судебном заседании представитель налогоплательщика поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

ОАО "Учалинский хлебозавод" и ООО "Учалинский хлебозавод" в отзывах на апелляционную жалобу с доводами налогового органа не согласны, считают решение суда законным и обоснованным. Указывают, что сделки заключенные ими с предпринимателем обусловлены разумными экономическим причинами, реальны и соответствуют целям делового характера.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в судебное заседание представители инспекции и третьих лиц не явились.

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие неявившихся лиц.

В отсутствие возражений представителей лиц, участвующих в деле, в соответствии с ч. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение пересматривается арбитражным апелляционным судом в обжалуемой налоговым органом части.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзывов на нее, заслушав представителя предпринимателя, приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Галина Р.А. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки составлен акт от 31.03.2008 N 6 (в материалы дела акт инспекцией не приобщен) и вынесено решение от 21.05.2008 N 6-Д "О привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" (т.1, л.д. 24-39).

Указанным решением ИП Галин Р.А. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) единого налога по УСНО в виде штрафа в сумме 164145 руб. 60 коп. Также предпринимателю предложено уплатить доначисленный единый налог по УСНО в сумме 820728 руб. и пени в сумме 114427 руб. 70 коп.

Основанием доначисления суммы единого налога по УСНО в размере 768379 руб., соответствующих пени и штрафа послужили выводы инспекции о том, что предприниматель необоснованно относил в расходы суммы затрат в 2005 г. 330800 руб., в 2006 г. 4791728 руб. по договорам найма персонала, заключенным с ООО "Учалинский хлебозавод". По мнению инспекции указанные затраты не могут быть учтены в целях налогообложения УСНО, поскольку оплата услуг найма персонала в п.1 ст.346.16 НК РФ не поименована, также они не могут быть отнесены и к материальным расходам. Кроме того, налоговый орган считает, что предприниматель является членом группы аффинированных лиц (ООО "Учалинский хлебозавод", ОАО "Учалинский хлебозавод", ИП Зайдулина Н.Х.), применяющих схему, направленную на минимизацию налогообложения.

Удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования, арбитражный суд первой инстанции исходил из соблюдения ИП Галиным Р.А. условий п. 1 ст. 252, п. п. 1, 2 ст. 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации.

Арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что решение арбитражного суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения в связи со следующим.

ИП Галин Р.А. применяет специальный налоговый режим (упрощенная система налогообложения), избрав в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (п. 1 ст. 346.14 НК РФ).

Как установлено в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, между ИП Галиным Р.А. (получателем) и ООО "Учалинский хлебозавод" (исполнителем) были заключены договор от 01.10.2005 N 1/л (т.1, л.д. 49-50) и от 01.10.2006 N 1/л (т.1, л.д.53-54), в соответствии с которыми, исполнителем получателю предоставлялся квалифицированный персонал, в целях осуществления деятельности, связанной с производством хлебо-булочных изделий.

Факт оплаты предпринимателем ООО "Учалинский хлебозавод", стоимости предоставленного квалифицированного персонала, не оспаривается со стороны налогового органа, и нашел подтверждение представленными, как при проведении мероприятий налогового контроля, так и в материалы дела, документами (т.1, л.д.57-80).

Порядок определения расходов налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, определен в частности, пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 2 ст. 346.16 Кодекса, расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 настоящей статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269.

Следует признать, что вышеперечисленные критерии налогоплательщиком соблюдены.

Из имеющихся в материалах дела доказательств следует, что 01.10.2005 между ИП Галиным Р.А. (заказчиком) и ОАО "Учалинский хлебозавод" (исполнителем) был заключен договор переработки давальческого сырья N 1/л (т.1. л.д.48), в целях исполнения условий которого (исходя из условий пункта 2.2.3 параграфа 2 договора), по причине нехватки квалифицированного персонала в ОАО "Учалинский хлебозавод", ИП Галиным Р.А. были заключены вышеупомянутые договоры с ООО "Учалинский хлебозавод" от 01.10.2005 N1/л, от 01.10.2006м N1/л.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ, в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Прежде всего, в рассматриваемой ситуации следует обратиться к абзацу первому пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, который, как отмечено выше, определяет общий критерий отнесения определенных затрат налогоплательщиков, применяющих специальный налоговый режим (УСНО), а именно, соответствие определенных расходов налогоплательщика положениям п. 1 ст. 252 Кодекса.

Пунктами 2 и 3 статьи 346.11 НК РФ установлен перечень налогов, от уплаты которых являются освобожденными, как налогоплательщики - организации, так и налогоплательщики - индивидуальные предприниматели.

При этом в силу условий ст. 246 НК РФ, налогоплательщиками налога на прибыль являются исключительно организации; тем не менее, и в целях определения расходов, связанных с исчислением и уплатой налогоплательщиками налога на доходы физических лиц (в данном случае идет речь о налогоплательщиках - индивидуальных предпринимателях), единого социального налога, критерием обоснованности расходов устанавливаются нормы, закрепленные в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации (п. 1 ст. 221, п. 3 ст. 237 Кодекса).

Соответствующие нормы главы 25 Кодекса, в равной степени, являются применимыми и для индивидуальных предпринимателей, избравших упрощенную систему налогообложения (с учетом того, что данная категория индивидуальных предпринимателей согласно условиям п. 3 ст. 346.11 НК РФ, освобождена в числе прочего, от уплаты налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость).

При этом исходя из условий п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации, индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, вправе воспользоваться положениями, закрепленными в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, исходя из условий п. 1 ст. 252 Кодекса (абзац 1 пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации), в полном объеме, а исключением в данном случае, являются специально оговоренные законодателем нормы статей главы 25 Кодекса, перечисленные в п. 2 ст. 346.16 НК РФ.

Спорная ситуация в рассматриваемом случае, была разрешена ранее, о чем свидетельствует письмо Минфина России от 07.03.2006 N 03-11-04/2/57.

Так, в соответствии с п. 4 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

В силу условий пп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией относятся расходы налогоплательщика на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе либо для выполнения иных функций, связанных с производством и реализацией.

Действительно, исходя из содержания абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ, прочие расходы, упомянутые в пп. 19 п. 1 ст. 264 Кодекса, нельзя напрямую отнести к расходам, указанным в пп. 5, 6, 7, 9 - 21, 34 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

В то же время, в силу условий пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при определении объекта налогообложения по УСНО налогоплательщик уменьшает полученные доходы на материальные расходы.

Между тем, согласно пп. 5 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации, к материальным расходам отнесены затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

К работам (услугам) производственного характера относится выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

В рассматриваемой ситуации документально подтвержденные затраты ИП Галина Р.А., отвечают условиям пп. 5 п. 1 ст. 254 Кодекса, а следовательно, соответствуют критериям, установленным в пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ, - в том числе, с учетом положений, закрепленных в п. 4 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Об этом свидетельствует упомянутый выше договор переработки давальческого сырья от 01.10.2005 N 1/л, а также перечень персонала, предоставленного в рамках договоров от 01.10.2006 N 1/л, от 01.20.29005 N1/л, в последующем в части, использованного в целях реализации условий договора переработки давальческого сырья.

Применительно к спорным правоотношениям, арбитражный апелляционный суд исходит также из условий, содержащихся в п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Что же касается иных обстоятельств, изложенных в решении налогового органа (относительно вмененного ИП Галину Р.А. участия в схеме, связанной с использования аутсорсинга в целях противоправной минимизации налогообложения), - и не нашедших отражения в решении арбитражного суда первой инстанции, то в данном случае, арбитражный апелляционный суд исходит из следующего.

В силу условий ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, а также законности принятого решения, применительно к данной ситуации, возлагаются на налоговый орган.

Инспекция в данном случае самоустранилась от доказывания обстоятельств, изложенных в решении от 21.05.2008 N 6-Д, переложив бремя доказывания соответствующих обстоятельств на налогоплательщика, представившего в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, не только оспариваемое решение налогового органа от 21.05.2008 N 6-Д, но и документы, подтверждающие обоснованность заявленных расходов (т.1, л. д. 16-19, 103-150, т.2., л.д.18-84).

Арбитражный суд первой инстанции неоднократно откладывал рассмотрение дела в связи с необходимостью представления заинтересованным лицом дополнительных документов (т.1, л.д.93, 94, т.3., л.д.157).

Однако истребование арбитражным судом первой инстанции у инспекции, всех материалов налоговой проверки (определение от 10.07.2008, от 31.07.2008), было оставлено без внимания налоговым органом.

Более того, налоговым органом в материалы дела не представлен акт выездной налоговой проверки от 31.03.2008 N 6.

Представленные в материалы дела ИП Галиным Р.А. документы, не подтверждают доводы, изложенные инспекцией в решении от 21.05.2008 N 6-Д, налоговый орган, как отмечено выше, не счел необходимым представление документов в обоснование законности и обоснованности оспариваемого решения, а следовательно, налоговый орган, в силу условий ч. 2 ст. 9 АПК РФ, должен понести риск наступления негативных последствий по причине несовершения процессуальных действий, связанных с предоставлением арбитражному суду и другой стороне по делу, определенных доказательств (ч. 2 ст. 9, ч. 1 ст. 64, ч. 1 ст. 65, ч. ч. 1, 5, 6 ст. 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Поскольку при подаче апелляционной жалобы инспекции была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины, в силу условий ч. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, государственная пошлина в сумме 1000 рублей подлежит взысканию в бюджет.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17.09.2008 по делу N А07-8481/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по Республике Башкортостан- без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 28 по Республике Башкортостан в доход федерального бюджета госпошлину в размере 1000 рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.Г. Степанова

Судьи

Н.Н. Дмитриева Ю.А. Кузнецов