Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 января 2009 г. N 18АП-7061/2007

г. Челябинск

29 января 2009 г.

N 18АП-8841/2008 Дело N А76-14101/2007

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кузнецова Ю.А., судей Дмитриевой Н.Н. и Степановой М.Г. при ведении протокола секретарем судебного заседания Мавлявеевой Е.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Тура Вадима Владимировича на решение Арбитражного суда Челябинской области от 17.11.2008 по делу N А76-14101/2007 (судья Наконечная О.Г.), при участии: от инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району г. Челябинска - Глобиной В.И. (доверенность N 04-26/3423 от 09.02.2006, Макаева Э.А. (доверенность N 04-25/6239 от 28.02.2008), от Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Истомина С.Ю. (доверенность N 06-31/2 от 11.01.2009),

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Тур Вадим Владимирович (далее - налогоплательщик, заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительными решения инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) N 100 от 01.02.2007 о привлечении к ответственности и начислении налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН), налога на рекламу и решения Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - Управление, УФНС России по Челябинской области) N 26-07/00 от 10.2007 .

В обоснование заявления плательщик ссылался на следующее.

- налогоплательщик не знал и не мог знать о противоправном поведении своего контрагента ООО СК "ЮжУралСтройИнвест". Строительные работы выполнены данным контрагентом реально, расчеты произведены векселями. Документы, подтверждающие затраты предпринимателя, оформлены в соответствии с действующим законодательством,

- положенные в основу проверки данные экспертизы получены с нарушением налогового законодательства и прав Тура В.В., плательщику незаконно отказали присутствовать при ее проведении,

- решение Управления, направленное плательщику, не содержит указания на дату его вынесения, что лишает его юридической силы,

-нарушен порядок привлечения к налоговой ответственности - два варианта одного решения вынесены различными руководителями налогового органа, допущенные нарушения являются основаниями для признания решения недействительным (л.д.60-64 т.1).

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 17.11.2008 по делу N А76-14101/2007 (судья Наконечная О.Г.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Суд первой инстанции пришел к выводам, что инспекцией доказан факт необоснованного применения налоговых вычетов по НДС, необоснованного включения в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, ЕСН сумм по сделкам, реальность которых не подтверждена.

Отсутствует нарушение прав плательщика при привлечении к налоговой ответственности - предприниматель извещен о месте и времени рассмотрения результатов налоговой проверки, о переносе даты рассмотрения.

Установлено, что директор ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" Нейфельд Е.С. свои обязанности не выполнял, является номинальным учредителем юридического лица, договоры, счета - фактуры, акты приема векселей и другие документы он не подписывал, по данным почерковедческого исследования (справке эксперта) подпись в документах выполнена иным лицом, документы с подписями не могут быть признаны достоверными и подтверждать расходы. К заключению эксперта, представленному плательщиком, суд отнесся критически, указав на неясность происхождения актов передачи векселей, представленных предпринимателем (подлинные документы находятся в инспекции), источников появления образцов почерка Нейфельд.

Не соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ счета - фактуры, представленные для подтверждения налогового вычета - подпись в них выполнена неустановленным лицом.

Завышены расходы в связи с неосновательным включением полной стоимости приобретенных основных средств, вместо суммы амортизационных отчислений (л.д.104-108 т.8).

15.12.2008 от предпринимателя поступила апелляционная жалоба, где поставлен вопрос об отмене судебного решения, а также определения Арбитражного суда Челябинской области от 17.11.2008 об отказе удовлетворения ходатайства о привлечении в качестве третьих лиц Нейфельда Е.С. ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" и ГУВД Челябинской области. В обоснование своих доводов предприниматель ссылается на неполное выяснение судом обстоятельств дела.

- суд не дал оценку доводам предпринимателя об отсутствии даты вынесения решения Управления, по мнению плательщика, отсутствие в нем даты указывает на недействительность документа,

-решение инспекции вынесено с нарушениями процедуры, предусмотренной ст. 101 НК РФ. Предприниматель ознакомлен с актом проверки с нарушением срока. Решение N 100 от 01.02.2007 получено заявителем не в марте 2007 года, а только в ноябре 2008 года. Имеется две редакций спорного решения инспекции, подписанных различными руководителями инспекции,

-суд необоснованно отклонил ходатайство предпринимателя о привлечении к участию в деле третьих лиц Нейфельда Е.С. ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" и ГУВД Челябинской области,

- экспертиза, результаты которой положены в основу акта и решения налогового органа, проведена без участия Тура В.В., который заявлял ходатайство о присутствии при исследовании, не дана оценка идентичности документов, представленных для исследования плательщиком и Тур В.В.,

- судом без достаточных оснований не приняты результаты независимой экспертизы, проведенной заявителем, не рассмотрены доводы истца о неправомерности действий должностных лиц Управления при рассмотрении апелляционной жалобы,

-суд не принял во внимание доказательства, подтверждающие выполнение строительных работ (фотографии) (л.д. 9-12 т. 2).

В ходе рассмотрения были рассмотрены ходатайства заявителя:

-о проведении повторной судебной почерковедческой экспертизы по счетам - фактурам ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" и актам - приемо передачи векселей, имеющихся у плательщика. Уточнено, что данные документы обнаружил у себя при составлении налоговой декларации, инспекции для проверки они не представлялись.

В судебном заседании произведен осмотр документов, исследованных в ходе налоговой проверки и отраженных в справке эксперта (опечатанный конверт, поступивший их УВД Челябинской области) и документов, представленных предпринимателем для проведения повторной экспертизы. Обнаружено, что документы - счета-фактуры и акты передачи имеют существенные различия по исполнению подписей директора ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" Нейфельд, не совпадают в парных экземплярах документов адрес и индивидуальный налоговый номер (далее ИНН) продавца, цвет печатей, отдельные реквизиты, способ исполнения документов. Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что для исследования в УВД и в НИИЛСЭ "Стелс" были представлены различные пакеты документов, что привело к противоположным выводам.

По п. 2 ст. 87 Арбитражно - процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) повторная экспертиза назначается в случае возникновения сомнений в обоснованности заключения эксперта или наличия противоречий в его выводах. Ввиду отсутствия сомнений и противоречий основания для проведения повторной экспертизы отсутствуют, ходатайство следует отклонить.

-о фальсификации доказательства и проведении экспертизы по установлению времени составления первого и последнего листов решения N 100 и исключения документа из числа допустимых доказательств.

В ходе рассмотрения установлено, что при изготовлении для предпринимателя дубликата решения допущена техническая ошибка на странице 1 в виде указания фамилии должностного лица инспекции, принявшего решение. При этом содержание решения и подпись на последней странице не изменены, инспекция не отрицает выдачу дубликата в более поздние сроки, чем дата вынесения решения. Учитывая, что данные обстоятельства установлены в ходе рассмотрения, отсутствует необходимость применения специальных познаний и назначения экспертизы. Поскольку, инспекция признает указанные в заявлении обстоятельства нет оснований считать документ фальсифицированным, ходатайство следует отклонить,

-о проведении технической - строительной экспертизы объектов для выяснения их стоимостной оценки. По данным налоговой проверки факт проведения строительных работ, объем, и стоимость работ под сомнение не ставятся. В суде вопрос о соответствии размеров и стоимости работ не заявлялся, т.е. плательщиком в суде апелляционной инстанции заявлено дополнительное основание.

По п. 3 ст. 266 АПК в арбитражном суде апелляционной инстанции не применяется правило об изменении исковых требований, в том числе, заявлением дополнительных оснований. С учетом данной нормы и в связи с отсутствием спора по указанному основанию в удовлетворении ходатайства следует отказать,

-о приобщении к материалам дела дополнительных документов по письму от 26.01.2009. Установлено, что перечисленные в ходатайстве документы в материалах дела имеются, основания для приобщения дубликатов отсутствуют,

-о допросе в качестве свидетеля Нейфельд Е.С., удовлетворенное судом. В судебном заседании Тур В.В. пояснил, что предпринял меры по вручению извещения по известным местам жительства свидетеля. Нейфельда дома не оказалось, проживающие в квартире лица отказались получить извещение. Не обладая мерами процессуального принуждения (правом принудительного привода и розыска свидетеля) суд апелляционной инстанции приходит к выводу об исчерпании мер для вызова свидетеля. Данные о местонахождении лица отсутствуют.

Налоговые органы возражают против апелляционной жалобы, ссылаются на законность судебного решения. Документы, представленные в суд плательщиком и исследованные в ходе налоговой проверки различаются по реквизитам, способу исполнения, подписям и являются противоречивыми. Они не подтверждают реальность выполнения работ, не могут являться основанием для налоговых вычетов и не подтверждают расходы. Нарушений прав предпринимателя при привлечении к ответственности не допущено: ему вручен акт налоговой проверки, он извещен о рассмотрении результатов проверки. Неточности, допущенные при выдаче дубликата решения, являются технической ошибкой, что подтверждено в судебном заседании.

В судебное заседание 26.01.2009 Тур В.В. явился без представителя, заявил о невозможности рассмотрения. Для обеспечения его прав объявлен перерыв до 29.01.2009, о чем заявитель извещен под роспись. В назначенное время ни предприниматель, ни его представитель не явились, об уважительности причин неявки не сообщили. Суд определил рассмотреть дело без не явившегося лица.

Ввиду отсутствия возражения сторон проверка законности судебного акта провидится в пределах апелляционной жалобы. Определение об отказе в привлечении третьих лиц в качестве отдельного документа не выносилось, принято протокольно, обоснование дано в решении суда. Поэтому оно отдельным предметом спора не является, его оценка будет дана в рамках проверки законности судебного решения.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), выслушав стороны, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, установил следующие обстоятельства.

Тур В.В. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 26.02.2002, состоит на налоговом учете, является плательщиком налогов и сборов (л.д. 73 - 74 т.1).

Предпринимателем в 2004 году приобретено оборудование на сумму 78 251,83 руб. (без НДС), вся стоимость имущества отнесена на профессиональные налоговые вычеты за 2004 год. В то время как предприниматель имел право на применение профессиональных налоговых вычетов на сумму амортизационных отчислений в размере 8459,67 руб. (за 4 месяца 2004 года)

Заявителем в 2004 году заключены договоры с ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" на выполнение строительных и отделочных работ в соответствие со сметами (л.д. 133-144, 150-157 т.6, л.д. 2-12, 16-140 т. 7).

ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" зарегистрировано в качестве юридического лица 09.10.2003, имеет ИНН N 7447066999, юридический адрес: г. Челябинск. Комсомольский пр-кт 14, прекратило деятельность 21.03.2006 в связи с реорганизацией, директором и единственным учредителем и главным бухгалтером являлся Нейфельд Е.С., что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ (л.д. 17-26 т. 4).

Организация не имеет зарегистрированных транспортных средств (л.д.31 т.4)

В доказательство выполненных работ предпринимателем представлены, счета-фактуры, акты выполненных работ, сводные акты выполненных работ, локальные сметы, подписанные от лица ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" директором Нейфельд Е.С. (л.д. 75-110 т. 2). В материалах дела имеются фотографии объектов недвижимости (л.д.119-135 т.2). По данным банков переданные в качестве оплаты векселя обналичены Климентьевым М.В. (л.д.1-66 т.4)

Оплата работ производилась посредством передачи банковских векселей, что подтверждается актами приема-передачи векселей, также подписанных Нейфельд Е.С. (л.д. 53,55-59 т. 1, л.д. 36-41, 61-66 т. 2)

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя, по результатам которой составлен акт от 29.12.2006 N 100 (л.д. 70-105 т.3). Актом установлено необоснованное применения налоговых вычетов по НДС, необоснованного включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, ЕСН сумм по сделкам, реальность которых не подтверждена, неуплата налога на рекламу. Направлено письмо в УВД Челябинской области об оказании содействия в проведении проверочных мероприятиях (л.д.30 т.2), о результатах проверок запрошены органы внутренних дел (л.д.32-34 т.2).

Проверкой установлено, что Тур В.В. отношения с контрагентом поддерживал через курьеров (получал и передавал подписанные акты выполненных работ, передавал векселя), должностных лиц не видел, курьер полномочий не предъявлял. Представленные первичные документы не являться доказательствами расходов и налоговых вычетов. В счетах - фактурах указаны неверный юридический адрес, отсутствует расшифровка подписей, документы подписаны неустановленными лицами.

В августе 2004 года предпринимателем приобретены инструменты, относящиеся к основным средствам (по сроку использования более 12 месяцев и стоимости более 10 000 руб.), стоимость которых единовременно списана в расходы 2004 года. Поскольку списание расходов должно было производиться через амортизацию, допущено завышение профессионального налогового вычета и неполная уплата НДФЛ и ЕСН.

Произведена выемка первичных документов, в том числе счетов - фактур, договоров, актов приемо - передачи векселей.

В ходе проверки был опрошен Нейфельд Е.С., который сообщил, что договора и локальные сметы с предпринимателем Туром В.В. он не подписывал, в счетах-фактурах, накладных и актах выполненных работ, актах приема-передачи векселей от имени директора ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" не расписывался.

Он является номинальным руководителем 23 предприятий, фактических обязанностей не исполнял, в документах не расписывался, работников для выполнения работ не нанимал, доходов от участия в деятельности организации не получал, налогов не уплачивал. Подписывал учредительные и уставные документы по предложению Суходоева за вознаграждение (л.д. 42-49 т. 2, л.д. 54-56 т. 3, л.д. 38-44 т.4).

В рамках проверки инспекцией назначена почерковедческая экспертиза (постановление N 56 от 01.11.2006 л.д. 45-46 т. 4), порученная экспертно-криминалистическому центру ГУВД Челябинской области. Предметом экспертизы являлись оригиналы счетов-фактур, актов выполненных работ, локальных смет, актов приема-передачи векселей, договоров, сводного акта выполненных работ, подписанные от лица ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" директором Нейфельд Е.С., изъятые у заявителя, о чем свидетельствует протокол выемки документов от 02.11.2006 N 56 (л.д. 45-52 т. 4). С постановлением о назначении экспертизы N 56 налогоплательщик ознакомлен 02.11.2006, заявлений по существу не представил, что подтверждается протоколом от 02.11.2006 (л.д.52 т. 4).

В ответ на просьбу налогоплательщика, изложенную в письме от 08.11.2006 N 13123, инспекция уведомила его о невозможности присутствия при проведении экспертизы, так как почерковедческая экспертиза будет осуществляться ГУВД Челябинской области (письмо N 13-09/33573 от 14.11.2007 л.д. 57 т.3).

ГУВД Челябинской области составлена справка об экспертном исследовании от 22.12.2006 N 1078/2285, согласно которой подпись от имени Нейфельд Е.С. на представленных документах выполнена иными лицами (л.д. 56-57 т. 4).

Актами проверки местонахождения от 29.12.2006 и 16.10.2006 организации установлено, что ООО "ЮжУралСтройИнвест" по юридическим адресам г. Челябинск, ул. Российская 53а и Российская 67, пр. Комсомольский 14 не находилась и не находится (л.д.129-132 т.1).

Акт N 100 от 29.12.2006 вручен предпринимателю 09.01.2007, что подтверждается его подписью на последнем листе акта. В п. 10 на стр. 36 акта указано, что предприниматель приглашается на рассмотрение материалов налоговой проверки на 30.01.2007 в 15.00 часов. (л.д. 105 т. 3).

Кроме того, акт N 100 от 29.12.2006 направлялся налогоплательщику заказным письмом с уведомлением 29.12.2006 письмом N 13-03/40845 по адресу г. Челябинск ул. Горького,24. Письмо вернулось в связи с тем, что адресат по указанному адресу не проживает (л.д. 65,66 т. 3).

Извещением от 10.01.2007 N 13-03/199 налогоплательщик был уведомлен о переносе даты рассмотрения материалов проверки на 01.02.2007 по трем известным адресам, письма получены лично Туром В.В. 22.01.2007 и 25.01.2007, что подтверждается почтовыми уведомлениями о получении данного извещения (л.д. 67-69 т. 3)

23.01.2007 налогоплательщиком были представлены возражения (л.д. 45-48 т. 1). 01.02.2007 проведено рассмотрение возражений, которым дана оценка. Согласно письменных пояснений и распоряжения рассмотрение разногласий и вынесение произведено зам. руководителя инспекции Журавлевой в отсутствии не явившегося предпринимателя.

На основании акта N 100 от 29.12.2006, с учетом возражений налогоплательщика принято решение N 100 от 01.02.2007 о привлечении к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по налогу на рекламу, п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ, ЕСН, НДС, налога на рекламу, начислены НДФЛ, ЕСН, НДС, налог на рекламу и соответствующие пени (л.д. 4-24 т. 3).

О рассмотрении материалов налоговой проверки и разногласий налогоплательщика 01.02.2007 составлен протокол, в котором указано, что предприниматель Тур В.В. не явился (л.д. 58-60 т. 3).

Решение направлено заказным письмом налогоплательщику по трем известным налоговому органу адресам (л.д.76 т.1). В материалах дела имеется копии квитанций об отправке (в том числе квитанция N 95924 от 02.02.2007) и ответ УФПС Челябинской области филиал ФГУП "Почта России" Челябинский почтамт N 74.75.20-691 м от 12.09.2007 о том, что отправление с номером N 95924 от 02.02.2007 по адресу г. Челябинск ул. Труда 64А на имя Тур В.В. выдано 05.02.2007 лично (л. д. 76-82 т. 1).

В тексте решения N 100 от 01.02.2007, представленного инспекцией, на стр. 1 указано, что руководителем налогового органа, вынесшего решение, является Журавлева В.А.(л.д.102 т.1), решение подписано этим же лицом (л.д.122 т.1).

Решением Арбитражного Суда Челябинской области по делу N А76-25218\2007 от 11.03.2008 по иску Тур В.В. к ФГУП "Почта России" в удовлетворении требований отказано (л.д.145-156 т.1).

27.10.2008 по запросу плательщика ему повторно направлено решение N 100 от 01.02.2007 (л.д.7-8 т.8). На первой странице (л.д.20 т.8) в качестве лица, принявшего решение, указана Зинатова В.А., на последней странице имеется подпись Журавлевой (л.д.30 т.8). Плательщик и налоговый орган подтвердили идентичность содержания документа. Инспекция пояснила, что в ходе изготовления копии дубликата ( из базы компьютера) допущена техническая ошибка, не влияющая на содержание документа (л.д.41-44 т.8).

Решением УФНС России по Челябинской области от 10.10.2007 N 26-07/002896 по жалобе предпринимателя от 11.09.2007 решение инспекции оставлено без изменения. Указанное решение направлено налогоплательщику 15.10.2007, что подтверждается квитанцией N 49512, с соблюдением сроков вынесения решения по жалобе и направления его налогоплательщику (л.д.51 т. 8). На первой странице экземпляра, представленного плательщиком, в регистрационном исходящем номере не указана дата регистрации документа (л.д.16 т.2). В экземпляре, представленном Управлением, дата имеется (л.д.38 т.3).

По заявлению предпринимателя и представленным им документов научно - исследовательской лабораторией судебной экспертизы "Стелс" проведено экспертное исследование, подтвердившее подписание Нейфельд Е.С. актов приемо - передачи (л.д.9-12 т.2).

В судебном заседании произведено сопоставление первичных документов, исследованных в ходе налоговой проверки и экспертом УВД (находились в опечатанном конверте) и приложенных плательщиком к ходатайству о проведении повторной почерковедческой экспертизы. В документах - счетах - фактурах ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" и актах передачи векселей, имеющих одинаковые номера, даты, содержание имеются видимые различия в подписях Нейфельд, цвете печатей, адресе и ИНН продавца, иных реквизитах. Результаты осмотра отражены в протоколе судебного заседания. Поскольку различия являются очевидными, суд считает возможным их установление без проведения экспертного исследования.

В судебном заседании плательщиком заявлялось ходатайство о привлечении в качестве третьих лиц ООО СК "ЮжУралСтройИвест" и Нейфельд Е.С., УВД Челябинской области (л.д.66-67 т.8).

Дав правовую оценку материалам дела, доводам апелляционной жалобы и возражениям плательщика, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам:

1. В части жалобы о нарушениях, допущенных при привлечении к налоговой ответственности и рассмотрении в суде:

-по утверждению предпринимателя им было получено решение УФНС по Челябинской области без указания даты вынесения, что влечет недействительность документа как ненормативного правого акта.

Управление заявляет об отсутствии нарушения, поскольку, на первом экземпляре решения, находящегося в налоговом органе, дата имеется, решение было своевременно направлено плательщику и получено им, права предпринимателя ввиду технической ошибки - не проставлении в копии решения, направленной плательщику, даты исходящего номера не нарушены.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в копии решения направленного плательщику отсутствовала дата, что было вызвано технической ошибкой. Документ своевременно получен, реализовано право на его обжалование, первый экземпляр решения имеет необходимые реквизиты. Не указание в документе регистрационного исходящего номера не влечет его недействительности,

-как на нарушение порядка привлечения к ответственности плательщик указывает на расхождение фамилий руководителя, принявшего решение, на первой странице документа (Зинатова) и подписавшего ненормативный акт (Журавлева), документ является фальсифицированным и не может использоваться как доказательство.

Инспекция указывает на техническую ошибку при изготовлении дубликата решения по просьбе плательщика, при этом плательщику ранее было направлено и получено им в установленные сроки надлежаще оформленный документ.

Судами установлено, что решение N 100 от 01.02.2007 вынесено зам. руководителя Журавлевой и подписано ей, 02.02.2007 направлено по известным адресам предпринимателя и получено им. 22.10.2008 по заявлению плательщика ему направлен дубликат документа, в котором допущена техническая ошибка, обстоятельства возникновения которой детально исследованы первой инстанцией. Изменения в тексте документа отсутствуют. Сделан правильный вывод об отсутствии нарушений, которые могут повлечь исключения решения из числа доказательств,

-обжалуется отказ привлечь в качестве третьих лиц Нейфельд Е.С. и УВД по Челябинской области. Понятие третьих лиц дается в ст. 50 - 51 Арбитражно - процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ), условиям их привлечения является нарушение их прав и интересов рассматриваемым делом или возможность нарушения таких прав. Налоговые отношения предполагают взаимоотношения налогового органа и плательщика налогов при отсутствии иных субъектов, третьи лица участниками таких отношений не являются и основания для их привлечения к участию в деле отсутствуют.

Следует учесть, что суд апелляционной инстанции с целью полноты рассмотрения удовлетворил ходатайство о вызове Нейфельд в качестве свидетеля. Роль УВД Челябинской области ограничена проведением почерковедческого исследования. Основания для отмены определения об отказе в привлечении третьих лиц отсутствуют.

-существенным нарушением процедуры привлечения к ответственности плательщика считает отказ в присутствии при проведении экспертизы. По п. 7 ст. 95 НК РФ проверяемое лицо вправе с разрешения должностного органа присутствовать при проведении экспертизы и давать объяснению эксперту.

Согласно норме закона присутствие обусловлено согласием налогового органа, т.е. допускается при наличии уважительным причин отказ. В данном случае отказано ввиду нахождения экспертного учреждения в режимном объекте (УВД).

Кроме того, результатом исследования является не акт экспертизы, а справка эксперта, которая используется в оперативно - розыскных целях и не соответствует требованиям, предъявляемым к заключениям (отсутствует описание исследования). Суд приходит к выводу, что экспертиза налоговым органом не проведена, т.е. вышеуказанное право плательщика не нарушено.

Справка в силу ст. 75 АПК РФ может рассматриваться как письменное доказательство и оцениваться наряду и в совокупности с другими доказательствами.

Доводы плательщика, изложенные в апелляционной жалобе, о нарушении процедуры подтверждения не нашли.

Права плательщика при привлечении к налоговой ответственности соблюдены - им был получен акт налоговой проверки, предоставлено право на представление разногласий, предприниматель извещен о дате рассмотрения результатов проверки и вынесения решения, реализовал право на обжалование в вышестоящий налоговый орган и в суд.

Согласно ст.23 Налогового Кодекса РФ плательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы. Особенности уплаты определяются соответствующей главой кодекса.

В соответствии с п. 1, 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговое законодательство перечисляет условия, при которых наступает право на налоговый вычет - представление счетов - фактур, реальность расходов, оприходования товаров и добросовестность действий плательщика. Доказывание недобросовестности поведения плательщика возлагается на налоговый орган.

С учетом определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

По ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Недостатки должны носить существенный характер и затруднять налоговую идентификацию участников сделки, плательщик не лишен права вносить изменения в документы, оформленные с нарушением установленного порядка.

Согласно п.3 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Применение налоговых вычетов и уменьшение налоговой базы на суммы расходов являются способами получения налоговой выгоды, предполагающей добросовестность плательщика.

Плательщик ссылается на фактическое выполнение работ контрагентом ООО СК "ЮжУралСтройИнвест", подтвержденное сметами, актом выполненных работ. В качестве оплаты за проведение работ переданы банковские векселя, т.е. затраты являются реальными. Акты приемо - передачи векселей подписаны директором Нейфельд, что подтверждено заключением эксперта.

Инспекция указывает на фиктивность представленных документов, которые подписаны неустановленными лицами, имеют несоответствие в части юридических адресов, ИНН, иных реквизитов и не подтверждают реальные расходы и вычеты. Контрагент не находится по юридическому адресу, не имеет штатов и транспорта, Нейфельд отрицает свое участие в деятельности общества и подписание документов. Представленные документы являются фиктивными, действия плательщика направлены на получение неосновательной налоговой выгоды.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Из системного анализа норм, установленных гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе, а налогоплательщик в свою очередь обязан доказать, что указанные обстоятельства экономически оправданы, либо представить суду доказательства отсутствия данных обстоятельств.

Однако вышеназванные обстоятельства налогоплательщиком не подтверждены, более того, в материалах дела имеются сведения, свидетельствующие о недобросовестности налогоплательщика:

-материалами проверки не оспаривается факт исполнения строительных работ, но не следует, что они выполнены данным контрагентом. Общество не находится по юридическому адресу, опросами по юридическим адресам установлено, что оно там и не находилось, не имеет зарегистрированного автотранспорта,

-по показаниям Тур В.В. он с работниками ООО СК "ЮжУралСтройИнвест" общался через неуполномоченных лиц - курьеров, получал от них подписанные документы, акты выполненных работ, передавал векселя, ничего о контрагенте и выполненных им работах пояснить не может, такое поведение предпринимателя выходит за пределы нормальных деловых отношений,

-в исследованных в ходе налоговой проверки документах (счетах - фактурах, актах передачи), изъятых у плательщика, указаны адреса и ИНН, не совпадающие с данными контрагента, что является нарушением требований ст. 169 НК РФ,

В судебное заседание представлен замененный пакет документов с исправленными реквизитами и подписями Нейфельд, отличающимися от подписей в первом варианте документов. Плательщик, пояснил, что обнаружил эти документы у себя после проверки.

Существование двух вариантов документов указывает на их противоречивость. Факт совершения операций и расчетов по таким документам не подтвержден, неясно, кто подписал указанные документы.

Суд апелляционной инстанции допускает возможность внесения исправлений в отдельные документы путем устранения их ошибок, но считает незаконным замену всего пакета документов с изменениями подписей.

-Нейфельд пояснил, что за вознаграждение зарегистрировал большое количество юридических лиц, в том числе ООО СК "ЮжУралСтройИнвест", но участие в них не принимал, первичные документы не подписывал, оплаты не получал,

-средство оплаты - векселя предъявлялись к оплате лицами, не имеющими отношения к участникам сделок.

С учетом совокупности этих обстоятельств налоговые органы и суд первой инстанции пришли к правильному выводу о неподтвержденности расходов и отсутствии права на налоговый вычет и правомерно отказал предпринимателю в удовлетворении заявленного требования в обжалуемой части.

Судом первой инстанции дана правильная оценка заключения экспертизы НИИСЛЭ "Стелс", которая не опровергает выводы налогового органа, т.к. исследовались другие документы, чем при налоговой проверке, происхождение объектом и образцов не установлено, Нейфельд не подтвердил внесение исправлений в первичные документы.

Вопрос о выполнении строительных работ спорным не является, поэтому, фотографии объектов не имеют отношения к предмету доказывания.

Основания для переоценки выводов суда отсутствуют, доводы апелляционной жалобы не нашли подтверждения.

Не установлены нарушения, перечисленные в п. 4 ст. 270 АПК РФ: имеется составленный в установленном порядке протокол судебного заседания, участники дела о рассмотрении извещены, судебные документы оформлены в соответствии с требованиями закона.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 17.11.2008 по делу N А76-14101/2007 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Тура Вадима Владимировича без удовлетворения.

Вернуть индивидуальному предпринимателю Тур Вадиму Владимировичу из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в сумме 950 руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www. fasuo. arbitr. ru.

Председательствующий судья

Ю.А.Кузнецов

Судьи

Н.Н.Дмитриева М.Г.Степанова