Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 февраля 2009 г. N 18АП-8954/2008

г. Челябинск

20 февраля 2009 г.

N 18АП-8954/2008 Дело N А47-4473/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 18 февраля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 февраля 2009 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Степановой М.Г., судей: Дмитриевой Н.Н., Кузнецова Ю.А., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 16.10.2008 по делу N А47-4473/2008 (судья Лазебная Г.Н.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Правда" (далее налогоплательщик, ООО "Правда", общество) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области (далее налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 30.06.2008 N16-30/67 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее НДС) за 2006 г. в сумме 284248 руб., за 2007 г. в сумме 389019 руб., начисления соответствующих сумм пени по НДС в размере 79530 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в виде штрафа в сумме 504726 руб.

Решением суда первой инстанции от 16.10.2008 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда, инспекция обратилась в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить принятый судебный акт.

По мнению налогового органа возмещенная из бюджета сумма затрат на приобретение дизтоплива (субсидия) включает налог на добавленную стоимость, поэтому при получении возмещения предъявленный к вычету налог на добавленную стоимость, приходящийся на полученные суммы, подлежит восстановлению и уплате в бюджет.

При этом доводы, по которым инспекция не согласна с решением суда по эпизоду доначисления НДС с арендной платы земельного участка по договору от 04.04.2006 N 707 с ОАО "Оренбургнефть", в апелляционной жалобе не приводятся.

СПК "Правда" в отзыве на апелляционную жалобу возражает против доводов апелляционной жалобы, считает решение суда законным и обоснованным и не подлежащим отмене. В частности указывает, что им налоговые вычеты заявлены правомерно, выделение в дальнейшем из бюджета субсидий на частичную компенсацию стоимости приобретенных товарно-материальных ценностей не влияет на право СПК "Правда" принять к вычету суммы НДС, уплаченные поставщикам.

В дополнении к отзыву на апелляционную жалобу общество указывает, что получение им арендных платежей от ОАО "Оренбургнефть" по договору аренды земельного участка от 04.04.2006 N 707 в силу п.1 ст.39 НК РФ не может рассматриваться как реализация в целях налогообложения НДС в виду того, что переход права собственности не происходил и не было смены собственника на земельные участки.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в судебное заседание явку своих представителей не обеспечили.

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителей сторон.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в порядке, предусмотренном ст. 266, 268 АПК РФ.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку СПК "Правда" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 04.06.2008 N 16-30/88 (т.2, л.лд.107-117) и принято решение от 30.06.2006 N 16-30/67 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д. 16-31).

Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 119, п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 535257 руб., доначислены налоги в общей сумме 2571878 руб., начислены пени в сумме 84511 руб.

Основанием для доначисления НДС в сумме 589827 руб., соответствующих пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ явились выводы инспекции о неправомерном невосстановлении налогоплательщиком предъявленного к вычету НДС, уплаченного им при приобретении дизельного топлива, в связи с последующим возмещением части затрат за счет средств бюджета (субсидий). Налоговый орган полагает, что в соответствии со ст. 170 НК РФ налогоплательщик после получения из бюджета возмещения части затрат на уплату товаров обязан восстановить и уплатить НДС.

Основанием для доначисления НДС в сумме 83440 руб., соответствующих пени и штрафа послужили выводы налогового органа о занижении обществом налоговой базы на сумму арендных платежей, поступивших от ОАО "Оренбургнефть" за аренду земельных участков. Налоговый орган считает, что общество неправомерно учитывало полученную арендную плату за землю как "продажи, освобождаемые от налогообложения". Освобождение от обложения НДС в соответствии с п.п.17 п.2 ст.149 НК РФ применяется только в отношении арендной платы за пользование земельными участками, взимаемой органами государственной власти, органами местного самоуправления и другими уполномоченными органами. Операции по сдаче организацией (арендатором) земельных участков в аренду (субаренду) подлежат налогообложению по ставке 18% в общеустановленном порядке.

Не согласившись с решением налогового органа в изложенной части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из правомерности действий налогоплательщика.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на жалобу, считает, что апелляционная жалоба налогового органа подлежит удовлетворению частично.

При оценке доводов сторон арбитражный суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

По пункту 2.2.4 решения (оспаривается доначисление НДС в сумме 589827 руб., соответствующие суммы пени и штрафа).

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Вычеты производятся на основании счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг).

Судом установлено и подтверждено материалами дела, что в проверяемом периоде общество приобретало горюче-смазочные материалы в целях осуществления сельскохозяйственной деятельности.

Указанные товары были приняты к учету и оплачены обществом на основании счетов-фактур (т.2, л.д.1-182).

Впоследствии обществу были выделены бюджетные субсидии в форме компенсации части затрат на приобретение указанных выше товарно-материальных ценностей, что подтверждается имеющимися в материалах дела платежными поручениями (т.3, л.д.1-18).

Субсидии получены кооперативом в соответствии с приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 26.01.2006 N 10 "О распределении в 2006 г. субсидий бюджетам субъектов Российской Федерации на дизельное топливо, используемое на проведение сезонных сельскохозяйственных работ, и нормативов для расчета размера субсидии, выделяемых сельскохозяйственным товаропроизводителям и крестьянским фермерским хозяйствам" (Приказом Минсельхоза РФ от 26.01.2007 N 47 действие документа продлено на 2007 год), предусматривающим компенсацию (по установленному нормативу) затрат на дизельное топливо, использованное на проведение сезонных сельскохозяйственных работ.

Налоговый орган не оспаривает факт соблюдения налогоплательщиком условий пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ и соответственно принятие к вычету спорной суммы на момент ее уплаты, но полагает, что после получения возмещения из бюджета части затрат на уплату товаров, налог на добавленную стоимость, приходящийся на возмещенную из бюджета сумму, подлежит восстановлению и уплате в бюджет.

Данные доводы налогового органа не основаны на нормах НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС подлежат восстановлению и уплате в бюджет только в случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в п. 2 данной статьи, к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Между тем глава 21 НК РФ не предусматривает обязанности налогоплательщика по восстановлению при указанных обстоятельствах сумм налога на добавленную стоимость.

Учитывая, что нормы Налогового кодекса Российской Федерации не содержат положений, обязывающих налогоплательщика восстанавливать НДС в случае получения им впоследствии субсидий на компенсацию расходов по приобретению товарно-материальных ценностей, суд первой инстанции обоснованно установил, что у налогового органа отсутствовали основания для доначисления НДС в сумме 589827 руб., начисления соответствующих пени и штрафа.

По пункту 2.2.4 решения (оспаривается доначисление НДС в сумме 83440 руб., соответствующие суммы пени)

В соответствии с п.1 ст.146 НК РФ (здесь и далее нормы НК РФ приводятся в редакции, действовавшей в проверяемый период) объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. При этом передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

Согласно п.2 ст.146 НК РФ не признаются объектом налогообложения:

- операции, указанные в пункте 3 статьи 39 НК РФ;

- передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению);

- передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

- выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления;

- передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям;

- операции по реализации земельных участков (долей в них);

- передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам).

В соответствии с п.1 ст.39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Пунктом 3 данной статьи предусмотрено, что не признается реализацией товаров, работ или услуг:

- осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);

- передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

- передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

- передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

-передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

- передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

- передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации;

- изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации;

- иные операции в случаях, предусмотренных НК РФ.

Статьей 148 НК РФ установлено, что целях главы 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам), в частности, относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде.

Согласно статье 606 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи) (п.1 ст.607 Гражданского кодекса Российской Федерации).

По смыслу приведенных норм предоставление имущества в аренду для целей налогообложения признается реализацией услуг, при этом как передача имущественных прав является объектом обложения НДС.

Из материалов дела следует, что в проверяемый период общество относило к операциям, не подлежащим обложению НДС предоставление в аренду ОАО "Оренбургнефть" земельных участков. Суммы арендной платы, предъявленные по счетам-фактурам N 39 от 05.04.2006, N 44 от 30.06.2006, N 96 от 30.09.2006, N 159 от 31.12.2006 и перечисленные обществу на расчетный счет (т.3, л.д.133-189), при исчислении НДС налогоплательщиком не учитывались.

Оспаривая решение инспекции в данной части, налогоплательщик ссылался на то, что руководствовался разъяснениями Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области, данными в письме от 01.03.2007 (т.3, л.д.140-141).

Согласно данному письму "Пунктом 4 Правил возмещения собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков убытков, причиненных изъятием или временным занятием земельных участков, ограничением прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшение качеств земель в результате деятельности других лиц, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 N 262 (далее по тексту Правила) определено, что возмещение убытков осуществляется за счет соответствующих бюджетов и лицами, в пользу которых изымаются земельные участки или ограничиваются права на них, а также лицами, деятельность которых вызвала необходимость установления охранных, санитарно-защитных зон и влечет за собой ограничение прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшение качества земель, _учитывая изложенное, изъятие земельных участков без передачи права собственности и смены собственника не признается реализацией товаров (работ, услуг). Поэтому денежные средства, перечисляемые собственникам земли, землевладельцам, землепользователям в соответствии с Правилами, в возмещение понесенных ими убытков вследствие изъятия, временного занятия под объекты несельскохозяйственного назначения, НДС не облагаются".

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика по данному эпизоду, исходил из того, что инспекция не представила доказательств, подтверждающих недобросовестность общества, налогоплательщик руководствовался разъяснениями по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, на дату принятия решения, у налогоплательщика отсутствовала задолженность по уплате НДС.

Арбитражный апелляционный суд не может согласиться с выводами суда первой инстанции.

Как следует из представленных в материалы дела платежных поручений, счетов-фактур (т.3, л.д.133-189), договора аренды земельного участка, общество получало денежные средства в виде арендных платежей, а не компенсации за изъятие земельного участка.

В соответствии с положениями статей 49 и 63 Земельного кодекса Российской Федерации правом принимать решения об изъятии земельных участков для государственных или муниципальных нужд обладают федеральные органы исполнительной власти, исполнительные органы власти субъектов Российской Федерации, органы муниципального образования.

Согласно пункту 3 Правил возмещения убытков, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 N 262, основанием для возмещения убытков землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков является:

а) акт государственного органа исполнительной власти или органа местного самоуправления об изъятии земельного участка для государственных или муниципальных нужд;

б) соглашение о временном занятии земельного участка между землепользователем, землевладельцем, арендатором земельного участка и лицом, в пользу которого осуществляется временное занятие земельного участка;

в) акт государственного органа исполнительной власти или органа местного самоуправления об ограничении прав землепользователя, землевладельца, арендатора земельного участка, соглашение о сервитуте;

г) акт государственного органа исполнительной власти или органа местного самоуправления об ухудшении качества земель в результате деятельности других лиц;

д) решение суда.

По смыслу и содержанию письмо Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 01.03.2007 касается ситуации, когда у собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков изымаются земельные участки для государственных или муниципальных нужд.

Поскольку в данном случае имели место договорные отношения по аренде земельного участка между хозяйствующими субъектами, а не изъятие земельных участков для государственных или муниципальных нужд, разъяснения Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области не касаются деятельности и ситуации налогоплательщика.

Факт неисчисления НДС с арендной платы установлен актом налоговой проверки и отражен в решении налогового органа.

Довод общества о том, что предоставление имущества в аренду не может рассматриваться реализацией в целях налогообложения, не принимается судом, как основанный на ошибочном толковании законодательства.

Как правильно указал налоговый орган в оспариваемом решении, операции по сдаче в аренду земельных участков в данном случае, не относятся к операциям, не подлежащим обложению НДС, поскольку не имеется на то оснований, оговоренных в п.2 ст.149 НК РФ.

С учетом изложенного, апелляционный суд приходит к выводу о правомерном доначислении НДС и пени с арендной платы, оснований для удовлетворения требований заявителя в указанной части не имеется.

Решение суда первой инстанции подлежит изменению как принятое с неправильным применением норм материального права (п.2 ст.270 АПК РФ), апелляционная жалоба налогового органа частичному удовлетворению.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 16.10.2008 по делу N А47-4473/2008 изменить, в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области от 30.06.2008 N 16-30/67 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2006 год в сумме 83440 рублей, соответствующих сумм пени, обществу с ограниченной ответственностью "Правда" отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Правда" в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1000 рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.Г. Степанова

Судьи

Н.Н. Дмитриева Ю.А. Кузнецов