Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 февраля 2009 г. N 18АП-7346/2008

г. Челябинск

24 февраля 2009 г.

N 18АП-581/2009 Дело N А07-14433/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 18 февраля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 февраля 2009 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Степановой М.Г., судей: Дмитриевой Н.Н., Кузнецова Ю.А., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.12.2008 по делу N А07-14433/2008 (судья Раянов М.Ф.) при участии: от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан - Айсуаковой Р.Б. (доверенность от 11.01.2009 N 02-22/00009); от открытого акционерного общества "Востокнефтезаводмонтаж" - Махмутова А.Ф. (доверенность от 26.09.2008 N 182-02), Галимова Д.Х. (доверенность от 26.09.2008 N 181-02),

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Востокнефтезаводмонтаж" (далее ОАО "Востокнефтезаводмонтаж", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (далее инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 22.09.2008 N 11-09/2535 ДСП в части взыскания налога на прибыль в сумме 3753043 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в размере 371912 руб. и пени в сумме 404766 руб., взыскания налога на добавленную стоимость в сумме 2246052 руб. и пени в сумме 12994 руб.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 12.12.2008 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, неполное и всестороннее исследование доказательств по делу, просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказать.

По мнению подателя жалобы, вывод суда первой инстанции о том, что инспекцией не доказана направленность деятельности заявителя на получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, является неправильным. В ходе проведения контрольных мероприятий (допросы свидетелей, почерковедческая экспертиза, осмотры помещений, истребование документов в порядке ст.93.1 НК РФ) инспекцией установлено, что документы (договора, счета-фактуры, акты выполненных работ) от имени контрагентов общества ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект" подписаны не руководителями данных организаций, а неизвестными лицами; учредители и руководители контрагентов Царев А.В., Старостина А.В. являются формальными, отрицают свою причастность к деятельности данных организаций; контрагенты отсутствуют по месту регистрации, не производят уплату налогов, не представляют налоговую и бухгалтерскую отчетность, либо представляют с нулевыми показателями, имеют признаки фирм-однодневок - адрес "массовой регистрации", "массовый учредитель", "массовый руководитель"; представитель заказчика работ ОАО "ЦУП "Стройнефть" не подтверждает факт выполнения общестроительных работ ООО "КонтрактКомплект".

Инспекция указывает, что налогоплательщик при заключении сделки с недобросовестными контрагентами, действовал неосмотрительно, на требование инспекции о предоставлении документов, подтверждающих проверку правоспособности контрагентов, налогоплательщик никакие документы не представил, пояснил, что при заключении сделок визуально знакомился с учредительными документами ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект", лицензиями на право осуществления строительных работ, документами, подтверждающими личность представителей контрагентов.

На основании вышеизложенного, инспекция приходит к выводу о том, что "_ОАО "Востокнефтезаводмонтаж" применена схема завышения расходов за счет списания стоимости субподрядных работ путем оформления документов с фирмами - однодневками".

Налоговый орган также не согласен с оценкой судом представленных инспекцией доказательств, как полученных с нарушением норм законодательства. Указывает, что Налоговый кодекс Российской Федерации не вменяет в обязанность налоговому органу проведение допроса свидетеля, только лицом, проводившим налоговую проверку. Согласно пункту 4 статьи 90 НК РФ показания свидетеля могут быть получены по месту его пребывания, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а по усмотрению должностного лица налогового органа - и в других случаях. Выводы суда о том, что свидетели Старостина А.В. и Царев А.В. не заинтересованы в предоставлении объективной и достоверной информации о деятельности учреждаемых или возглавляемых ими юридических лиц, необоснованны. Свидетелям были разъяснены права и обязанности, предусмотренные ст.90 НК РФ и они были предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний, либо за дачу заведомо ложных показаний. У инспекции не было оснований не доверять свидетельским показаниям и принимать их как заведомо ложные. Протоколы осмотра помещений от 25.08.2008 и от 31.08.2008 составлены в соответствии со ст.92 НК РФ. Тот факт, что специалист проводящий осмотр не включен в состав проверяющей группы не является существенным нарушением требований налогового законодательства, поскольку это не нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

Инспекция не согласна с выводом суда о том, что дебиторская задолженность подлежит списанию в том периоде, в котором она в установленном порядке инвентаризирована и признана нереальной для взыскания. Приводя положения ст.8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п.1 ст.54, ст.265, ст.272 НК РФ инспекция полагает, что включение в текущем налоговом периоде, которым является 2006 г., дебиторской задолженности прошлого налогового периода -2004 г., при возможности установления периода ошибки противоречит нормам налогового законодательства.

Налоговый орган считает, что затраты общества не учтенные им при налогообложении в проверяемых периодах, а также налоговые вычеты по НДС не заявленные в налоговых декларациях, не могут быть приняты судом при оценке законности решения налогового органа, поскольку данные обстоятельства на исследовались в ходе проверки, налогоплательщик выявив ошибки должен подать уточенные налоговые декларации.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу против доводов инспекции возражает, в частности указывает, что налоговым органом не получены доказательства о наличии умысла у налогоплательщика на получение налоговой выгоды. Инспекцией не дана оценка реальности исполнения заключенных обществом договоров, при совершении сделок с ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект" общество действовало добросовестно и осмотрительно, и не имело оснований предполагать, что данными контрагентами не будут исполнены налоговые обязательства. Налоговым органом не учтено то обстоятельство, что за период совершения хозяйственной операции с ОАО "Востокнефтезаводмонтаж" ООО "Геострой" представило налоговую отчетность с начислениями. ООО "КонтрактКомплект" последнюю налоговую отчетность представило за 9 месяцев 2007 г., при этом хозяйственные операции с ОАО "Востокнефтезаводмонтаж" были в 2005-2006гг. Налоговый орган не указывает, что в 2005 г. ООО "КонтрактКомплект" представляло налоговую отчетность без начислений. Заключение экспертизы, представленное инспекцией является недопустимым доказательством. Как следует из оспариваемого решения в распоряжение эксперта были предоставлены копии документов. Однако в заключении эксперт дает категоричный вывод о том, что в представленных на исследование первичных документах (счетах-фактурах, актах КС-2, справках КС-3) подписи выполнены другими лицами. Таким образом, из материалов дела следует, что эксперт производил исследование на основании электрофотографических копий документов. При этом экспертом не исследовались такие категории как "автоподлог" (т.е. изначальное умышленное изменение подписи лицом) и нажим и скорость письма. Данные категории и не могли быть исследованы экспертом, поскольку ему были представлены только копии документов, а также незначительное количество сравнительных образцов.

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что протоколы допроса свидетелей и протоколы осмотра помещений не соответствуют ст.ст.64, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ). В соответствии с обз.8 п.2 ст.89 НК РФ в решении о назначении выездной налоговой проверки в обязательном порядке указывается должности, фамилии, инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение налоговой проверки. Согласно п.1 ст.92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика. Сотрудник инспекции Желнов А.А. не имел право проводить допрос свидетелей и проводить осмотр, поскольку не был включен в состав проверяющей группы.

Материалами дела подтверждено фактическое наличие первичных бухгалтерских документов, подтверждающих уплату НДС поставщикам товаров, работ, услуг, их соответствие обязательным формам, арифметическое соответствие итогов книг покупок, что подтверждает право общества на налоговые вычеты в сумме 5057729 руб. 08 коп., а также излишнее начисление налога на прибыль в сумме 4469776 руб. Анализ п.4 ст.89, п.3 ст.100, п.8 ст.101 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что налоговый орган при проведении проверки обязан указать налогоплательщику как верно необходимо было исчислить налоги. Налоговый орган в ходе выездной проверки обязан не только выявлять занижение выручки, неправомерное применение налоговых вычетов, но и обязан уменьшать налог на сумму не примененных (по ошибке) налогоплательщиком налоговых вычетов, и не учтенных (также по ошибке) затрат. Представление корректирующих налоговых деклараций в данном случае не требуется. У налогового органа в ходе судебного разбирательства имелась возможность изучить, оценить документы, представленные налогоплательщиком в суд. Инспекция не заявила о наличии в представленных документах недостатков, недостоверных сведений.

В судебном заседании представители сторон поддержали вышеизложенные доводы.

Проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права в порядке ст. 266 АПК РФ, исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзыва на жалобу, заслушав представителей сторон, арбитражный суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО "Востокнефтезаводмонтаж", по результатам проверки составлен акт от 08.07.2008 N 111ДСП.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных обществом возражений инспекцией принято решение от 22.09.2008 г. N 11-09/2535 ДСП о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение:

- предусмотренное п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 371912 руб.;

- предусмотренное ст. 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 3928 руб. за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Налогоплательщику решением инспекции также предложено уплатить налог на прибыль в сумме 3753043 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 404766 руб., НДС в сумме 2246052 руб., пени по НДС в сумме 12994 руб., единый социальный налог в сумме 15520 руб., пени по ЕСН в сумме 541 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 33433 руб., пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 4454 руб., налог на имущество в сумме 12567 руб., пени по налогу на имущество в сумме 414 руб., сумму неудержанного и неуплаченного налога на доходы физических лиц в размере 19640 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 6824 руб.

Не согласившись с решением налогового органа в части, общество оспорило его в арбитражный суд.

При правовой оценке доводов сторон и материалов дела апелляционный суд исходит из следующего.

Согласно оспариваемому решению основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 3148814 руб. 88 коп. и НДС в сумме 2246052 руб., соответствующих сумм пени и штрафа послужили выводы налогового органа о неправомерном отнесении на расходы, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль затрат в виде оплаты работ и услуг, а также о необоснованном получении налоговых вычетов по НДС уплаченных при приобретении работ и услуг по взаимоотношениям с ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект".

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суд первой инстанции исходил из того, что обществом порядок применения вычетов по НДС соблюден, обоснованность понесенных расходов по налогу на прибыль подтверждена, налоговым органом не доказано совершение обществом операций с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Выводы суда являются правильными, соответствуют материалам дела и действующему законодательству.

Из материалов дела следует, что ОАО "Востокнефтезаводмонтаж" (Генподрядчик) был заключен договор от 07.06.2006 N 02-ХА-07 с ООО "Геострой" на выполнение строительно-монтажных работ на стройплощадке автоматизированной установки тактового налива светлых нефтепродуктов в железнодорожные цистерны (АУТН-2) на ТСБ-2 ОАО "Сибнефть-ОНПЗ" в г.Омске. Заказчиком строительства данного объекта являлось ОАО "Сибнефть", а с сентября 2006 года - ОАО "Зарубежнефтегазстрой".

Оплата выполненных работ налогоплательщиком производилась на основании выставляемых ООО "Геострой" счетов-фактур путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Геострой", а также на счета третьих лиц по договорам уступки права требования.

Наличие у налогоплательщика первичных документов по взаимоотношениям с ООО "Геострой", достаточных для подтверждения права на налоговый вычет по НДС в соответствии со ст.ст.171, 172 НК РФ и отнесения на расходы по налогу на прибыль произведенных затрат в соответствии со ст. 247, 252 НК РФ подтверждается материалами дела, представление таких документов в налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки инспекцией не оспаривается.

Также налогоплательщиком в проверяемый период были заключены договора с ООО "КонтрактКомплект". Так на основании договора N 30 от 30.04.2005 ООО "КонтрактКомплект" осуществляло охрану строительной площадки ЛПДС "Калтасы", СПДС "Субханкулово", на основании договора N 31 от 27.10.2005 выполняло общестроительные работы - устройство основания фундамента (разработка грунта, устройство подушки из глины) при строительстве резервуара РВСП-20000 N 3 ЛПДС "Калтасы". Заказчиком строительства данного объекта являлся РД ОАО "ЦУП "Стройнефть".

На основании договора N 36 от 25.01.2005 ООО "КонтрактКомплект" выполняло работы по оформлению документов для проведения сертификации в АНО "НИСЭСТ" г.Москвы.

Оплата по вышеперечисленным договорам производилась на основании выставляемых ООО "КонтрактКомплект" счетов-фактур путем передачи банковских векселей. Наличие у налогоплательщика полного пакета документов по взаимоотношениям с ООО "Геострой" подтверждается материалами дела, представление их в налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки инспекцией не оспаривается.

Операции по приобретению выполненных (оказанных) ООО "Геострой", ООО "КонтрактКомплект" работ (услуг), и последующая реализация результатов работ заказчикам, учтены обществом при налогообложении, что инспекцией не отрицается.

Инспекция отказала в принятии к вычету сумм НДС и признании расходов по налогу на прибыль придя к выводу об отсутствии фактических взаимоотношений общества и с субподрядчиками ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект", поскольку:

- отсутствуют сведения о контрагентах;

- налоговая отчетность ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект" не представлялась, либо представлялась с нулевыми показателями, налоги в бюджет не уплачивались, в систему взаиморасчетов были включены векселя, договоры уступки прав требования, при отсутствии необходимости такой формы расчетов;

- первичные документы, составленные обществом с ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект содержат недостоверные сведения относительно руководителей указанных организаций, так как Царев А.В. и Старостина А.В. дали показания, что никогда не являлись ни учредителями, ни руководителями этих организаций, документов не готовили и не подписывали;

- результаты почерковедческой экспертизы и исследования подписей Царева А.В. и Старостиной А.В. в представленных первичных документах указывают на выполнение исследуемых подписей другими лицами;

- представитель заказчика не подтвердил факт выполнения работ со стороны ООО "КонтрактКомплект";

- ООО "КонтрактКомплект" лицензия на осуществление строительной деятельности не выдавалась, а также не значится в базе данных лицензионно-разрешительной службы.

Апелляционный суд приходит к выводу, что перечисленные обстоятельства не могут служить основанием для отказа в применении вычета по НДС и для признания произведенных расходов и полученной налоговой выгоды необоснованными, поскольку фиктивность хозяйственных операций налогоплательщика инспекцией не доказана.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с 25 главой НК РФ.

В пункте 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которые должны быть обоснованными и документально подтвержденными. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций и не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

Пунктами 1 и 2 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные законом налоговые вычеты и вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Пункты 5 и 6 данной статьи устанавливают необходимые для оформления счетов-фактур реквизиты. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Статьи 171, 172 Кодекса предполагают применение налоговых вычетов при наличии реального осуществления хозяйственных операций при осуществлении сделок с товарами (работами, услугами).

По смыслу правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П, а также в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, установленный законодательством о налогах и сборах порядок возмещения НДС из бюджета распространяется только на добросовестных налогоплательщиков.

Налогоплательщик не обязан доказывать свою добросовестность при осуществлении предпринимательской деятельности. Обнаружившую недобросовестность налогоплательщика, так же как и законность решения, в котором содержится вывод об этом, должен доказать налоговый орган.

Возложение на налогоплательщика обязанности по осуществлению проверки контрагента, не предусмотренной действующим законодательством, противоречит позиции Конституционного Суда Российской Федерации, который в Определении от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Как разъяснено в пунктах 3 и 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее Постановление Пленума N 53 ВАС РФ) налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (пункт 10 Постановления Пленума N 53 ВАС РФ).

В силу ст. 65 и п. 5 ст. 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону, а также наличия обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган.

Представленные в материалы дела документы: договоры на оказание охранных услуг, выполнение строительно-монтажных работ ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект", акты сдачи-приемки работ (услуг) ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект", акты о приемке выполненных работ ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект" (формы КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект" (формы КС-3), счета-фактуры, акты приема-передачи векселей, контракт с ОАО "ЦУП "Стройнефть" на выполнение СМР по объекту: "Строительство резервуара РВСП-20000 N 3 ЛПДС "Калтасы", договор генерального подряда N КС-0481 от 02.06.2004 с ОАО "Сибнефть-ОНПЗ" на строительство автоматической установки тактового налива нефтепродуктов в ж/д цистерны на ТСБ-2, акты о приемке выполненных работ ОАО "Востокнефтезаводмонтаж", справки о стоимости выполненных работ и затрат ОАО "Востокнефтезаводмонтаж", подтверждающих исполнение субподрядных работ в рамках договоров генерального подряда, свидетельствуют о реальности сделок, осуществленных налогоплательщиком.

Инспекция не приводит доводы и доказательства о том, что выполненные ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект" работы (оказанные услуги) осуществлялись иными лицами, или самим налогоплательщиком.

Контрагенты общества в период осуществления спорных операций были зарегистрированы в установленном законом порядке в качестве юридических лиц, состояли на учете в налоговом органе с присвоением идентификационного номера налогоплательщика, представляли налоговую отчетность, т.е. являлись правоспособными, действующими субъектами хозяйственных отношений. Обратного налоговым органом не доказано.

Доказательства того, что общество, заключая сделку с указанными лицами знало или должно было знать о том, что они являются недобросовестными налогоплательщиками, в материалах дела отсутствуют.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что представленные инспекцией в доказательство отсутствия фактических взаимоотношений общества с субподрядчиками протоколы допросов свидетелей Царева А.В. и Старостиной А.В., протоколы осмотра помещений от 25.08.2008, от 31.08.2008 являются недопустимыми доказательствами.

Опрос свидетеля Царева А.В. и Старостиной А.В., как и осмотр помещений проводился сотрудником налогового органа Желновым А.А., не включенным в список лиц, которым поручено проведение выездной налоговой проверки.

В соответствии со статьей 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно п.1 ст.92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика.

Таким образом, проведение допроса свидетеля и осмотра помещений в рамках выездной налоговой проверки должностным лицом, не включенным в состав проверяющих, нарушает требования п. 4 ст. 82 НК РФ, устанавливающей, что при осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, настоящего НК РФ, федеральных законов.

Доказательства, полученные с нарушением требований действующего законодательства не соответствуют критерию допустимости, определенному в ст. 68 АПК РФ, и не могут быть приняты во внимание при рассмотрении налогового спора.

Кроме того, факт отсутствия контрагентов по адресу, указанному в учредительных документах, не свидетельствует о недобросовестности, как самих организаций, так и налогоплательщика.

Что касается проведенной почерковедческой экспертизы, то инспекция, ссылаясь на ее результаты, оставляет без внимания то, что предметом экспертизы являлись только акты выполненных работ формы КС-2 (т.12, л.д.108-115, 130-137). Экспертиза по вопросу того, подписаны ли счета-фактуры, договоры, иные финансовые документы от имени ООО "Геострой" и ООО "КонтрактКомплект", руководителями данных организаций, не проводилась.

Указание в актах выполненных работ формы КС-2 фамилий руководителей, являющихся таковыми согласно данным из ЕГРЮЛ, не может свидетельствовать о составлении данных актов с нарушением установленного порядка и недостоверности их сведений. При подписании акта выполненных работ от имени руководителя организации иным лицом, не являющимся руководителем, по обычаям делового оборота предполагается наличие права у данного лица на такое подписание.

Так же налоговый орган ни в своем решении, ни в представленных в материалы дела документах не приводит доказательств подписания счетов-фактур по настоящему делу лицами, не имеющими на это полномочий.

Указанные обстоятельства рассмотрены судом в совокупности с иными представленными в материалы дела доказательствами, подтверждающими реальность выполненных контрагентами работ.

Налоговый орган не представил суду достаточные доказательства получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, неправомерности включения в расходы понесенных затрат, а также применения налоговых вычетов, тогда как обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для вынесения ненормативного акта лежит на налоговом органе в силу ст. ст. 65, 200 АПК РФ.

Инспекцией также не приведено обстоятельств, указывающих на согласованность в действиях ООО "Геострой", ООО "КонтрактКомплект" и налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии со ст. 108 НК РФ, лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуется в пользу этого лица.

Апелляционный суд считает, что в действиях общества по указанным выше эпизодам отсутствует событие налогового правонарушения.

Доводы апелляционной жалобы отклоняются по приведенным выше мотивам. Оснований для отмены решения суда в данной части не имеется.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2006 год в размере 195926 руб., соответствующих пени и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что в нарушение положений ст. 265 НК РФ общество необоснованно включило в состав внереализационных расходов просроченную дебиторскую задолженность ДООО "УМФ-3" ОАО "ВНЗМ" в сумме 816359 руб. как нереальную ко взысканию в связи с ликвидацией в 2004 г. указанного юридического лица.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном в главе 25 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе суммы безнадежных долгов.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).

В силу п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, основанием для списания и отнесения на финансовые результаты дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, являются данные проведенной инвентаризации, письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя организации.

Срок, в течение которого налогоплательщик обязан списать дебиторскую задолженность, в налоговом законодательстве не предусмотрен.

Таким образом, основания, обязывающие организацию списывать такую задолженность исключительно в периоде, когда обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения (в том числе ликвидации должника), нормативными актами не установлены.

Следовательно, дебиторская задолженность может быть списана и в том периоде, в котором она в установленном порядке инвентаризирована и признана нереальной для взыскания.

Как следует из материалов дела, ОАО "Востокнефтезаводмонтаж" списало в 2006 г. безнадежный долг ДООО "УМФ-3" ОАО "ВНЗМ" в связи с его ликвидацией в сумме 816359 руб.

Дебитор ДООО "УМФ-3" ОАО "ВНЗМ" ликвидирован по решению суда 25.11.2004, о чем внесена запись в ЕГРЮЛ.

Списание дебиторской задолженности произведено на основании акта инвентаризации от 31.05.2006 N 1, приказа директора общества от 31.05.2006 N 184, от 30.06.2006 N 218-01.

Таким образом, признание дебиторской задолженности ДООО "УМФ-3" ОАО "ВНЗМ" нереальной ко взысканию произведено обществом в 2006 г.

Материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что списание задолженности произведено с соблюдением установленного порядка; документы, подтверждающие наличие дебиторской задолженности, период ее возникновения представлены обществом в суд и налоговому органу.

Инспекция полагая, что общество должно было отнести списанную задолженность в расходы 2004 г., исключает из расходов 2006 г. данные суммы, и приходит к выводу о наличии недоимки по налогу на прибыль в 2006 г., и оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ.

Апелляционной суд не может согласиться с доводами налогового органа.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

При применении статьи 122 НК РФ необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

С учетом изложенного при вынесении решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и начислении пеней налоговый орган обязан доказать наличие факта причинения бюджету налогоплательщиком ущерба в виде неуплаченной суммы налога.

Из этого следует, что налоговый орган, доначисляя налоги в связи с неправильным определением периода, в который налогоплательщик учел расходы, не оспаривая при этом саму возможность отнесения расходов на финансовый результат, обязан доказать наличие ущерба бюджету, который мог быть допущен (повторное списание, противоречие с данными первичного бухгалтерского учета, различие в ставках налога, и т.д.).

Вместе с тем признание налогоплательщиком расходов для целей налогообложения в более поздние периоды приводит к возникновению переплаты налога в тех периодах, к которым данные расходы относятся. Такая переплата возникает в связи с тем, что расходы, относящиеся к этим периодам, в силу положений налогового законодательства могли быть учтены при исчислении налоговой базы, но фактически учтены не были. Следовательно, учет в 2006 году расходов, подлежащих учету в 2004 году, не приводит к образованию недоимки по налогу на прибыль. В данные периоды действовала одна ставка налога на прибыль - 24 %.

Учитывая изложенное, апелляционный суд приходит к выводу, что инспекцией не доказан факт причинения ущерба бюджету, и наличие оснований для доначисления налога на прибыль, пеней и привлечения к ответственности за действия налогоплательщика по списанию в расходы безнадежных долгов не в 2004, а в 2006 г. Решение инспекции в оспариваемой части правомерно признано судом недействительным.

Довод налогового органа о неправомерном принятии к рассмотрению судом сведений и документов, отсутствовавших у инспекции на момент проведения налоговой проверки, судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку исходя из ч. 4 ст. 200 АПК РФ и позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, следует, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием для получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования, суд также пришел к выводу об излишнем исчислении и излишней уплате обществом налога на прибыль в сумме 4469776 руб., НДС в сумме 5057729 руб. 08 коп., в связи с неполным отнесением налогоплательщиком на расходы стоимости стальных труб, коробов стальных оцинкованных, кабелей, прожекторов, расходомера сенсор модели CMF, установки пожаротушения с дистанционным управлением, электромонтажных работ, строительно-монтажных работ, и неприменением соответствующих налоговых вычетов по НДС.

Согласно подп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени и штрафов, при этом подп. 7 п. 1 ст. 32 НК РФ предусматривает корреспондирующую указанному праву обязанность налоговых органов по осуществлению возврата или зачета излишне уплаченных налогов, пеней и штрафов.

В соответствии с п. 3 ст. 78 НК РФ о каждом ставшем известным факте излишней уплаты налога (и сумме переплаты) налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику в течение 10 дней со дня обнаружения. Это правило универсально и должно применяться во всех случаях выявления налоговым органом переплаты, в том числе и в ходе выездных налоговых проверок. В соответствии с п. 2 ст. 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в п. 42 Постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, основания для доначисления налога отсутствуют, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Судом установлено, что факты неполного отнесения в 2005 - 2006 годах на расходы стоимости товарно-материальных ценностей, оборудования, работ, приобретенных у ОАО "Челябинский трубопрокатный завод", ООО "УралТорг", ЗАО "Пермглавнефтеснаб", ООО "Компания Крус", ООО "Эмерсон", ОАО "Тульский завод "Арсенал", ООО "Политрон", ООО ПНП "ЭСНА" "Сургутпромавтоматика" и оплаченных в полном объеме, были выявлены в 2007 году в ходе проведения инвентаризации расчетов с поставщиками и подрядчиками, что подтверждается представленными в материалы дела документами первичного бухгалтерского учета (договоры, счета-фактуры, накладные, платежные документы), налоговыми декларациями по НДС, платежными поручениями на уплату налога, бухгалтерскими справками, реестрами, в результате чего, обществом допущено завышение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, что повлекло его излишнее исчисление и уплату.

Также судом дана оценка представленным обществом в материалы дела доказательствам, свидетельствующим об исчислении и уплате обществом НДС в завышенном размере.

Суд, установив наличие у общества переплаты по налогу на прибыль и НДС, не учтенной налоговым органом при вынесении решения и превышающей суммы доначисленного налога на прибыль и НДС, обоснованно удовлетворил требования общества в указанной части.

Учитывая изложенное, апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа.

Нормы материального права применены судом правильно, выводы суда соответствуют установленным фактическим обстоятельствам и материалам дела. Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.12.2008 по делу N А07-14433/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.Г. Степанова

Судьи

Н.Н. Дмитриева Ю.А. Кузнецов