Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 марта 2009 г. N 18АП-188/2009

г. Челябинск

04 марта 2009 г.

N 18АП-188/2009 Дело N А07-13441/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 02 марта 2009 г.

Полный текст постановления изготовлен 04 марта 2009 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Чередниковой М.В., судей Арямова А.А., Бояршиновой Е.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Мавлявеевой Е.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Виноградовой Светланы Александровны на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 09 декабря 2009 года по делу N А07-13441/2008 (судья Безденежных Л.В.), при участии: от индивидуального предпринимателя Виноградовой Светланы Александровны - Кардаш С.В. (доверенность от 23.09.2008 N 10715), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Республике Башкортостан - Махьяновой Л.Р. (доверенность от 17.06.2008 N 0103-2287),

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Виноградова Светлана Александровна (далее - ИП Виноградова С.А., предприниматель, налогоплательщик, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Республике Башкортостан (далее - Межрайонная ИФНС N 20 по РБ, налоговый орган, инспекция) от 18.07.2008 N 10 о привлечении предпринимателя Виноградовой Светланы Александровны к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления следующих налогов, пени, штрафов: единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД) за 2006-2007 годы в сумме 297444 рубля, пени по ЕНВД в сумме 35420 рублей 16 копеек, штраф по ЕНВД в сумме 27534 рубля 40 копеек, налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за работников за 2006-2007 годы в сумме 3796 рублей, соответствующие суммы пени, штраф по НДФЛ в сумме 426 рублей 40 копеек, итого по налогам, пени и штрафам в сумме 366905 рублей 76 копеек (с учетом уточнений, принятых судом первой инстанции в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (т.1, л.д.5-12, т.3, л.д.34)).

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 09.12.2008 (т.3, л.д.47-45) требования предпринимателя были удовлетворены частично; суд признал недействительным решение налогового органа от 18.07.2008 N 10 о привлечении ИП Виноградовой С.А. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДФЛ в сумме 3796 рублей, пени по НДФЛ соответственно, штрафу по НДФЛ в сумме 426 рублей 40 копеек. В остальной части в удовлетворении требований предпринимателю было отказано.

Не согласившись с решением суда, ИП Виноградова С.А. обратилась в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение от 09.12.2008 отменить в части неудовлетворенных требований и признать решение налогового органа от 18.07.2008 N 10 недействительным также в части доначисления налогов, начисления пени и штрафа по ЕНВД в общей сумме 360398 рублей 56 копеек (т.3, л.д.48-56).

В обоснование доводов апелляционной жалобы ее податель (с учетом дополнительных пояснений (т.3, л.д.101-106)) ссылается на то, что в проверяемый период в магазине "Малахит" предпринимателем осуществлялась оптовая торговля по безналичному расчету, что подтверждается представленными на проверку документами: накладные, счета-фактуры, платежные поручения и доверенности на получение товара, а потому налогообложение производилось по упрощенной системе, а доначисление налоговым органом ЕНВД неправомерно. Налогоплательщик полагает, что при определении розничной торговли для целей ЕНВД определяющей является не цель использования приобретаемого покупателем товара, а статус продавца и порядок оформления сделки. Полученные налоговым органом пояснения субарендаторов и продавцов, по мнению налогоплательщика, не подтверждают выводы инспекции об осуществлении предпринимателем розничной купли-продажи.

Предприниматель также указал на нарушение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки, которые выразились в том, что налогоплательщик не был ознакомлен с результатами проведенных дополнительных мероприятий, не был уведомлен о дате рассмотрения материалов проверки, что лишило его возможности представить свои объяснения.

Налоговым органом представлен отзыв на апелляционную жалобу (т.3, л.д.68-76), в котором он отклонил доводы жалобы, указав на законность и обоснованность решения суда первой инстанции (с учетом дополнительных пояснений (т.3, л.д.107-108).

Налоговый орган в отзыве также пояснил, что ИП Виноградова С.А. осуществляла розничную куплю-продажу, подпадающую под обложение ЕНВД, что подтверждается отсутствием договоров поставки, объяснительной запиской самой ИП Виноградовой С.А., протоколами опросов продавцов и субарендаторов. Налоговый орган указал, что основным критерием, позволяющим отграничить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретенного покупателем товара, а не форма договора. Инспекция также считает необоснованным довод жалобы о нарушении процессуального порядка, установленного статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку налоговым органом все действия, прямо регламентированные статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, были выполнены. Обязанность составления какого-либо акта по результатам проведенных дополнительных мероприятий Налоговым кодексом не предусмотрена, порядок рассмотрения материалов проверки после проведения дополнительных мероприятий - не регламентирован.

В судебном заседании налогоплательщик и налоговый орган поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее.

В отсутствие возражений сторон в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение пересматривается арбитражным апелляционным судом в обжалуемой предпринимателем части.

В соответствии с пунктом 2 части 2 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 37 Регламента арбитражных судов Российской Федерации, ввиду болезни судьи Ивановой Н.А. произведена замена в составе суда судьи Ивановой Н.А. на судью Арямова А.А.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ИП Виноградовой С.А. по результатам которой был составлен акт от 06.06.2008 N 9 (т.1, л.д.35-44) и вынесено решение от 18.07.2008 N 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Названным решением ИП Виноградова С.А., в том числе, была привлечена к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) ЕНВД в виде взыскания штрафа в сумме 27534 рубля 40 копеек, предпринимателю начислены пени по ЕНВД в сумме 35420 рублей 16 копеек, предложено уплатить недоимку по ЕНВД в сумме 297444 рублей.

Основанием для привлечения к ответственности в указанной части, начисления пени и доначисления налога послужили выводы налогового органа о том, что предпринимателем в магазине "Малахит" в проверяемый период осуществлялась не оптовая, а розничная реализация товара, следовательно, налогоплательщик должен был применять режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Не согласившись с решением налогового органа, ИП Виноградова С.А. обратилась с арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований заявителя, исходил из правомерности и обоснованности решения налогового органа.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, приходит к выводу о наличии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Статьями 346.26 - 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены понятие, виды деятельности, порядок применения единого налога на вмененный доход, а также физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность по нему.

Согласно пункту 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться, в том числе, в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

Для целей применения налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи (статья 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О).

Понятие договора розничной купли-продажи закреплено в статье 492 Гражданского кодекса Российской Федерации, а понятие договора поставки - в статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации. Исходя из содержания указанных норм, основное различие между договором розничной купли-продажи и договором поставки заключается в цели приобретения покупателем товара. При этом форма расчётов не является признаком какого-либо из этих договоров.

В решении налогового органа указано, что инспекцией установлен факт реализацией ИП Виноградовой С.А. товаров в розницу в магазине "Малахит", расположенном по адресу: город Белорецк, улица 50-лет Октября, 46.

В подтверждение своих доводов налоговый орган ссылается на отсутствие договоров поставки, свидетельские показания, объяснения налогоплательщика и то, что основными покупателями предпринимателя являлись бюджетные учреждения (т.1, л.д.19-29).

Судом апелляционной инстанции установлено, что налогоплательщик по договору с Комитетом по управлению собственностью Министерства имущественных отношений Республики Башкортостан от 01.02.2006 N 1169-1/06 (т.1, л.д.150-151) арендовал встроенное помещение в 9-ти этажном жилом здании, расположенном по адресу: город Белорецк, улица 50-лет Октября, 46 (магазин "Малахит") в целях осуществления торговли промышленными товарами. При этом часть помещения сдавалась предпринимателем в субаренду ИП Овчинниковой О.Э. и ИП Дутиковой О.М. (договор от 16.03.2005 N 1669-1/06, договор от 20.03.2005 N 1656/06 (т.2, л.д.113-116)), которые осуществляли предпринимательскую деятельность по реализации товаров в розницу.

При исследовании представленных налоговым органом пояснений (протоколов допроса) субарендаторов и продавцов (Дутиковой О.М. (т.2, л.д.5-6), Селиверстовой Л.О. (т.2, л.д.7-8), Гайсаровой Е.П. (т.2, л.д.17), Паршиной А.С. (т.2, л.д.18)) суд апелляционной инстанции установил, что в них отсутствуют прямые указания на факт реализации предпринимателем в розницу товара по указанному адресу.

Объяснительная ИП Виноградовой С.А. (т.2, л.д.4) в которой сказано, что договоры на оптовые поставки товара предпринимателем не заключались, также не свидетельствует об осуществлении налогоплательщиком реализации товаров в розницу. В ходе налоговой проверки установлено и не отрицается налогоплательщиком, что договоры поставки (договор, как отдельный документ) предпринимателем не заключались, что не свидетельствует об отсутствии соответствующих договорных отношений, факт существования которых подтверждается иными материалами дела. Так налогоплательщиком в обоснование своей позиции в материалы дела представлены: платежные поручения, счета-фактуры, накладные и доверенности на передачу товара (т.1, л.д.76-84, 86-141).

Ссылка налогового органа на то, осуществление предпринимателем розничной торговли товарами, подтверждается, в том числе тем, что покупателями налогоплательщика являлись бюджетные учреждения, не может быть принята судом апелляционной инстанции, поскольку опровергается самим налоговым органом, указавшем в оспариваемом решении, что бюджетные учреждения составляли не все массу покупателей товаров по безналичному расчету.

Суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (части 1 и 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), приходит к выводу о том, что налоговым органом в нарушение статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказан факт осуществления розничной торговли ИП Виноградовой С.А. за период 2006-2007 годы по адресу: город Белорецк, улица 50-лет Октября, 46 (магазин "Малахит").

При этом, исходя из содержания приведенных выше положений гражданского законодательства и законодательства о налогах и сборах, следует признать ошибочным довод налогоплательщика о том, что при разграничении оптовой и розничной торговли определяющим является статус продавца и порядок оформления сделки.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно пунктам 2 и 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

В силу пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Толкование норм, закрепленных в статьях 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, в их совокупности позволяет сделать вывод о том, что отсутствие у налогового органа обязанности составления по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля акта как специального процессуального документа не исключает наличия у него обязанности обеспечения возможности защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов.

Как отмечено выше, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки после исследования акта налоговой проверки, иных материалов мероприятий налогового контроля и с учетом возражений лица, в отношении которого проводилась проверка.

Таким образом, перед рассмотрением материалов налоговой проверки налоговый орган обязан обеспечить налогоплательщику возможность ознакомления со всеми материалами мероприятий налогового контроля, в том числе с материалами, полученными в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, с целью предоставления возможности полноценной защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов.

При рассмотрении дела судом апелляционной инстанции установлено, что результаты проведенной налоговой проверки оформлены актом проверки от 06.06.2008 N 9 (т.1, л.д.35-44). По результатам рассмотрения представленных налогоплательщиком возражений по указанному акту проверки (т.3, л.д.31) налоговым органом вынесено решение от 02.07.2008 N 1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.1, л.д.147), полученное налогоплательщиком 07.07.2008. Налоговым органом было решено провести следующие мероприятия налогового контроля - встречные проверки и опросы в срок до 02.008.2008. Из материалов дела следует, что инспекцией были проведены опросы субарендаторов и продавцов (т.2, л.д.5-6,7-8,17,18). В акте проверки в качестве основания для привлечения предпринимателя к ответственности за неуплату ЕНВД, доначисления налога и начисления пени было указано только на отсутствие договоров поставок и объяснения предпринимателя. В оспариваемом решении налоговый орган основывал свои выводы также на информации, полученной в результате опросов продавцов и субарендаторов.

Как следует из материалов дела, и не оспаривается налоговым органом, по результатам проверки с учетом проведенных мероприятий дополнительного контроля предприниматель не был ознакомлен с результатами мероприятий дополнительного контроля, в связи с чем не мог представить возражения относительно результатов проверки. На рассмотрение результатов проверки с учетом данных, полученных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, налогоплательщик приглашен не был.

Вследствие изложенного оспариваемое решение инспекции вынесено без учета возражений предпринимателя, в нарушение требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах выводы суда первой инстанции и доводы налогового органа о том, что при вынесении оспариваемого решения инспекцией не было допущено нарушений установленных Налоговым кодексом Российской Федерации требований к производству по делу о налоговом правонарушении, повлекших за собой существенные нарушения прав налогоплательщика на свою защиту, являются необоснованными.

Поскольку налоговым органом не доказано осуществление налогоплательщиком предпринимательской деятельности в виде розничной торговли, а также нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований ИП Виноградовой С.А. в части налога, пени, штрафа по ЕНВД, требования предпринимателя подлежат удовлетворению.

Судебные расходы распределяются между сторонами в соответствии с правилами, установленными статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 09 декабря 2009 года по делу N А07-13441/2008 отменить в части отказа в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Виноградовой Светланы Александровны о признании недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Республике Башкортостан от 18.07.2008 N 10 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления единого налога на вмененный доход в размере 297444 рубля, начисления пени в размере 35420 рублей 16 копеек, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату единого налога на вмененный доход в размере 27534 рубля 40 копеек.

В указанной части требования индивидуального предпринимателя Виноградовой Светланы Александровны удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Республике Башкортостан от 18.07.2008 N 10 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления единого налога на вмененный доход в размере 297444 рубля, начисления пени в размере 35420 рублей 16 копеек, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату единого налога на вмененный доход в размере 27534 рубля 40 копеек.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 09 декабря 2009 года по делу N А07-13411/2008 оставить без изменений.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Виноградовой Светлане Александровне из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1150 (одна тысяча сто пятьдесят) рублей за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.В. Чередникова

Судьи

А.А. Арямов Е.В. Бояршинова