Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 августа 2009 г. N 18АП-6809/2009

г. Челябинск

31 августа 2009 г.

Дело N А47-2176/2009

Резолютивная часть постановления оглашена 27 августа 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 31 августа 2009 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Дмитриевой Н.Н., судей Толкунова М.Б., Степановой М.Г., при ведении протокола секретарем судебного заседания Мавлявеевой Е.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Альянс КД" на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 13.07.2009 по делу N А47-2176/2009 (судья Савинова М.А.), при участии: от подателя апелляционной жалобы - Измайловой О.А. (доверенность от 13.03.2009),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Альянс КД" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Оренбургской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 08.12.2008 N 15-18/4058.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 13.07.2009 по делу N А47-2176/2009 (судья Савинова М.А.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Налогоплательщик не согласился с решением суда первой инстанции и обжаловал его в апелляционном порядке, в апелляционной жалобе просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт. В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что судом первой инстанции не полно выяснены обстоятельства дела, общество имеет право на применение налоговой ставки 0 процентов и право на возмещение сумм налога.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебное заседание представитель инспекции не явился, о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом.

С учетом мнения представителя заявителя, в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации, дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителя инспекции.

Представитель заявителя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме по изложенным в ней основаниям.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Оренбургской области проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года.

По результатам проверки инспекцией был составлен акт от 31.10.2008 N 15-18/09170/6049дсп и вынесено решение от 08.12.2008 N 15-18/4058 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 144 478 рублей, начислены соответствующая сумма пени и штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 28 817,60 рублей (с учетом имеющейся переплаты в размере 390 руб.).

Основанием для доначисления НДС в спорной сумме послужили выводы налогового органа о необоснованном применении налогоплательщиком налогового вычета в части экспорта в размере 144 478 рублей,

Не согласившись с доводами инспекции, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Оренбургской области.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции указал, что общество повторно заявило налоговый вычет, которым ранее (ноябрь 2005 года) воспользовалось.

Проверив обоснованность доводов апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав объяснения представителя инспекции, исследовав имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, суд апелляционной инстанции считает необходимым указать следующее.

Статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов.

В пункте 1 статьи 165 Кодекса приведен перечень документов, подтверждающих обоснованность применения ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Пунктом 9 статьи 165 Кодекса установлено, что документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 4 данной статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.

Если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 Кодекса. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

Порядок взимания косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь предусмотрен также в приложении к Соглашению между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг" (далее - Соглашение).

Согласно статье 2 Соглашения при экспорте товаров применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость при условии документального подтверждения факта экспорта, в свою очередь, порядок взимания косвенных налогов осуществляется в соответствии с Положением, которое является неотъемлемой частью Соглашения.

Пакет документов, необходимых для обоснования применения нулевой ставки, который представляется в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией в течение 90 дней с даты отгрузки (передачи) товаров (в соответствии с пунктом 3 раздела 2 Положения), указан в пункте 2 раздела 2 Положения.

При непредставлении указанного пакета документов в установленный Положением срок налогоплательщик обязан уплатить в бюджет соответствующую сумму косвенного налога за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров, с использованием права на вычет сумм налога, уплаченных за приобретенные (принятые на учет) товары, использованные для производства и (или) реализации товаров, в порядке, установленном национальным законодательством государств Сторон (абзац 2 пункта 3 раздела 2 Положения).

В случае неуплаты, неполной уплаты косвенных налогов, уплаты таких налогов в более поздние сроки по сравнению с установленными Соглашением налоговые органы вправе взыскивать косвенные налоги и пени в размере, устанавливаемом национальным законодательством государств Сторон, а также применять способы обеспечения исполнения обязательств по уплате косвенных налогов, пеней и меры ответственности, установленные национальным законодательством государств Сторон (абзац 3 пункта 3 раздела 2 Положения).

В случае представления налогоплательщиком вышеуказанных документов по истечении девяноста дней (но не более трех лет со дня возникновения обязательства по уплате косвенных налогов) уплаченные суммы косвенных налогов подлежат возврату в порядке, установленном национальным законодательством государств Сторон (абзац 4 пункта 3 раздела 2 Положения).

Из анализа приведенных норм следует, что при экспорте товаров в Республику Беларусь налогоплательщик применяет нулевую ставку, подтвердить которую соответствующим пакетом документов он обязан в течение 90 дней с момента отгрузки. При непредставлении необходимых документов в указанный срок налогоплательщик обязан уплатить соответствующую сумму налога не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. В случае подтверждения налогоплательщиком права на применение нулевой ставки по истечении 90-дневного срока, но в течение трехлетнего срока со дня возникновения обязательства по уплате суммы налога уплаченная налогоплательщиком сумма налога подлежит возврату.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 г. инспекцией было установлено, что налогоплательщик по налоговой декларации по НДС за ноябрь 2005 г. заявил право на применение налоговой ставки 0 процентов с реализации товаров в Республику Беларусь в размере 908 245 руб. и налога на добавленную стоимость к вычету в размере 144 478 руб., в том числе: 5 932 руб. - сумма налога, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им при приобретении товаров (работ, услуг), приобретенных для перепродажи на экспорт, экспорт которых документально не подтвержден, и 138 546 руб. - сумма налога, ранее уплаченная с авансов и предоплаты, засчитываемая в налоговом периоде при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которому подтверждена.

По результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации за ноябрь 2005 г. ввиду отсутствия транспортных (товаросопроводительных) документов, подтверждающих факт вывоза товара за пределы таможенной территории РФ в режиме экспорта, решением налогового органа от N 08-31-65/4225 от 15.02.2006 обществу было отказано в применении налоговой ставки 0 процентов и, соответственно, в праве на получение возмещения из федерального бюджета в сумме 144 478 руб. (5 932 + 138 546).

Согласно представленной 15.05.2006 налогоплательщиком уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по нулевой ставке за ноябрь 2005 г., ООО "АльянсКД" вследствие непредставления документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ, п. 3 раздела 2 "Порядка применения косвенных налогов при экспорте товаров", произвело исчисление НДС по внутреннему рынку в размере 163 484 руб. (908 245 руб. х 18 %) с использованием права на вычет сумм налога, уплаченного при приобретении товаров (5 932 руб.) и суммы налога, ранее уплаченной с полученных авансов (138 546 руб.), в результате чего образовалась сумма к доплате в бюджет 19 006 руб. (163 484 руб. - 144 478 руб. (5 932 руб. + 138 546 руб.), которая была зачтена имеющейся у налогоплательщика переплатой в мае 2006 г.

То есть фактически налогоплательщик по указанной операции отказался от применения ставки налога 0 процентов и учел операцию по приобретению товаров и их реализацию в порядке, действующем на внутреннем рынке с применением ставки налога 0 процентов.

Однако, налоговым органом и судом первой инстанции не учтено, что указанная операция произведена с учетом полученных авансовых платежей. Данное обстоятельство имеет существенное значение.

В соответствии с п. 6 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в п. 8 ст. 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

По мнению суда апелляционной инстанции, в случае если реализация товаров (работ, услуг) производится налогоплательщиком с применением авансовых платежей, исчисление налога на добавленную стоимость производится с учетом "условного" налога следующим образом.

При получении авансового платежа налогоплательщик облагает сумму авансов налогом на добавленную стоимость и уплачивает его бюджет. При отгрузке товаров (работ, услуг) в счет полученных авансовых платежей налогоплательщик выставляет счет-фактуру, в которой определяет сумму налога на добавленную стоимость со стоимости реализации и включает ее в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость, при этом, в этом одновременно уплаченные ранее с авансовых платежей суммы налога на добавленную стоимость относит к вычету.

Таким образом, момент определения налоговой базы зависит от порядка расчетов с покупателем. В случае реализации товаров (работ, услуг) по средствам авансовых платежей, то по одной сделке налоговая база фактически определяется дважды. Первый раз на дату получения предоплаты (аванса), а второй раз - на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) (п. п. 1, 14 ст. 167 НК РФ). При этом сумма НДС, начисленная на дату получения аванса, принимается к вычету на дату отгрузки (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции указал, что налогоплательщик воспользовался налоговым вычетом ранее.

Однако, как следует из уточненной налоговой декларации за ноябрь 2005 года, налогоплательщик воспользовался "условным" налоговым вычетов, то есть вычетом с авансовых платежей. Вычет с приобретенных товаров, которые были реализованы (вывезены в режиме экспорта) налогоплательщик не заявлял.

Так, при реализации товаров в режиме экспорта при условии их реализации посредствам авансовых платежей, налогообложение осуществляется в следующем порядке:

1. Налогообложение полученных авансовых платежей и уплата с них налога в бюджет. Приобретение товаров (работ, услуг) и уплата сумм налога поставщику.

2. При реализации товаров (экспорт) возникает право на применение двух налоговых вычетов: первый "условный" - с уплаченного в бюджет налога с авансовых платежей: второй - с уплаченного налога поставщику товаров.

3. Подтверждение ставки налога 0 процентов (фактическое освобождение реализации от налогообложения).

То есть, при реализации товаров (работ, услуг) в таможенном режиме экспорта, при условии подтверждения правомерности применения ставки налога 0 процентов, в конечном итоге налога на возникает, то есть экспортер товаров при совершении операции по приобретению товаров (работ, услуг) и их реализации в режиме экспорта (возникновение добавленной стоимости), налог в бюджет не уплачивает.

По данным представленной налогоплательщиком налоговой декларации за 2 квартал 2008 г., общество предъявляет к вычету налог на добавленную стоимость по экспортным операциям в сумме 163 484 руб., с приложением пакета документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ, п. 2 раздела 2 Порядка применения косвенных налогов при экспорте товаров, в том числе международной товарно-транспортной накладной, которая отсутствовала ранее. Налоговый орган, не оспаривая обоснованности применения налогоплательщиком в данном случае налоговой ставки 0 процентов, признает правомерность применения налоговых вычетов частично, в сумме 19 006 руб., с учетом того, что при подаче уточненной налоговой декларации за ноябрь 2005 г. обществом был уплачен в бюджет НДС в сумме 19 006 руб. 10 коп. (с учетом налогового вычета в сумме 144 378 руб.).

Как следует из материалов дела и сторонами не оспаривается, что налоговый вычет НДС в сумме 144 478 руб. заявлен налогоплательщиком в налоговой декларации за 2 квартал 2008 г., а в уточненной налоговой декларации за ноябрь 2005 г. заявлен "условный" налоговый вычет с ранее уплаченных авансовых платежей.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о повторности налогового вычета является ошибочным.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит отмене, заявление налогоплательщика удовлетворению.

Уплаченная заявителем госпошлина за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанции подлежит взысканию с налогового органа.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 13.07.2009 по делу N А47-2176/2009 отменить.

Заявленные обществом с ограниченной ответственностью "Альянс КД" требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Оренбургской области от 02.12.2008 N 15-18/4058.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Оренбургской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Альянс КД" расходы, связанные с уплатой госпошлины, в сумме 3000 рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

В случае обжалования постановления в кассационном порядке информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

Н.Н. Дмитриева

Судьи

В.М. Толкунов М.Г. Степанова