Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 августа 2008 г. N 20АП-2158/2008

г. Тула

08 августа 2008 г.

Дело N А62-4785/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 01 августа 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 августа 2008 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тиминской О.А.,

судей Полынкиной Н.А., Игнашиной Г.Д.,

по докладу судьи Тиминской О.А.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 20АП-2158/2008) ИП Корсак Людмилы Ивановны

на решение Арбитражного суда Смоленской области

от 14.04.2008г. по делу N А62-4785/2007 (судья Л.В. Борисова),

по заявлению ИП Корсак Людмилы Ивановны

к Межрайонной ИФНС России N 1 по Смоленской области

о признании недействительными ненормативных актов

при участии:

от заявителя: Грязнов А.П. - представитель (дов. б/н от 06.10.2007г.),

от ответчика: Ковтун П.В. - вед. спец. (дов. N 08-11 от 24.10.2007г. - пост.), Михалькова И.С. - спец. (дов. N 04-10/99 от 11.01.2008г. - пост.), Сапегин В.В. - гл. спец. (дов. N 04-10/19727 от 30.07.2008г. - пост.)

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Корсак Людмила Ивановна обратилась в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Смоленской области от 26.09.2007г. N 1382 и решения Управления ФНС России по Смоленской области от 6.11.2007г. N 256.

Решением суда от 14.04.2008г. заявленные требования удовлетворены в части признания недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Смоленской области от 26.09.2007г. N 1382 и решения Управления ФНС России по Смоленской области от 6.11.2007г. N 256 о доначислении пени в сумме 465094,24руб., уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 784789,55руб. В остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, предприниматель обратилась в апелляционную инстанцию с жалобой.

Учитывая, что лица, участвующие в деле, не заявили возражений, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании ч.5 ст.268 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей сторон, апелляционная инстанция полагает, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене в связи со следующим.

Судом установлено, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя за период с 01.01.2004г. по 31.12.2006г., которой установлена неуплата НДС в проверяемом периоде в сумме 1490426руб.

По результатам проверки составлен акт N 78 от 31.08.2007г. и вынесено решение N 1382 от 26.09.2007г., которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС в сумме 100руб., по п.1 ст.119 НК РФ в сумме 100руб., по п.2 ст.119 НК РФ в сумме 1100руб.

Кроме того, указанным решением предпринимателю предложено уплатить пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 465094,24руб. и недоимку по НДС в сумме 1490426руб.

Заявитель в порядке ст.140 НК РФ обратился с апелляционной жалобой на решение Инспекции в Управление ФНС России по Смоленской области.

Решением от 06.11.2007г. N 256 апелляционная жалоба предпринимателя удовлетворена Управлением частично, из резолютивной части решения Инспекции от 26.09.2007г. N 1382 исключены подпункты 2-13 пункта 1 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 119 НК РФ.

В качестве основания для доначисления НДС Инспекция указала на неправомерное применение вычета по налогу, т.к. предприниматель не является плательщиком НДС в связи с применение упрощенной системы налогообложения.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обратилась в суд с настоящим заявлением.

Частично отказывая в удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции правомерно исходил из того, что с 01.01.2003г. предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения в соответствии со статьей 346.12 НК РФ

Пунктом 3 статьи 346.11 НК РФ установлено, что применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, также не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно ст.166 НК РФ общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется только его плательщиком.

ИП Корсак Л.И. в проверяемом периоде не являлась плательщиком НДС в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, поэтому не вправе была применять в этот период налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 НК РФ. Суммы НДС, фактически уплаченные предпринимателем своим поставщикам при приобретении товаров в порядке пп.8 п.1 ст.346.16 НК РФ уменьшают полученные доходы при применении УСН.

В соответствии с пп.1 п.5 ст.173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Несмотря на то, что в качестве лиц, обязанных исчислить и уплатить в бюджет НДС, помимо налогоплательщиков, в статье 173 НК РФ указаны и лица, не являющиеся налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения указанных обязанностей, на таких лиц не распространяются все без исключения нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении N 43-О от 05.02.2004г., в период действия освобождения от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, налогоплательщик не вправе включать сумму данного налога в цену товара, в противном случае эта сумма расценивается как незаконное получение дохода, который подлежит возврату в бюджет.

Добровольный отказ от налоговой льготы (освобождения от уплаты НДС) влечет не только незаконное обогащение за счет других налогоплательщиков, но и нарушает сам механизм исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, чем создаются препятствия для реализации конституционной обязанности платить законно установленные налоги, как того требует ст.57 Конституции Российской Федерации, и существенно затрудняется налоговый контроль.

При таких обстоятельствах ссылка заявителя на косвенный характер НДС, из которого вытекает принцип зеркальности его уплаты, не может быть принят во внимание.

Учитывая, что в соответствии со ст.173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет обязанными лицами, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг), то размер суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, не зависит от того, применен ли контрагентом налоговый вычет, и принимается в размере налога, указанном в соответствующем счете-фактуре.

В рассматриваемом случае предприниматель в проверяемый период выставляла счета-фактуры с выделением в них отдельной строкой налога на добавленную стоимость и представляла в налоговый орган ежемесячно декларации по НДС, в связи с чем по правилам п.5 ст.173 НК РФ обязана была уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость, полученный от покупателей.

С учетом изложенного неправомерное применение предпринимателем налоговых вычетов привело к занижению суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, поэтому является правильным вывод суда первой инстанции о законности дополнительного начисления НДС ИП Корсак Л.И.

Расчет доначислений судом проверен и соответствует действительной обязанности налогоплательщика.

Следовательно, доводы апелляционной жалобы о том, что предприниматель не должен был уплачивать в бюджет НДС, не могут быть признаны обоснованными.

Что касается привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 100руб., то апелляционная инстанция находит его неправомерным.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлены меры ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Согласно п.42 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Вместе с тем сумма налога, полученная лицом, не имеющим обязанностей налогоплательщика, не является задолженностью налогоплательщика в значении, придаваемом указанному понятию законодательством о налогах и сборах.

Штраф как вид налоговой ответственности применим только к плательщику налога на добавленную стоимость, в то время как ИП Корсак Л.И. таковым в проверяемый период не являлась.

Данная позиция соответствует судебной практике, в т.ч. Постановлению Президиума ВАС РФ N 11670/05 от 14.02.06г.

На основании изложенного апелляционная инстанция полагает, что выводы суда первой инстанции в этой части основаны на ошибочном толковании норм права.

Что касается неправомерного, по мнению заявителя, определения периода, по которому произведено доначисление налогов, то апелляционная коллегия полагает, что налоговый орган не вышел за пределы допустимого периода проверки.

Согласно ст.87 НК РФ при проведении налоговыми органами камеральных и выездных налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Как разъяснено в п.27 Постановления Пленума ВАС РФ от 02.2001г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании нормы ч.1 ст.87 НК РФ судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой.

Таким образом, положения п.1 ст.87 НК РФ допускают проверку деятельности (т.е. первичных документов) налогоплательщика за любое время, но при условии, что соответствующая деятельность (т.е. первичные документы) относится к налоговым периодам, которые налоговые органы имеют право проверять (в рассматриваемом случае 01.01.2004г. по 31.12.2006г. и с 01.01.2007г. по 29.06.2007г. - момент принятия решения N 71 о проведении выездной налоговой проверки ИП Корсак Л.И.).

Проверка правильности определения предпринимателем налоговой базы по налоговому периоду предполагает изучение и оценку документов, имеющих отношение к периоду, касающемуся момента формирования налоговой базы.

Таким образом, включение в налоговую базу по УСН доходов в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки является обоснованным.

Ссылка предпринимателя на процедурные нарушения, допущенные налоговым органом при проведении проверки, также не может быть принята во внимание.

Пунктом 30 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой НК РФ" установлено, что по смыслу п.6 ст.101 НК РФ нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным.

В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

В соответствии с п.14 ст.101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В рассматриваемом случае апелляционная инстанция не находит обстоятельств, которые можно расценить как существенные нарушения процедуры проверки: решение о проведении в отношении ИП Корсак Л.И. выездной налоговой проверки N 71-дсп от 29.06.2007г. направлялось налогоплательщику заказным письмом с уведомлением, но не было им получено; предприниматель воспользовался своими правами на представление возражений по материалам проверки, что подтверждается протоколом рассмотрения результатов проверки; материалы выездной налоговой проверки рассмотрены в присутствии Корсак Л.И.; решение N 1382 от 26.09.2007г. вручено налогоплательщику лично 28.09.2007г., что подтверждается подписью Корсак Л.И.

Довод предпринимателя о том, что выездная налоговая проверка должна проводиться на территории налогоплательщика, ошибочен. В отличие от камеральной проверки, целью которой является проверка правильности арифметических расчетов, приведенных в налоговой декларации, выездная налоговая проверка проводится на основании первичных документов, в т.ч. служащих основанием для применения налоговых вычетов по НДС. Иных обязательных указаний, в том числе на проведение выездной проверки именно на территории проверяемого лица либо в помещении налогового органа, но с согласия проверяемого, статья 89 НК РФ не содержит.

Также отклоняется ссылка на неправомерность сочетания камеральных и выездных налоговых проверок.

Согласно п.2 ст.93.1 НК РФ в случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникнет обоснованная необходимость получения информации относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эту информацию у участников этой сделки.

В рассматриваемом случае в результате проведения камеральных налоговых проверок налоговых деклараций, представленных ИП Корсак Л.И., Инспекция установила, что предприниматель, применяя упрощенную систему налогообложения, выставляет контрагентам счета-фактуры с выделением НДС. В этой связи на основании заключения отдела камеральных налоговых проверок решением N 71-дсп от 29.06.2007г. Инспекцией назначена выездная налоговая проверка ИП Корсак Л.И.

Таким образом, процедура проведения проверок налоговым органом не нарушалась.

Согласно ст.110 АПК РФ расходы по госпошлине относятся на стороны пропорционально удовлетворенным требованиям.

Предприниматель заявляла требование неимущественного характера, которое оплачивается согласно ч.3 п.1 ст.333.21 Налогового кодекса Российской Федерации государственной пошлиной в размере 100 рублей. В соответствии с ч.12 п.1 этой же статьи по апелляционной жалобе уплате подлежит 50 рублей.

При подаче апелляционной жалобы государственная пошлина была уплачена в размере 1000 рублей.

Учитывая изложенное, в порядке пп.1 п.1 ст.333.40 НК РФ излишне уплаченная госпошлина в сумме 900 рублей подлежит возврату предпринимателю.

При таких обстоятельствах, поскольку жалоба частично удовлетворена, с Межрайонной ИФНС России N 1 по Смоленской области и Управления ФНС России по Смоленской области в пользу ИП Корсак Л.И. подлежит взысканию по 63,91руб. госпошлины по заявлению и по 0,01руб. по апелляционной жалобе.

Руководствуясь ст.ст.269 п. 2, 270 ч.1 п.3, 271 АПК РФ, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение суда первой инстанции от 14.04.2008г. по делу N А62-4785/2007 отменить в части отказа в признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Смоленской области N 1382 от 29.09.2007г. и решения Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области N 256 от 06.11.2007г. о привлечении индивидуального предпринимателя Корсак Людмилы Ивановны к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 100 рублей.

Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Смоленской области N 1382 от 29.09.2007г. и решение Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области N 256 от 06.11.2007г. в части привлечения индивидуального предпринимателя Корсак Людмилы Ивановны к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 100 рублей.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Корсак Людмиле Ивановне из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в сумме 900 рублей.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Смоленской области в пользу индивидуального предпринимателя Корсак Людмилы Ивановны судебные расходы по делу в сумме 63,92 рубля.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области в пользу индивидуального предпринимателя Корсак Людмилы Ивановны судебные расходы по делу в сумме 63,92 рубля.

Постановление может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г.Брянске в двухмесячный срок со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Тиминская

Судьи

Н.А. Полынкина Г.Д. Игнашина