Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 февраля 2009 г. N 20АП-4504/2008

г. Тула

02 февраля 2009 г.

Дело N А62-3630/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 02 февраля 2009 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тимашковой Е.Н.,

судей Еремичевой Н.В., Тучковой О.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гришиным И.В.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный N 20АП-4504/2008) Межрайонной ИФНС России N 6 по Смоленской области

на решение Арбитражного суда Смоленской области от 11.11.2008 (судья Афанасьева И.В.) по делу N А62-3630/2008

по заявлению ИП Андреенковой Т.А.

к Межрайонной ИФНС России N 6 по Смоленской области

о признании частично недействительным решения налогового органа от 30.06.2008 N 55,

при участии:

от заявителя: не явились, о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом,

от ответчика: не явились, о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

дело рассмотрено после перерыва, объявленного 22.01.2008.

Индивидуальный предприниматель Андреенкова Татьяна Анатольевна (далее - ИП Андреенкова Т.А., предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 6 по Смоленской области (далее - Инспекция, налоговый орган) предъявлено заявление о признании недействительным решения от 30 06 2008 N 55 в части неполной уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2006 год в сумме 320 074 руб. 78 коп. и уменьшении налоговых санкций в 10 раз в сумме 57 724 руб. (с учетом уточнения заявленных требований (т.3, л.51).

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 11.11.2008 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с судебным актом, Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить, ссылаясь на неправильное применение в судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

Лица, участвующие в деле, в судебное заседание не явились, о времени и месте судебного разбирательства извещены надлежащим образом, что подтверждается уведомлениями и телеграммой, имеющимися в деле.

Руководствуясь ст.156 АПК РФ, апелляционный суд пришел к выводу, что неявка представителей сторон не препятствует рассмотрению апелляционной жалобы по имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем дело рассмотрено в их отсутствие.

Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что обжалуемое решение подлежит частичной отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Смоленской области проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Андреенковой Татьяны Анатольевны по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 05.06.2008 N 52.

Решением Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2008 N 55 ИП Андреенкова Т.А. привлечена к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде штрафа в общей сумме 64138 руб. 36 коп. Пунктом 3.1.2 указанного решения предпринимателю также предложено уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2006 год, в сумме 320074 руб. 78 коп.

При этом основанием для доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2006 год, и соответствующих налоговых санкций, явился вывод Инспекции о том, что ИП Андреенковой Т.А. в нарушение пп.2 п.2 ст.346.17 НК РФ в расходы включена стоимость товаров (запасных частей), закупленных с ноября по декабрь 2006 года на сумму 1956740,16 руб. у ООО "Торговый дом Контакт" и реализованных ИП Хомуськову В.И., однако за покупателем числится дебиторская задолженность в сумме 3113526 руб.

Не согласившись частично с решением налогового органа, предприниматель обратилась в арбитражный суд с заявлением.

Суд первой инстанции, рассматривая спор по существу и удовлетворяя заявление предпринимателя, исходил из того, что расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, определены налогоплательщиком правомерно.

Апелляционная инстанция не может согласиться с таким выводом суда ввиду следующего.

В соответствии со ст.346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно ст.346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

Пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения признаются, в частности, доходы, уменьшенные на величину расходов.

Судом установлено, что индивидуальный предприниматель Андреенкова Т.А. является налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения. При этом объектом налогообложения для нее являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно ст.346.17 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:

расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, - по мере реализации указанных товаров. Налогоплательщик вправе для целей налогообложения использовать один из следующих методов оценки покупных товаров:

по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

по средней стоимости;

по стоимости единицы товара.

Расходы, непосредственно связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.

В соответствии с п.1 пп.23 ст.346.16 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 настоящего пункта). При реализации указанных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от этих операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в том числе на сумму расходов по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых товаров.

При этом расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса (п.2 ст.346.16 Кодекса).

В пункте 1 статьи 346.15 НК РФ указано, что налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.

Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п.1 ст. 249 НК РФ).

Статьей 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй настоящего Кодекса.

В силу ст. 346.17 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Из анализа указанных правовых норм следует, что у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, моментом реализации товаров следует считать день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества или неимущественных прав за реализованные товары.

В связи с указанным только при соблюдении всех условий для признания в составе расходов затрат на приобретение товаров для последующей реализации (товары приобретены у поставщика; задолженность перед поставщиком погашена; товар реализован покупателю; покупатель оплатил приобретенный товар) налогоплательщик может уменьшить базу для исчисления единого налога, подлежащего уплате в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Поскольку налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, учитывают доходы и расходы кассовым методом, то товары у них признаются реализованными на дату поступления денежных средств за указанные товары на счета в банках или в кассу.

Основным регистром налогового учета для предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, является книга учета доходов и расходов.

Все хозяйственные операции в данной книге должны быть отражены в хронологическом порядке, обеспечивая полноту, непрерывность и достоверность учета на основании первичных документов.

Такими документами в данном случае могут быть:

- приходная накладная, подтверждающая факт получения товара от поставщика;

- платежное поручение на оплату поставщику стоимости приобретенного товара;

- товарную накладную, на основании которой товар отгружен поставщику;

- платежное поручение или приходный кассовый ордер, подтверждающий факт поступления денежных средств от покупателя за реализованный товар.

Как установлено судом, индивидуальный предприниматель Андреенкова Т.А. в период с ноября по декабрь 2006 года у ООО "Торговый дом Контакт" приобрела товар (запасные части) на сумму 1 956 740,16 руб., который оплатила поставщику в полном объеме.

В последующем указанный товар ИП Андреенковой Т.А. был продан индивидуальному предпринимателю Хомуськову В.И. Однако за данным покупателем числится дебиторская задолженность в сумме 3 113 526 руб., что подтверждается актом сверки расчетов на 01.01.2007 между ИП Андреенковой Т.А. и ИП Хомуськовым В.И. Указанное не опровергается и самим налогоплательщиком.

Таким образом, у налогоплательщика Андреенковой Т.А. отсутствует доход от реализованного товара, а, следовательно, стоимость товара, приобретенного у ООО "Торговый дом Контакт" и реализованного ИП Хомуськову В.И., неправомерно включена предпринимателем в расходы.

При таких обстоятельствах у налогового органа имелись правовые основания для доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2006 год в сумме 320 074 руб. 78 коп.

Между тем, соглашаясь с выводами налогового органа о правомерности доначисления налога в сумме 320 074 руб. 78 коп., суд апелляционной инстанции учитывает то, что в резолютивной части оспариваемого решения данная сумма не указана как доначисленная, а предлагается к уплате.

Как усматривается из решения налогового органа (т.1, л.33) на начало проверяемого периода (14.03.2006) на лицевом счете налогоплательщика по единому минимальному налог, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, переплаты по налогу не числилось. На начало проверки (22.11.2007) на лицевом счете плательщика числилась переплата в сумме 100 320 руб.

Статьями 21 и 32 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право налогоплательщика на своевременный зачет сумм излишне уплаченных или взысканных налогов, пеней и штрафов, а также обязанность налогового органа осуществлять такой зачет в порядке, предусмотренном названным Кодексом.

Согласно пунктам 5 и 6 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе самостоятельно осуществлять зачет излишне уплаченных сумм налога, а также сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих возмещению, в счет погашения задолженности по налогам и пеням перед тем же бюджетом.

В соответствии с вышеприведенными правовыми нормами налоговый орган должен был произвести зачет переплаты по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в счет погашения дополнительно начисленного по результатам проверки налога.

Поскольку, как указано выше, по результатам данной проверки налоговым органом установлен факт переплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 100 320 руб., то Инспекция вправе была в оспариваемом решении предложить предпринимателю уплатить единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в сумме 219 754,78 руб. (320 074,78 руб. - 100 320 руб.).

Суд апелляционной инстанции также считает, что Межрайонная инспекция ФНС России N 6 по Смоленской области, в силу положений ст.122 НК РФ с учетом п.42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, правомерно привлекла предпринимателя к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа, поскольку переплата по налогу возникла в более поздний период, чем образовалась недоимка.

Однако суд апелляционной инстанции считает необходимым указать следующее.

Налоговая инспекция, во исполнение положений статьи 82 НК РФ применительно к учету налогоплательщиков, осуществляет сбор информации о налогоплательщике, его доходах и причинах совершения налогового правонарушения, что позволяет суду при рассмотрении исковых требований о применении налоговых санкций сделать вывод о наличии правонарушения, за которое Кодексом предусмотрена ответственность, установить наличие или отсутствие обстоятельств, исключающих привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, или обстоятельств, смягчающих и отягчающих эту ответственность.

Налоговый контроль осуществляется в формах, предусмотренных указанной статьей, в частности посредством получения объяснений налогоплательщика, налоговых проверок.

В материалах дела отсутствуют сведения о проведении Инспекцией каких-либо мероприятий налогового контроля в отношении предпринимателя в смысле установления смягчающих ответственность обстоятельств.

Между тем в период принятия оспариваемого ненормативного акта действовала редакция ст. 112 НК РФ, согласно которой обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 настоящего Кодекса.

Таким образом, налоговый орган при наложении налоговых санкций обязан был установить наличие смягчающих или отягчающих ответственность обстоятельств.

Вместе с тем для решения вопроса о законности ненормативного акта Инспекции представляется недостаточным только констатация факта правонарушения без учета иных обстоятельств.

Кроме того, в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.99 N 11-П отмечено, что санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной степени относятся к физическим и юридическим лицам.

Действующее законодательство о налогах и сборах предоставляет суду право уменьшить размер штрафа при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства. При этом, рассматривая возможность снижения налоговой санкции, суд, в соответствии со ст.71 АПК РФ, оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Статьей 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения налоговых санкций (штрафов) не меньше, чем в два раза, по сравнению с размером, установленным статьями главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы установлено, что налогоплательщик впервые привлекается к налоговой ответственности, указанное обстоятельство налоговый орган не оспаривает. Также, как указывает налогоплательщик в своем заявлении в суд, умысла на совершение налогового правонарушения у Андреенковой Т.А. не имелось.

Учитывая, что п.3 ст.114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, указаны в ст.112 НК РФ. К ним, согласно п.3 ч.1 данной статьи, относятся и иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Исходя из вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает возможным уменьшить размер штрафных санкций в 10 раз, что составит 6 401,49 руб.

Безусловных оснований, предусмотренных п.14 ст.101 НК РФ, позволивших бы суду отменить решение налогового органа в полном объеме, судом апелляционной инстанции не выявлено (протокол рассмотрения от 30.06.2008 (т.1, л.55-56).

Принимая во внимание изложенное, решение налогового органа в части применения штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 57 613 руб. 47 коп. (64 014,96 руб. - 6 401,49 руб.), а также предложения к уплате индивидуальным предпринимателем Андреенковой Т.А. единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 100 320 руб. (пп.2 п.3.1), является необоснованным.

При указанных обстоятельствах, судебный акт подлежит частичной отмене.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением апелляционной жалобы, распределяются по правилам, установленным настоящей статьей.

Как следует из квитанции от 14.08.2008 (т.1, л.7) предпринимателем уплачена госпошлина в размере 2 000 руб., из них 1 000 руб. на принятие обеспечительной меры.

Между тем в соответствии с пп.3 п.1 ст.333.21 НК РФ при подаче заявления о признании ненормативного правового акта государственного органа недействительным предпринимателю надлежало уплатить 100 рублей.

Таким образом, 900 руб. госпошлины подлежат возврату заявителю как излишне уплаченные.

С налогового органа подлежат взысканию 100 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины за рассмотрение заявления.

Поскольку апелляционная жалоба налогового органа апелляционной инстанцией удовлетворена, с предпринимателя подлежит взысканию 1 000 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины за рассмотрение жалобы.

Путем взаимозачета окончательно к взысканию с предпринимателя подлежит взысканию в пользу Инспекции в возмещение расходов по уплате госпошлины 900 руб.

Руководствуясь ст. 110, п. 2 ст. 269, ст.270, ст.271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 11.11.2008 по делу N А62-3630/2008 в части признания недействительным решения Межрайонной Инспекции ФНС РФ N 6 по Смоленской области от 30.06.2008 N 55 в отношении предложения к уплате единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 219 754,78 руб. и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 6 401,49 руб. отменить.

В удовлетворении заявленных предпринимателем требований в указанной части отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Андреенковой Татьяне Анатольевне из федерального бюджета госпошлину за рассмотрение заявления в размере 900 руб., уплаченную по квитанции от 14.08.2008 N 8609/0014, как излишне уплаченную.

Взыскать с индивидуального предпринимателя Андреенковой Татьяны Анатольевны (03.11.1988 г.рождения, прожив.: 214530, Смоленская обл., Смоленский район, с.Печерск, АЗС, д.3, кв.2) в пользу Инспекции ФНС РФ N 6 по Смоленской области (214025, г.Смоленск, ул.Багратиона, д.55Б) в возмещение расходов по уплате госпошлины по делу 900 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Федеральном арбитражном суде Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Н.В. Еремичева О.Г.Тучкова