Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 марта 2009 г. N 20АП-653/2009

г. Тула

04 марта 2009 г.

Дело N А54-2521/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 03 марта 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 марта 2009 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Игнашиной Г.Д.,

судей Полынкиной Н.А., Стахановой В.Н.,

по докладу судьи Игнашиной Г.Д.,

при ведении протокола судьей Игнашиной Г.Д.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России N 5 по Рязанской области

на решение Арбитражного суда Рязанской области

от 16 декабря 2008 года по делу N А54-2521/2008 (судья Шуман И.В.)

по заявлению ОАО "Горно-обогатительная компания "Мураевня"

к МИФНС России N 5 по Рязанской области

о признании частично недействительным решения налогового органа N 11-09/578 от 03.04.2008,

при участии:

от заявителя: Златниковой Л.И. по доверенности, Куприянова А.Б. по доверенности,

от ответчика: Селивановой Т.В. по доверенности, Барабановой Т.Е. по доверенности,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Горно-обогатительная компания "Мураевня" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Рязанской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения налогового органа N 11-09/578 дсп от 03.04.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1283538,39руб.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 16.12.2008 требования удовлетворены.

Инспекция обжаловала решение суда в апелляционном порядке и просит это решение отменить, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Общество возражало против доводов жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав пояснения представителей, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Как установлено судом, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой составлен акт от 29.01.2008 N 11-09/4 ДСП.

03.04.2008 Инспекцией принято решение N 11-09/578 ДСП, которым Обществу предложено уплатить в бюджет, в частности, НДС сумме 1283538,39 рублей.

Не согласившись с решением налогового органа в указанной части, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его в этой части недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Судом установлено, что в проверяемом периоде Общество осуществляло реализацию песка различным покупателям на отличных друг от друга условиях.

Доначисляя Обществу НДС в сумме в сумме 943426,39 руб., налоговый орган исходил из того, что при реализации песка имело место отклонение цен по сделкам более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени, в связи с чем применил рыночные, по его мнению, цены песка марки ВС-050-1 (532 руб. без НДС и транспортных расходов) и доначислил соответствующую сумму НДС.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции об отсутствии у налогового органа оснований для применения ст. 40 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Пунктом 2 указанной статьи предусмотрены случаи, в которых налоговый орган вправе проверять правильность применения цен по сделкам, в частности, при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пп. 4).

Пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется в соответствии с положениями пунктов 4 - 11 указанной статьи.

Судом установлено и материалами дела (квитанциями филиала ОАО "РЖД" - Юго-Восточная железная дорога о приеме груза, счетами-фактурами, актами оказанных услуг по договору аренды минераловозов между Обществом и ООО "Фирма "Трансгарант", платежными поручениями о перечислении Обществу денежных средств ООО "Фирма "Трансгарант", актами сверок с ООО "Фирма "Трансгарант") подтверждается, что цена песка формировалась в зависимости от включения либо невключения в нее транзитных услуг по доставке товара (железнодорожного тарифа), расходов по возврату арендованных у ООО "Фирма "Трансгарант" вагонов. К заключенным с покупателями договорам прилагались спецификации, в которых указывалось на включение в состав цены стоимости доставки товара. Цена товара (указанная в счетах-фактурах) свыше 532 руб. сформирована с учетом включения в нее стоимости услуг по доставке продукции, в том числе железнодорожного тарифа; поставка товара осуществлялась на условиях франко-вагон станция назначения.

Каких-либо доказательств, опровергающих указанный вывод, а равно доказательств, подтверждающих обоснованность применения ст. 40 НК РФ, налоговым органом суду не представлено, в то время как в силу ст.ст. 65, 200 АПК РФ бремя доказывания названного обстоятельства возложено на него.

Довод апелляционной жалобы о том, что налогоплательщик в ходе проверки по требованиям о предоставлении документов не дал пояснений о принципе формирования цены песка, что вызвало неясности и повлекло доначисление налога на добавленную стоимость, а сама технология расчета цены товара раскрыта заявителем с представлением соответствующих документов только в ходе судебного разбирательства, судом не принимается во внимание.

Принцип формирования цены установлен на стадии судебного разбирательства, в связи с чем указанные в жалобе обстоятельства не могут свидетельствовать о правомерности решения налогового органа. Более того, принцип формирования цены должен быть определен налоговым органом в ходе проведения проверки, что им сделано не было.

Кроме того, судом учитывается следующее.

По общему правилу рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ).

Статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации приведены также и иные методы определения рыночной цены для целей налогообложения, такие, как метод цены последующей реализации и затратный метод, которые могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязанность по доказыванию невозможности последовательного применения какого-либо из методов возлагается на налоговые органы (ст. 65,200 АПК РФ).

Судом установлено, что при определении цены песка налоговым органом применен метод последующей реализации.

Вместе с тем, по мнению суда апелляционной инстанции, уровень рыночных цен налоговым органом надлежаще не исследовался и не устанавливался.

Ответ органа статистики (единственный документ, положенный налоговым органом в основу вывода о невозможности определения рыночной цены песка), в котором указаны 35 предприятий Рязанской области с кодом вида деятельности по ОКВЭД - 14.21 "Разработка гравийных и песчаных карьеров" за 2005-2006 г. и имеется ссылка на отсутствие наблюдения за средними ценами на стекольный песок марки ВС-050-1, сам по себе не может свидетельствовать о невозможности определения стоимости песка указанной марки, поскольку не содержит однозначного ответа об отсутствии на территории Рязанской области иных производителей песка стекольного марки ВС-050-1.

Таким образом, налоговым органом бесспорно не доказан тот факт, что на соответствующем рынке песка отсутствуют сделки по идентичному товару, отсутствуют предложения на этом рынке такого товара, а также отсутствуют или недоступны иные информационные источники для определения рыночной цены.

Кроме того, при определении рыночной цены реализуемого Обществом песка методом цены последующей реализации налоговым органом в нарушение требований пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации не были учтены обычные в подобных случаях затраты, понесенные покупателем при перепродаже приобретенной у налогоплательщика продукции, а также обычная для данной сферы деятельности прибыль покупателя.

С учетом изложенного, поскольку налоговым органом не определена рыночная цена реализованного обществом песка в соответствии с положениями пунктов 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, у Инспекции отсутствовали основания для доначисления Обществу в соответствии с пунктом 3 указанной статьи НДС в сумме 943426,39 руб.

Основанием для доначисления налоговым органом Обществу НДС в сумме 340112 руб. послужили следующие обстоятельства.

Судом установлено, что ООО "Торговый Дом "Мураевня" по агентскому договору осуществляет реализацию продукции, производимой ОАО "ГОК "Мураевня", заключая договоры поставки продукции с покупателями от своего имени. Деньги за проданную продукцию сначала поступают на расчетный счет ООО "Торговый Дом "Мураевня", а впоследствии на расчетный счет заявителя.

В соответствии с договором о переводе долга от 17.06.2005, заключенным между ООО "ИнетСистем" и ООО "Мишеронская стеклотарная компания", сумма долга перед ООО "Торговый Дом "Мураевня" за поставленную продукцию составила 2254570,70 рублей, в том числе НДС 343917,56 рублей.

Указанная сумма НДС ошибочно исчислена и уплачена Обществом в бюджет в июне 2005 года, то есть в момент проведения хозяйственной операции, а не в момент получения денежных средств (в ноябре 2005 г.).

Из пояснений заявителя следует, что сумма долга, как за поставленную продукцию, так и во исполнение договора о переводе долга, погашалась ООО "ИнетСистем" путем перечисления денежных средств на расчетный счет агента. При этом ООО "ИнетСистем" не разделяло в платежных поручениях суммы за поставленную продукцию и во исполнение договора о переводе долга, но в дальнейшем разъясняло этот вопрос в соответствующих письмах.

По мнению налогового органа, Общество обязано представить уточненную налоговую декларацию по НДС за июнь 2005 г. в случае ошибочного исчисления налога на добавленную стоимость по договору о переводе долга от 17.06.2005.

Суд не может согласиться с указанным доводом налогового органа.

Статья 81 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливает обязанности налогоплательщика по предоставлению уточненной налоговой декларации после обнаружения налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки ошибки, связанной исчислением налогооблагаемой базы.

Такая ошибка подлежит корректировке с учетом положений ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом самостоятельно.

Ссылка налогового органа на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 4894/08 от 09.09.2008 по названным основаниям отклоняется.

В рассматриваемом случае, доначислив налог по мере поступления денежных средств на счет налогоплательщика, налоговый орган обязан скорректировать и налоговую базу по НДС за июнь 2005 г., исключив возможность двойного налогообложения.

При этом суд учитывает, что предложение уплатить в бюджет налог возможно только в случае образования недоимки по налогам и сборам. В данном же случае налогоплательщик, ошибочно уплатив сумму налога в бюджет раньше установленного срока, преждевременно исполнил свои налоговые обязательства. В таком случае у налогоплательщика отсутствовала недоимка по НДС за ноябрь 2005 года, вследствие чего налоговый орган был вправе только доначислить ему спорную сумму налога за ноябрь 2005 года, а не предложить уплатить, как это было им сделано.

С учетом изложенного оспариваемое решение в части предложения Обществу уплатить НДС в сумме 340112 руб. правомерно признано судом перовой инстанции недействительным.

Довод налогового органа о том, что один из контрагентов налогоплательщика - ООО "Юнис-Маркет" отсутствует по юридическому адресу отклоняется.

В соответствии с п. 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Суд также учитывает, что положения Налогового кодекса РФ, регулирующие порядок предоставления вычетов по налогу на добавленную стоимость из бюджета, не возлагают на налогоплательщика обязанности по проверке деятельности его контрагентов, равно как и не связывают право налогоплательщика на получение налоговых вычетов по НДС с фактическим внесением сумм налога в бюджет его поставщиками, являющимися самостоятельными налогоплательщиками, которые, в случае недобросовестного исполнения налоговых обязательств, сами несут налоговую ответственность.

Каких-либо доказательств того, что представленные Обществом документы содержат неполные, недостоверные и (или) противоречивые сведения, а равно доказательств того, что Общество действовало без должной осмотрительности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, а равно доказательств совершения операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей, Инспекцией не представлено.

Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что имели место существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, влекущие по правилам ст. 101 НК РФ отмену решения налогового органа.

Анализируя положения норм ст. ст. 100 и 101 НК РФ в их взаимосвязи, суд правильно указал, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом, рассмотрение материалов проверки, возражений налогоплательщика (в случае их представления) и принятие по ним решения представляет собой единую процедуру, которая завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки решения в соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ.

Требования к содержанию принимаемых налоговым органом решений установлены п. 8 ст. 101 НК РФ, согласно которому в решении излагаются, в частности, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Положения указанных норм направлены на обеспечение прав налогоплательщика, предусмотренных п.п. 7 и 9 п. 1 ст. 21 НК РФ, представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по актам проведенных проверок.

Обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума от 12.02.2008 г. N 12566/07, законодатель, осуществляя мероприятия налогового администрирования, в том числе предусматривая внесудебный порядок взыскания сумм налоговых санкций, исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков и других лиц, в отношении которых проводится налоговый контроль.

Следовательно, обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.

Письмом от 18.02.2008 N 14-02/1401 Инспекция сообщила Обществу о том, что рассмотрение акта выездной налоговой проверки N11-09/4 дсп от 29.01.2008 и возражений налогоплательщика на него от 11.02.2008 N 051 состоится 27.02.2008 в 11 часов 00 минут. В указанный день состоялось рассмотрение возражений на акт проверки путем заслушивания доводов налогоплательщика. Инспекцией также приняты от Общества дополнительные материалы в подтверждение доводов заявителя.

Никакого решения 27.02.2008 Инспекцией принято не было.

В частности, не была дана оценка представленным Обществом Инспекции дополнительным доказательствам, в то время как в силу п.4 ст. 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются все представленные доказательства.

Таким образом, процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки, начатую 27.02.2008, нельзя считать завершенной.

Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения принято Инспекцией 03.04.2008. При этом в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие об извещении налоговым органом Общества о назначении рассмотрения материалов проверки на 03.04.2008, а также о его участии при таком рассмотрении, по результатам которого был принят оспариваемый по настоящему делу ненормативный правовой акт.

Указанное обстоятельство расценивается судом как существенное нарушение процедуры проверки, лишившее возможности лицо, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу прямого указания п. 14 ст. 101 НК РФ является безусловным основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа.

Довод налогового органа о соблюдении положений ст. 101 НК РФ по названным основаниям отклоняется.

Таким образом, судом первой инстанции установлены все обстоятельства, имеющие значение для дела, правильно применены нормы материального права, регулирующие спорные правоотношения. Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам ч.4 ст.270 АПК РФ отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 16 декабря 2008 года по делу N А54-2521/2008 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.

Председательствующий

Г.Д. Игнашина

Судьи

Н.А. Полынкина В.Н. Стаханова