Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 мая 2008 г. N 19АП-1124/08

14 мая 2008 г.

Дело N А08-6428/07-25

город Воронеж

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,

судей - Миронцевой Н.Д.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Башкатовой Л.О.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя без образования юридического лица Жерлицина Игоря Витальевича на решение арбитражного суда Белгородской области от 01.02.2008 г. (судья Линченко И.В.),

принятое по заявлению индивидуального предпринимателя без образования юридического лица Жерлицина Игоря Витальевича к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области о признании недействительным ненормативного акта,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: Лебедкиной И.В., заместителя начальника отдела по доверенности N 03-11-03/13965 от 07.09.2007 г.,

от налогоплательщика - не явился, извещен надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель без образования юридического лица Жерлицин Игорь Витальевич (далее - предприниматель Жерлицин, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Белгородской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным требования об уплате налога от 22.06.2007 г. N 2044, которым предпринимателю предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 2153926 руб. и пени в сумме 482490 руб.

Решением арбитражного суда Белгородской области от 01.02.2008 г. в удовлетворении заявленных требований предпринимателю Жерлицину отказано.

Предприниматель Жерлицин, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, обратился с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося решения, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, фактическим обстоятельствам дела, а также на неправильное применение норм процессуального и материального права.

Как указано в апелляционной жалобе, судом необоснованно отказано в удовлетворении требований предпринимателя по основанию пропуска им срока на обращение в арбитражный суд, так как исчисление трехмесячного срока на обращение в суд производится с момента, когда лицу стало известно о нарушении его прав оспариваемым ненормативным актом.

По утверждению предпринимателя, о нарушении его прав требованием N 2044 от 22.06.2007 г. ему стало известно после возбуждения налоговым органом в отношении него процедуры принудительного взыскания налога и пеней, указанных в требовании, в октябре 2007 г., в ходе которой выяснилось, что фактически налоговый орган осуществляет две процедуры взыскания одних и тех же сумм налога и пени на основании требования N 2044 от 22.06.2007 г. и требования N 19 от 24.01.2006 г., направленного по результатам одной и той же проверки.

В связи с указанным обстоятельством, 12.10.2007 г. им было направлено в арбитражный суд заявление об оспаривании требования N 2044 и принятых на его основании решений о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, о взыскании сумм налогов и пеней за счет денежных средств и за счет имущества налогоплательщика, возвращенное судом в связи с объединением в одном заявлении нескольких неоднородных требований, не связанных между собой.

Выполнив требование суда о разъединении требований, предприниматель вновь обратился в суд с заявлением о признании недействительным требования N 2044 от 22.06.2007 г., считая, что срок на обращение в суд пропущен им по уважительной причине.

Также предприниматель ссылается на необоснованность вывода суда о том, что оспариваемое им требование является уточненным по отношению к требованию N 19 от 24.01.2006 г., поскольку в него включены те же суммы налога на добавленную стоимость и пеней, которые были указаны в требовании N 19 от 24.01.2006 г., а в самом требовании N 2044 отсутствует указание на то, что оно является повторным, и на отзыв первоначально направленного требования N 19.

Кроме того, предприниматель считает, что суммы налога и пеней, указанные в требовании N 2044, не соответствуют его фактической налоговой обязанности, так как представленной им налоговому органу налоговой декларацией по экспортным операциям подтверждено право на применение ставки налогообложения 0 процентов, в связи с чем у налогового органа возникла обязанность по зачету или возврату исчисленной по результатам проверки суммы налога.

Налоговый орган против удовлетворения апелляционной жалобы возражает, ссылаясь на то, что обязанность по зачету или возврату налога, исчисленного по экспортным операциям, право на применение ставки налогообложения 0 процентов по которым не подтверждено до истечения 180 дней с момента экспорта, возникает у налогового органа лишь в случае уплаты налогоплательщиком исчисленной суммы налога.

Изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, выслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует отменить.

Из материалов дела следует, что налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя без образования юридического лица Жерлицина Игоря Витальевича по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость за период с 01.10.2003 г. по 28.02.2005 г.

По результатам налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 90 от 12.08.2005 г. и акт о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 3126-10/45-12543 от 09.12.2005 г., зафиксировавшие нарушения предпринимателем Жерлициным налогового законодательства, выразившиеся в неуплате в бюджет налога на добавленную стоимость, в непредставлении налоговому органу налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость и обосновывающих документов при совершении экспортных операций, а также в представлении налоговых деклараций по операциям, совершаемым на внутреннем рынке, ежеквартально, при наличии обязанности по ежемесячному представлению деклараций.

16.01.2006 г. руководителем налогового органа принято решение N 2 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым налогоплательщику начислены к уплате в бюджет:

-налог на добавленную стоимость в сумме 2300661 руб.,

-пени за несвоевременную уплату в бюджет налога на добавленную стоимость в сумме 482490 руб.,

-штраф за неуплату налога, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 378044 руб.,

-штраф за непредставление налоговому органу налоговых деклараций, предусмотренный статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 1876154 руб.

Основанием доначисления налога на добавленную стоимость явился вывод налогового органа о неисполнении налогоплательщиком обязанности по представлению по истечении 180 дней с момента осуществления экспортных операций налоговых деклараций с исчислением к уплате в бюджет налога по экспортным операциям, по которым не подтверждено право на применение ставки налогообложения 0 процентов, за следующие налоговые периоды:

-декабрь 2003 г. в сумме 81792 руб. по ГТД N 10101020/201203/000130;

-февраль 2004 г. в сумме 65880 руб. по ГТД N 10101020/160204/000135;

-март 2004 г. в сумме 192480 руб. по ГТД N 10101020/230304/0000300;

-апрель 2004 г. в сумме 135960 руб. по ГТД N 10101020/260404/0000441, ГТД N 10101020/290404/000463;

-май 2004 г. в сумме 202644 руб. по ГТД N 10101020/060504/0000502, ГТД N 10101020/110504/000530, ГТД N 10101020/120504/0000532;

-июнь 2004 г. в сумме 395568 руб. по ГТД N 10101020/110604/0000684, ГТД N10101020/180604/0000716, ГТД N10101020/210604/0000729, ГТД N10101020/230604/0000750, ГТД N10101020/280604/0000780, ГТД N 10101020/290604/0000789;

-июль 2004 г. в сумме 402970 руб. ГТД N 10101020/010704/0000800, ГТД N 10101020/080704/0000839, ГТД N 10101020/160704/0000869, ГТД N 10101020/210704/0000886, ГТД N 10101020/270704/0000912, ГТД N 10101020/270704/0000914;

-август 2004 г. в сумме 320616 руб. по ГТД N 10101020/100804/0000997, ГТД N 10101020/030804/0000955, ГТД N 10101020/120804/0001006, ГТД N 10101020/170804/0001024, ГТД N 10101020/250804/0001071;

-октябрь 2004 г. в сумме 122065 руб. по ГТД N 10101020/191004/0001411, ГТД N 10101020/261004/0001455, ГТД N 10101020/291004/0001491;

-декабрь 2004 г. в сумме 143463 руб. по ГТД N 10101020/231204/0001882,

а всего в сумме 2063429 руб.

Кроме того, в связи с включением в налогооблагаемый оборот по налогу на добавленную стоимость стоимости отгруженного на экспорт товара, в отношении которого не подтверждено право на применение ставки налогообложения 0 процентов, налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком была нарушена обязанность по ежемесячному представлению налоговому органу налоговых деклараций и ежемесячной уплате налога в бюджет, что привело к неуплате налога за отдельные месяцы 2004 г. в сумме 147922 руб., 2005 г. - в сумме 202506 руб.

Общая сумма налога, доначисленного по результатам проверки, определена налоговым органом в размере 2300661 руб. с учетом имеющейся у налогоплательщика переплаты налога в сумме 113196 руб. (2063429 руб. + 147922 руб. + 202506 руб. - 113926 руб.)

На уплату доначисленных сумм налога, пеней и санкций налогоплательщику направлены требования N 19 от 24.01.2006 г. и N 22 от 24.01.2006 г.

Решением арбитражного суда Белгородской области от 19.07.2006 г. по делу N А08-1393/06-13, измененным постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2007 г., решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области 16.01.2005 г. N 2 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" по иску предпринимателя Жерлицина признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 202506 руб. за 2005 г., применения штрафных санкций в суммах 378044 руб. и 1876154 руб.

В части, касающейся налога, доначисленного по основанию неподтверждения права на применение ставки налогообложения 0 процентов (2063429 руб.) и по основанию неправильного исчисления налога в отдельные месяцы 2004 г. (147922 руб.), в удовлетворении требований о признании решения налогового органа недействительным отказано. С учетом состояния уплаты налога, учтенного налоговым органом при доначислении налога по результатам проверки, сумма налога, в отношении которой в удовлетворении требований налогоплательщика было отказано, составляет 2098155 руб. (2300661 руб. - 202500 руб.)

Налоговый орган, основываясь на указанных судебных актах как на документах, изменивших налоговую обязанность налогоплательщика, направил предпринимателю Жерлицину требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 22.06.2007 г. N 2044, которым предложил ему в срок до 12.07.2007 г. уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 2153926 руб. и пени в сумме 482490 руб. В графе "Наименование налога (сбора)" требования указано "НДС прочие начисления N А08-1393/06-13 от 27.03.2007 г."; в графе "Установленный законодательством о налогах и сборах срок уплаты налога (сбора)" - срок уплаты налога 16.01.2006 г.

На основании данного требования, не исполненного налогоплательщиком, налоговым органом 02.08.2007 г. были приняты решения N 2627 о взыскании неуплаченных сумм налога и пени за счет денежных средств налогоплательщика и N 22 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, а также выставлены инкассовые поручения N 978 от 02.08.2007 г. на сумму 482490 руб. и N 977 от 02.08.2007 г. на сумму 2153926 к счету N 40802810307190100077 в Валуйском отделении Сбербанка N 3794; 02.10.2007 г. принято решение N 235 об обращении взыскания на имущество налогоплательщика в сумме 2540609 руб. 65 коп. (в том числе 2058119 руб. 65 коп. налога, 482490 руб. пени), на основании которого Валуйскому районному отделу службы судебных приставов-исполнителей по Белгородской области направлено соответствующее постановление N 233.

16.10.2007 г. налоговый орган направил налогоплательщику письмо N 3126-09-15875 об отзыве требования N 19 от 24.01.2006 г. в связи с тем, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость и пени изменилась с принятием 27.03.2007 г. Девятнадцатым арбитражным апелляционным судом постановления по делу N А08-1393/06-13.

Налогоплательщик, не согласившись с действиями налогового органа, 10.10.2007 г. обратился в арбитражный суд Белгородской области с заявлением о признании недействительными перечисленных ненормативных актов, возвращенным определением арбитражного суда от 16.10.2007 г. по делу N А08-5364/07-25 в связи с объединением в одном заявлении нескольких неоднородных требований.

01.11.2007 г. налогоплательщиком подано настоящее заявление о признании недействительным требования N 2044 от 22.06.2007 г., в удовлетворении которого судом первой инстанции отказано по причине пропуска срока на обращение в арбитражный суд и необоснованности заявленных требований.

При этом суд первой инстанции исходил из того, что трехмесячный срок на обращение в арбитражный суд следует исчислять с даты получения налогоплательщиком требования N 2044 от 22.06.2007 г. - 26.06.2007 г., подтвержденной имеющимися в деле уведомлением о вручении почтового отправления N 309996-90-037759 и письмом Валуйского почтамта N 162 от 20.12.2007 г.

Кроме того, суд пришел к выводу о том, что требование N 2044 от 22.06.2007 г., являющееся повторным по отношению к требованию N 19 от 24.01.2006 г., соответствует налоговому законодательству и не нарушает права налогоплательщика; основанием направления требования явилось изменение налоговой обязанности налогоплательщика.

Суду апелляционной инстанции не может согласиться с указанными выводами суда области.

Порядок уплаты и взыскания налогов, одним из этапов которого является направление налогоплательщику требования об уплате налога, регулируется Налоговым кодексом Российской Федерации - главы 8 "Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов" и 10 "Требование об уплате налогов и сборов".

В соответствии со статьей 5 Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" к правоотношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после 31.12.2006 г., если иное не предусмотрено названным Федеральным законом, применяются положения частей первой и второй Налогового кодекса Российской Федерации в редакции настоящего Федерального закона. Соответственно правоотношения, возникшие до 31.12.2006 г., регулируются нормами, действовавшими до внесения изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации Федеральным законом N 137-ФЗ от 27.07.2006 г.

Поскольку обязанность по уплате сумм налога и пеней, указанных в требовании N 2044 от 22.06.2006 г., возникла до 31.12.2006 г., на взыскание этих сумм распространяется порядок взыскания, действовавший до 31.12.2006 г.

Статьей 45 Налогового Кодекса Российской Федерации (в соответствующей редакции) установлено, что основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога является неисполнение или ненадлежащее исполнение им обязанности по уплате налога.

Согласно пункту 1 статьи 69 Налогового Кодекса Российской Федерации требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.

В силу пункта 2 статьи 69 Налогового кодекса требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки, под которой статьей 11 Налогового Кодекса понимается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Согласно статье 71 Налогового кодекса в случае, если обязанность налогоплательщика или плательщика сборов по уплате налогов и сборов изменилась после направления требования об уплате налога и сбора, налоговый орган обязан направить налогоплательщику или плательщику сборов уточненное требование.

Таким образом, из изложенных положений Налогового кодекса следует, что требование об уплате налога (как первоначальное, так и уточненное) может быть направлено налогоплательщику лишь при наличии у него неисполненной обязанности по уплате налога.

При этом, в случае направления налогоплательщику уточненного требования, из содержания требования должно быть ясно, на каком основании налоговый орган пришел к выводу об изменении налоговой обязанности налогоплательщика; в требовании, направляемом в связи с изменением налоговой обязанности, согласно утвержденной приказами министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 29.08.2002 г. N БГ-3-29/465 (до 01.01.2007 г.) и Федеральной налоговой службы от 01.12.2006 г. N САЭ-3-19/825@ (с 01.01.2007 г.) форме, должно быть указано об отзыве первоначально направленного требования.

Отсутствие у налогоплательщика соответствующей налоговой обязанности исключает возможность направления ему требования об уплате налога.

В соответствии со статьей 164 Налогового кодекса Российской Федерации, реализация товаров (работ, услуг), помещенных под таможенный режим экспорта, подлежит налогообложению по ставке 0 процентов при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса.

Статьей 165 Налогового кодекса установлено, что для подтверждения права на применение налоговой ставки 0 процентов при экспорте товаров в налоговый орган должны быть представлены контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории Российской Федерации; выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке, зарегистрированного в налоговом органе; грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации; копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

В силу пункта 9 статьи 165 Налогового кодекса в случае непредставления налоговому органу по истечении 180 дней с момента выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта документов, предусмотренных в пунктах 1-4 статьи 165 Кодекса, операции по реализации товаров, указанных в подпунктах 1-3 и 8 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10 и 18 процентов.

Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Налогового кодекса.

Согласно статье 176 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2007 г.) в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.

Указанная сумма направляется в течение трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, на исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате налогов или сборов, включая налоги, уплачиваемые в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, на уплату пени, погашение недоимки, сумм налоговых санкций, присужденных налогоплательщику, подлежащих зачислению в тот же бюджет. Налоговые органы производят зачет самостоятельно, а по налогам, уплачиваемым в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, по согласованию с таможенными органами и в течение десяти дней после проведения зачета сообщают о нем налогоплательщику.

Суммы, предусмотренные статьей 171 Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 6 и 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, а также суммы налога, исчисленные и уплаченные в соответствии с пунктом 6 статьи 166 настоящего Кодекса, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 настоящего Кодекса, и документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 настоящего Кодекса, и документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

В случае наличия у налогоплательщика недоимки и пени по налогу, недоимки и пени по иным налогам и сборам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа. Налоговые органы производят указанный зачет самостоятельно и в течение 10 дней сообщают о нем налогоплательщику.

Как установлено решением арбитражного суда Белгородской области от 19.07.2006 г., постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2007 г., постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 21.01.2008 г. по делу N А08-1393/06-13, имеющими преюдициальное значение для рассматриваемого дела в силу части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, 20.12.2005 г. предпринимателем Жерлициным была представлена в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области налоговая декларация по ставке 0 процентов за ноябрь 2005 г., в которой отражены операции по реализации на экспорт товара по всем вошедшим в акт выездной налоговой проверки N 90 от 12.08.2005 г. и решение по нему N 2 от 16.01.2005 г. грузовым таможенным декларациям.

Решением от 20.03.2006 г. N 9 налоговый орган признал за налогоплательщиком право на применение ставки налогообложения 0 процентов в отношении оборотов по реализации товаров на экспорт в сумме 19856947 руб., что соответствует суммам, указанным в грузовых таможенных декларациях, перечисленных в акте проверки.

Изложенное свидетельствует, что по состоянию на 20.03.2006 г. у налогоплательщика возникло право на возврат или зачет сумм налога, исчисленных от стоимости отгруженного на экспорт товара, а у инспекции отпали основания для взыскания с него начисленного по акту проверки налога по экспортным операциям в сумме 2063429 руб.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации налоговая обязанность налогоплательщика изменилась не в связи с принятием судом апелляционной инстанции постановления от 27.03.2007 г., а в связи с представлением декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов в порядке, установленном статьей 165 Налогового кодекса, вследствие чего у налогового органа возникла обязанность направить уточненное требование налогоплательщику.

При этом, решая вопрос о направлении налогоплательщику требования об уплате налога по изменившейся налоговой обязанности, налоговый орган, с учетом решения N 9, принятого по результатам камеральной проверки представленной налогоплательщиком декларации, должен был самостоятельно определить размер фактической налоговой обязанности налогоплательщика, а также указать в уточненном требовании об отзыве первоначально направленного налогоплательщику требования.

Так как представленными налогоплательщиком документами и декларацией по ставке 0 процентов устранена его обязанность по уплате в бюджет налога в сумме 2063429 руб., уточненное требование могло быть направлено налогоплательщику лишь на разницу между указанной суммой и суммой налога, правомерность начисления которой по результатам выездной проверки подтверждена вступившими в законную силу судебными актами - 2098155 руб., т.е. на сумму 34726 руб. Направление при указанных обстоятельствах уточненного требования на сумму 2153926 руб. без указания на отзыв требования N 19 от 24.01.2006 г. является неправомерным и противоречит пункту 2 статьи 69 Налогового кодекса и статье 71 Налогового кодекса.

В соответствии со статьей 70 Налогового кодекса в редакции, действовавшей до 01.01.2007 г., требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога. Требование об уплате налога и соответствующих пеней, выставляемое налогоплательщику в соответствии с решением налогового органа по результатам налоговой проверки, должно быть направлено ему в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего решения.

Направление налогоплательщику требования является первой стадией процедуры принудительного взыскания налога и пеней, которое должно быть осуществлено в пределах совокупности сроков, установленных Налоговым кодексом.

Согласно пунктам 1 - 3 статьи 46 Налогового Кодекса в случае неуплаты или неполной уплаты налогоплательщиком налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика или налогового агента на счетах в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика. Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. При отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика в этот же срок налоговый орган вправе осуществить взыскание налога за счет иного имущества налогоплательщика в порядке, установленном статьей 47 Налогового Кодекса.

Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган вправе обратиться с заявлением о взыскании задолженности в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования (пункт 3 статьи 48 Налогового кодекса). Данный срок в силу законодательства, действовавшего до 01.01.2007 г., являлся пресекательным.

Из указанного следует, что само по себе нарушение налоговым органом срока направления требования об уплате налога и (или) пеней не может служить основанием для признания требования недействительным. Однако, направление требования об уплате налога за пределами предельного срока принудительного взыскания, который начинается со срока уплаты налога, установленного налоговым законодательством и включает в себя срок на направление требования - 3 месяца или 10 дней (в случае направления требования на основании решения), срок на исполнение требования, указанный в нем, срок на получение требования - 6 дней (пункт 6 статьи 69 Налогового кодекса), срок на направление заявления о взыскании задолженности в суд - 6 месяцев, влечет его недействительность.

Поскольку обязанность направить налогоплательщику уточненное требование возникла у налогового органа не после принятия арбитражным судом постановления от 27.03.2007 г., а по результатам камеральной проверки сданной налогоплательщиком декларации по ставке 0 процентов за ноябрь 2005 г., обязанность направить налогоплательщику уточненное требование возникла у него в десятидневный срок с даты принятия решения N 9 от 20.03.2006 г., т.е. не позднее 30.03.2006 г.

Соответственно, предельный срок на принудительное взыскание сумм налога, по истечении которого налоговый орган утрачивает право взыскания соответствующей суммы задолженности, в рассматриваемом случае истек 25.10.2006 г. (10 дней на направление требования, 6 дней на его получение, 20 дней на его исполнение, 6 месяцев на обращение в суд).

Оспариваемое налогоплательщиком требование N 2044 датировано 22.06.2007 г., т.е., оно направлено налогоплательщику по истечении пресекательного срока взыскания, что свидетельствует об искусственном продлении пропущенного срока взыскания.

Указанное обстоятельство является основанием для признания требования недействительным.

Принудительное взыскание пеней, в силу пунктов 6 статьи 75 и 9 статьи 46 Налогового кодекса, осуществляется в том же порядке и в те же сроки, что и взыскание недоимки по налогам.

Поскольку пени, являясь способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме (пункт 5 статьи 75 Налогового кодекса) и подлежат взысканию в том же порядке и в те же сроки, что и задолженность по налогам и сборам, на сумму которой они начислены, право на взыскание с налогоплательщика пеней в сумме 482490 руб., начисленной по результатам выездной проверки и указанной в том же размере в уточненном требовании, также утрачено налоговым органом.

Таким образом, вывод суда области о соответствии оспариваемого налогоплательщиком требования N 2044 от 22.06.2007 г. налоговому и арбитражному процессуальному законодательству сделан без учета фактических обстоятельств дела и с неправильным применением норм налогового законодательства.

В силу пункта 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов органов государственной власти, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом по ходатайству заинтересованной стороны.

При этом нормы арбитражного процессуального законодательства не содержат перечня уважительных причин, при наличии которых суд может восстановить срок, установленный пунктом 4 статьи 198 Кодекса, поэтому право установления наличия этих причин и их оценки принадлежит суду.

Статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что имеющиеся в деле доказательства суд оценивает по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Отказывая в удовлетворении требований предпринимателя Жерлицина по основанию пропуска срока для обращения в арбитражный суд, исчисляемого с 26.06.2007 г., суд первой инстанции указал, что в материалах дела имеется почтовая квитанция, почтовое уведомление и справка Валуйского почтамта N 162 от 20.12.2007 г., подтверждающие, что заказное письмо от 22.06.2007 г., отправленное на имя Жерлицина И.В., вручено ему 26.06.2007 г. лично. Кроме того, суд сослался на то, что материалами дела подтверждается факт обращения предпринимателя Жерлицина 09.07.2007 г. в налоговую инспекцию с заявлением об изменении срока уплаты налога по требованию N 2004 от 22.06.2007 г. на общую сумму 2636416 руб.

В то же время, судом не учтено следующее.

Из письма Валуйского почтамта N 162 от 20.12.2007 г. следует, что предпринимателю Жерлицину вручено лично заказное письмо N 309996 90 037759 от 22.06.2006 г., однако, из указанного письма не следует, что Жерлициным получено именно требование об уплате налога N 2044 от 22.06.2006 г. Отсутствуют такие сведения и в квитанции об отправке указанного письма от 22.06.2006 г. N 309996 90 037759 (данные реквизиты внесены в квитанцию рукописным текстом, типографским способом на квитанции указан N 309970 61 02425).

Отметка об отправлении в адрес предпринимателя Жерлицина требования N 2044 проставлена на почтовом конверте, ксерокопия которого имеется в материалах дела (т.1, л.д.15,16), вместе с тем, на почтовом штемпеле, имеющемся на конверте, стоит дата отправки 25.06.2007 г., в то время как почтовое отправление по квитанции N 309996 90 037759, как это следует из нее и из письма Валуйского почтамта, отправлено 22.06.2006 г.

В уведомлении о вручении почтового отправления N 30999690037759 стоит дата его вручения 26.06.2007 г. и подпись, однако, сведений о том, что почтовое отправление вручено лично Жерлицину, в уведомлении не имеется. Адрес, по которому вручено почтовое отправление, указанный в уведомлении - Валуйский район, с. Насоново, ул. Советская, д. 14, в то время как фактически Жерлицин И.В. проживает в доме N 17 по ул. Советской, с. Насоново, Валуйского района.

Заявление от 09.07.2007 г. предпринимателя Жерлицина в налоговую инспекцию об изменении срока уплаты налога по требованию N 2004 от 22.06.2007 г. на общую сумму 2636416 руб. в материалах дела отсутствует. Кроме того, спорное требование имеет N 2044, а не 2004.

Таким образом, документы, на основании которых судом области сделан вывод о получении предпринимателем Жерлициным требования N 2044 от 22.06.2006 г., содержат противоречия, не позволяющие бесспорно установить достоверность содержащихся в них сведений и факт получения предпринимателем Жерлициным оспариваемого требования.

Следовательно, вывод суда о пропуске налогоплательщиком трехмесячного срока на обращение в арбитражный суд, исчисляемого с 26.06.2007 г., не основан на материалах дела.

Поскольку имеющимися доказательствами факт получения предпринимателем Жерлициным требования N 2044 26.06.2006 г. достоверно не доказан, оснований исчислять срок на обращение в арбитражный суд с указанной даты у суда не имелось.

По изложенным основаниям суд апелляционной инстанции считает апелляционную жалобу предпринимателя Жерлицина подлежащей удовлетворению.

Ходатайство предпринимателя Жерлицина о восстановлении срока на обращение в арбитражный суд и заявление о признании недействительным требования N 2044 от 22.06.2006 г. подлежат удовлетворению, а решение арбитражного суда Белгородской области об отказе предпринимателю в удовлетворении требований - отмене.

Доводы налогового органа о пропуске предпринимателем Жерлициным срока на обращение в арбитражный суд без уважительных причин, о невозможности применения при рассмотрении спора норм пункта 9 статьи 165 и статьи 176 Налогового кодекса в связи с тем, что суммы налога, доначисленные по результатам проверки не были уплачены предпринимателем, не принимаются судом апелляционной инстанции как необоснованные.

Статьей 176 Налогового кодекса установлен общий порядок, при котором возмещению налогоплательщику в форме зачета или возврата подлежат суммы налога на добавленную стоимость в том случае, когда по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную к уплате по правилам статьи 166 Налогового кодекса, не ставя право налогоплательщика на возмещение в зависимость от фактической уплаты налога.

В рассматриваемой ситуации после представления налоговому органу налоговой декларации и документов, подтверждающих фактический экспорт, налогоплательщик подтвердил право на применение ставки налогообложения 0 процентов, в связи с чем у него отпала обязанность по уплате ранее исчисленного налога по правилам пункта 9 статьи 165 Кодекса. Одновременно у налогового органа возникла обязанность, предусмотренная статьей 176 Налогового кодекса, самостоятельно произвести зачет ранее исчисленных сумм налога.

Расходы предпринимателя Жерлицина по уплате государственной пошлины в сумме 150 руб., понесенные при обращении в арбитражный суд, подлежат возмещению за счет налогового органа.

Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 950 руб. по квитанции от 18.02.2008 г. подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 123, 156, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя без образования юридического лица Жерлицина Игоря Витальевича удовлетворить, решение арбитражного суда Белгородской области от 01.02.2008 г. по делу N А08-6428/07-25 отменить.

Признать недействительным требование межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 2044 по состоянию на 22.06.2007 г.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Белгородской области в пользу индивидуального предпринимателя Жерлицина Игоря Витальевича расходы по уплате государственной пошлины в сумме 150 руб.

Выдать индивидуальному предпринимателю Жерлицину Игорю Витальевичу справку на возврат из федерального бюджета государственной пошлины в сумме 950 руб., уплаченной по квитанции от 18.02.2008 г.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Т.Л.Михайлова

Судьи

М.Б.Осипова Н.Д.Миронцева