Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 июля 2008 г. N 17АП-4300/08

г. Пермь

15 июля 2008 г.

Дело N А50-2323/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июля 2008 года;.

Постановление в полном объеме изготовлено 15 июля 2008 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Гуляковой Г.Н.

судей: Сафоновой С.Н., Богдановой Р.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шатовой О.С.

при участии:

представителей заявителя ООО "Западуралнеруд": Маракова К.В. (паспорт 5701 513142, доверенность от 11.07.2008г.), Кормщикова С.И. (паспорт 5704 349725, доверенность от 14.07.2008г.), Чебыкина Е.В. (паспорт 5704 312976, доверенность от 01.07.2008г.), Тонкова Д.В. (паспорт 5703 541875, протокол от 31.01.2008г.), Березовского Н.В. (паспорт 5704 329394, доверенность от 30.01.2008г.)

представителей заинтересованного лица ИФНС России по Ленинскому району г.Перми: Артемовой О.А. (удостоверение УР N 348070, доверенность от 14.07.2008г.), Бубнович В.В. (удостоверение УР N 346766, доверенность от 09.01.2008г.), Бахчевановой О.А. (удостоверение УР N 346744, доверенность от 18.06.2008г.)

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы ООО "Западуралнеруд" и ИФНС России по Ленинскому району г.Перми

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 12.05.2008 года

по делу N А50-2323/2008

принятое судьей Байдиной И.В.

по заявлению ООО "Западуралнеруд" к ИФНС России по Ленинскому району г.Перми

об оспаривании ненормативного акта в части,

установил:

ООО "Западуралнеруд" обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст.49 АПК РФ) о признании недействительным решения ИФНС России по Ленинскому району г.Перми от 24.12.2007г. N 05/253/299 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 47.245 руб., налога на добавленную стоимость в размере 15.215 руб., налога на добычу полезных ископаемых в размере 151.976 руб., единого социального налога в размере 11.587.553,2 руб., привлечения к ответственности по ст.ст.122, 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в общем размере 4.656.285,45 руб., начисления пени в общем размере 2.923.328,95 руб.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 12.05.2008г. заявленные требования удовлетворены частично. Решение ИФНС России по Ленинскому району г.Перми от 24.12.2007г. N 05/253/299 дсп признано недействительным в части доначисления:

-налога на прибыль за 2006 г. в сумме 47.245 руб.;

-налога на доходы физических лиц в сумме 30.710 руб. и 11.305 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст.123 НК РФ, примененных за неуплату НДФЛ в указанных суммах;

-налога на добавленную стоимость в размере 15.215 руб., применения налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 451 руб. и начисления пени в общей сумме 3.831 руб.;

-налога на добычу полезных ископаемых за июль 2005 г. в размере 740 руб., штрафа по ст.122 НК РФ, исчисленного с этой суммы налога, и соответствующих сумм пени;

-налога на добычу полезных ископаемых за октябрь 2006 г. в размере 602 руб., штрафа по ст.122 НК РФ, исчисленного с этой суммы налога, и соответствующих сумм пени.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции о признании недействительным решения от 24.12.2007г. N 05/253/299 дсп в части доначисления налога на прибыль в размере 47.245 руб., налога на доходы физических лиц в размере 42.015 руб., соответствующих сумм пени и штрафов по ст.123 НК РФ отменить, принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении заявленных требований в указанной части. При этом заявитель жалобы указывает, что ООО "Западуралбис" предоставляло заявителю не услуги консультационного характера, а лишь туристические услуги, выразившиеся в организации поездки в Египет и организации отдыха для пяти работников ООО "Западуралнеруд". Следовательно, расходы по организации поездки, понесенные организацией, не являются экономически оправданными затратами, оценка которых выражена в денежной форме, произведенными налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Не согласившись с решением суда, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения от 24.12.2007г. N 05/253/299 дсп в части доначисления единого социального налога в общей сумме 11.587.553,2 руб., соответствующих сумм пени и штрафов. При этом заявитель жалобы указывает, что полученная в результате взаимоотношений Общества с созданными юридическими лицами налоговая выгода не является самостоятельной деловой целью налогоплательщика, а получение доходов, в том числе и вследствие минимизации налоговых обязательств, обусловлено разумными целями осуществляемой им предпринимательской деятельности.

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором просил апелляционную жалобу налогового органа оставить без удовлетворения, при этом пояснив, что заявителем представлены доказательства, свидетельствующие о документальной обоснованности и экономической целесообразности понесенных расходов на оплату консультационных услуг.

Налоговый орган представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором просил апелляционную жалобу Общества оставить без удовлетворения, при этом пояснив, что действия заявителя направлены на уклонение от уплаты ЕСН путем создания организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения и перевода в эти организации персонала.

Представители заявителя в судебном заседании доводы своей апелляционной жалобы поддержали, при этом заявили ходатайство о приобщении к материалам дела отчетов о прибылях и убытках (приложение к отчету (ф.N 2) бухгалтерские балансы) за 2002-2006г.г. Заявленное ходатайство судом удовлетворено, поскольку данные документы необходимы для полного и всестороннего выяснения обстоятельств, имеющих существенное значение для дела.

Представители налогового органа в судебном заседании доводы своей апелляционной жалобы поддержали.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Ленинскому району гор.Перми проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов Обществом. По результатам проверки составлен акт от 02.11.2007г. N 05-253 дсп (т.1 л.д.27-79) и принято решение от 24.12.2007г. N 05/253/299 дсп (т.1 л.д. 80-151), которым Обществу в том числе доначислены налог на прибыль в размере 47.245 руб., налог на добавленную стоимость в размере 15.215 руб., налог на добычу полезных ископаемых в размере 151.976 руб., единый социальный налог в размере 11.587.553,2 руб., заявитель привлечен к ответственности по ст.ст.122, 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в общем размере 4.656.285,45 руб., начислены пени в общем размере 2.923.328,95 руб.

Считая решение налогового органа необоснованным в указанной части, заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в порядке ст.198 АПК РФ.

Удовлетворяя заявленные требования в части признания оспариваемого решения по доначислению:

-налога на прибыль за 2006 г. в сумме 47.245 руб.;

-налога на доходы физических лиц в сумме 30.710 руб. и 11.305 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст.123 НК РФ, примененных за неуплату НДФЛ в указанных суммах;

-налога на добавленную стоимость в размере 15.215 руб., применения налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 451 руб. и начисления пени в общей сумме 3.831 руб.;

-налога на добычу полезных ископаемых за июль 2005 г. в размере 740 руб., штрафа по ст.122 НК РФ, исчисленного с этой суммы налога, и соответствующих сумм пени;

-налога на добычу полезных ископаемых за октябрь 2006 г. в размере 602 руб., штрафа по ст.122 НК РФ, исчисленного с этой суммы налога, и соответствующих сумм пени, недействительным, суд первой инстанции исходил из того, то оспариваемое решение в той части, в которой оно признано судом недействительным, не соответствует требованиям налогового законодательства. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционных жалоб, заслушав пояснения сторон, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, 10.11.2005г. ООО "Западуралнеруд" заключен договор с ООО "Западуралбис" на предмет оказания консультационных услуг в ходе проведения консультационного семинара по теме "Эффективный менеджмент и управление персоналом" для 5 сотрудников заявителя. Место проведения - Египет, Хургада. Время проведения - с 4 января по 15 января 2006 г. Стоимость оказанных услуг оценена сторонами в 236.224,40 руб., что отражено в Акте оказания услуг от 18.01.2006г. (т.3 л.д.133).

Оспариваемым решением налогового органа Обществу доначислены налог на прибыль за 2006 г. в сумме 47.245 руб., в связи с завышением расходов, связанных с производством и реализацией на сумму 236.224,40 руб., налог на доходы физических лиц в сумме 30.710 руб. в связи с включением в доход физических лиц - участников семинара расходов по поездке, налог на доходы физических лиц в сумме 11.305 руб. в связи с непринятием командировочных расходов, выплаченных сотрудникам, участвующим в семинаре, а также соответствующие суммы пени и штрафов.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции исходил из экономической целесообразности расходов и их документального подтверждения.

Данные выводы суда являются верными.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпунктам 14 и 15 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации затраты к расходам в целях налогообложения либо нет.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

Как следует из материалов дела, семинар проводился на тему "Эффективный менеджмент и управление персоналом", в Египет были направлены директора филиалов и самого Общества, в качестве доказательств, свидетельствующих об оказании налогоплательщику консультационных услуг, представлены следующие документы: рекламная листовка ООО "Западуралбис" (т.3 л.д.118), программа семинара (т.3 л.д.121), график проведения занятий (т.3 л.д.122), приказ от 29.12.2005г. N 55к о направлении в командировку (т.3 л.д.123, отчет об оказанных консультационных услугах от 20.01.2006г. (т.3 л.д.119-120), авансовые отчеты, командировочные удостоверения, авиабилеты (т.3 л.д. 126-131).

Протоколами допросов свидетелей Пушкарева Д.В. (т.3 л.д.135-139), Борняк В.И. (т.4 л.д.94), Кормщикова С.И. (т.4 л.д.104), Жаринова Н.А. (т.4 л.д.112), представленными в материалы дела налоговым органом также подтверждается факт проведения семинара.

Оценив представленные в материалы дела документы в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к верному выводу о признании недействительным оспариваемого решения в указанной части.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа на основании вышеизложенного судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются, при этом, суд апелляционной инстанции учитывает и тот факт, что налоговым органом не представлено доказательств фиктивности заключенных сделок по проведению семинара, в том числе с приглашенным лектором и т.д.

Оспариваемым решением налогового органа Обществу доначислен ЕСН в общей сумме 11.587.553,20 руб., начислены соответствующие пени и штраф по п.1 ст.122 НК РФ, основанием для этого послужили выводы налогового органа о применении заявителем схемы уходы от налогообложения путем создания на базе филиалов Общества самостоятельных юридических лиц, применяющих специальный налоговый режим.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что действия, совершенные ООО "Западуралнеруд", ООО "Луньевский каменный карьер", ООО "Утесовский каменный карьер" и ООО "Пермский песчано-гравийный карьер", преследовали цель, направленную на уклонение от уплаты ЕСН.

Данные выводы являются ошибочными.

Как следует из материалов дела, согласно протоколу заседания от 04.04.2003г. Совет директоров ООО "Западуралнеруд" принял решение о создании на базе филиалов заявителя самостоятельных юридических лиц: ООО "Пермский песчано-гравийный карьер (зарегистрировано 25.04.2003г.), ООО "Утесовский каменный карьер" (зарегистрировано 28.04.2003г.), ООО "Луньевский каменный карьер" (зарегистрировано 08.05.2003г.).

Указанные юридические лица заключили с ООО "Западуралнеруд" договора на выполнение работ по добыче и переработке давальческого сырья на возвратной основе (т.8 л.д.78; т.9 л.д.81-83; т.10 л.д.16).

Поскольку численность работников вновь созданных юридических лиц составляла менее 100 человек, доходы на каждого работающего за год не превышали установленный минимум, то в соответствии с действующим налоговым законодательством в проверяемых периодах они применяли специальный налоговый режим, освобождающий их от уплаты ЕСН.

Дополнительно начисляя налогоплательщику ЕСН, налоговый орган исходил из того, что увольнение работников путем их перевода во вновь созданные организации явилось основанием для создания ситуации необоснованного сокращения налоговых обязательств путем фальсификации фактических обстоятельств своей деятельности - выполнение трудовых функций и фактическое осуществление своей деятельности указанными работниками не изменилось, поскольку находясь в штате вновь созданных организаций, они выполняли обязанности в помещениях, на оборудовании и в интересах налогоплательщика.

Исследовав материалы дела и заслушав пояснения сторон, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что полученная в результате взаимоотношений с вновь созданными организациями налоговая выгода не является самостоятельной деловой целью налогоплательщика, а получение дохода, в том числе и вследствие минимизации налоговых обязательств, обусловлено разумными целями осуществляемой им предпринимательской деятельности.

При этом суд основывается на следующем.

В обоснование экономической необходимости создания на базе филиалов самостоятельных юридических лиц, Обществом в апелляционной жалобе и в пояснениях к ней указано на то, что нерациональная организационная структура и излишняя численность персонала вела к увеличению издержек и делало Общество неконкурентоспособным и убыточным. Принятые Обществом меры по отказу от деятельности по переработке, передаче этих функций подрядным организациям и концентрации на реализации переработанного сырья дали свои реальные экономические результаты.

Согласно правовой позиции Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции признает, что в рассматриваемом случае целью Общества явилось получение дохода за счет оптимизации функционирования предприятия, а заключенные договора со вновь созданными юридическими лицами являются реальными, экономически целесообразными и обоснованными, имеющими деловую цель. При этом по итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2004-2006г.г. Общество вышло из кризиса и получило прибыль, что подтверждается представленными отчетами о прибылях и убытках за 2002-2006г.г.

В ходе проведенной налоговой проверки анализ финансового состояния общества за проверяемый период с учетом динамики развития налоговым органом не проводился. Таким образом, оценка экономической целесообразности проведенных мероприятий, одним из результатов которых может быть и явилась налоговая выгода (но обоснованная) налоговым органом не дана.

Приведенные налоговым органом доводы о взаимозависимости налогоплательщика и вновь созданных Обществ не свидетельствуют о том, что данное обстоятельство оказало влияние на условия или экономические результаты деятельности заявителя.

При этом, вновь созданные общества для осуществления своей деятельности приняли на работу штат сотрудников, не являющихся ранее работниками общества.

Также налогоплательщик в рамках рассмотрения настоящего дела неоднократно пояснял, что в данном случае большую роль сыграла также мотивация как рядовых работников, так и управленческого персонала, в функции которого переданы полномочия по самостоятельному определению доходной и расходной частей финансово-хозяйственной деятельности.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает неверное исчисление Инспекцией по данному эпизоду налоговой базы по ЕСН.

Согласно п.п.1 п.1 ст.235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе, организации.

Согласно ст.236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии со ст.237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 ст.236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Вместе с тем, налоговым органом налоговая база была определена в виде суммы выплат, начисленных организациями в пользу лишь работников, переведенных из Общества, при наличии выплат и вновь привлеченным работникам за счет этих же денежных средств и без учета собственного вывода о формальном создании обществ на базе филиалов.

При рассмотрении данного вопроса указанные существенные обстоятельства не нашли своего отражения в обжалуемом решении.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции признает решение ИФНС России по Ленинскому району г.Перми от 24.12.2007г. N 05/253/299 дсп в части доначисления ЕСН в сумме 11.587.553,20 руб., соответствующих пени и штрафа по ст.122 НК РФ недействительным, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене на основании п.п. 1 п.1 ст. 270 АПК РФ как вынесенное при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела.

В соответствии со ст.110 АПК РФ, п.п. 4 и 12 п. 1 ст. 333.21 НК РФ с ИФНС России по Ленинскому району г.Перми подлежит взысканию государственная пошлина по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб. в доход федерального бюджета.

В связи с удовлетворением заявленных требований в полном объеме на основании п.п.3 п.1 ст.333.21 НК РФ с ИФНС России по Ленинскому району г.Перми в пользу ООО "Запалуралнеруд" подлежит взысканию госпошлина в сумме 1000 рублей.

Руководствуясь ст.ст. 176, 258, 266, 268, 269, п.1 ч.1 ст.270, 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Пермского края от 12.05.2008г. отменить в части.

Дополнительно признать недействительным решение ИФНС России по Ленинскому району г.Перми от 24.12.2007г. N 05/253/299 дсп в части доначисления ЕСН в сумме 11.587.553,20 руб., соответствующих пени и штрафа по ст.122 НК РФ.

В остальной части решение оставить без изменения.

Взыскать с ИФНС России по Ленинскому району г.Перми в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в сумме 1.000 (Одна тысяча) рублей.

Взыскать с ИФНС России по Ленинскому району г.Перми в пользу ООО "Западуралнеруд" госпошлину в сумме 1.000 (Одна тысяча) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Г.Н. Гулякова

Судьи

Р.А. Богданова С.Н. Сафонова