Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 12 августа 2008 г. N 01АП-1586/08

г. Владимир

12 августа 2008 г.

Дело N А79-9784/2007

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Белышковой М.Б., судей Гущиной А.М., Рубис Е.А., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лобановой А.Ф., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары на решение Арбитражного суда Чувашской Республики от 21.03.2008, принятое судьей Андреевой С.В. по заявлению индивидуального предпринимателя Патшина Аркадия Никитича о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары от 14.11.2007 N 17-09/190, с участием в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - Государственной инспекции труда Чувашской Республики.

В судебном заседании принял участие представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары - Каморкина Л.В. по доверенности от 09.01.2008 N 05-22/002.

Индивидуальный предприниматель Патшин Аркадий Никитич, Государственная инспекция труда Чувашской Республики, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения жалобы, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили.

Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд установил:

индивидуальный предприниматель Патшин Аркадий Никитич (далее по тексту - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Чувашской Республики с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары (далее по тексту - инспекция, заявитель) от 14.11.2007 N 17-09/190.

Решением суда от 21.03.2008 заявленные предпринимателем обществом требования частично удовлетворены. Оспоренное решение налогового органа признано недействительным в части начисления налога на доходы физических лиц в размере 9 750 рублей, пеней по состоянию на 14.11.2007 за несвоевременную уплату страховых взносов в размере 705 рублей, налога на доходы физических лиц в размере 615 рублей 94 копеек, штрафа в размере 1 901 рубля 25 копеек, предложения предпринимателю провести начисление в карточку расчетов с бюджетом по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование сумму задолженности 10 500 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

Заявитель считает, что решение принято судом первой инстанции с нарушением норм материального права, а выводы суда, изложенные в решении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

По мнению инспекции, суд первой инстанции неправильно квалифицировал представленные в материалы дела договора найма от 31.12.2006, заключенные предпринимателем с предпринимателями Золотовой Н.В., Ивановой Е.Н., Якимкиной Е.П., Ивановой Н.В., Алексеевой О.В., Дмитриевой А.В., Петрянкиной Ж.Ю. в качестве гражданско-правовых, поэтому фактически сложившиеся отношения между сторонами договора следует рассматривать как трудовые правоотношения.

Налоговый орган считает не соответствующим фактическим обстоятельствам дела вывод суда о том, что график работы указанных лиц не установлен, что выполнение работ по спорным договорам не предполагает подчинение правилам внутреннего распорядка.

Факт того, что продавцы оформлены в качестве индивидуальных предпринимателей, по мнению заявителя, не влечет автоматического признания заключенных договоров гражданско-правовыми.

Кроме того, договорами предусмотрено условие о полной материальной ответственности "продавцов", что также подтверждает трудовой характер отношений.

Инспекция также считает, что Арбитражным судом Чувашской Республики неправомерно приняты в качестве документов, подтверждающих осуществление услуг, акты сдачи-приемки, накладные.

Заявитель утверждает, что при рассмотрении дела суд не дал оценку действительным правоотношениям, сложившимся между сторонами договоров, их надлежащему правовому оформлению, а ограничился только анализом заключенных договоров.

Кроме прочего в апелляционной жалобе заявитель отмечает, что действия предпринимателя свидетельствуют о получении им необоснованной налоговой выгоды.

Представитель инспекции в судебном заседании поддержал апелляционную жалобу по доводам, в ней изложенным.

Предприниматель, Государственная инспекция труда Чувашской Республики, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения жалобы, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили. Отзывы на апелляционную жалобу не представили.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации без участия представителей предпринимателя и Государственной инспекции труда Чувашской Республики.

Законность принятого судебного акта проверена Первым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, предприниматель зарегистрирован администрацией Московского района г. Чебоксары Чувашской Республики 13.05.1997.

В период с 11.09.2007 по 17.10.2007 инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и уплаты единого налога на вмененный доход, исполнения обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, исчисления и уплаты единого социального налога налогоплательщиком, производящим выплаты физическим лицам, исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, направляемых на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, за период с 01.01.2007 по 30.06.2007.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что договоры найма от 31.12.2006 с индивидуальными предпринимателями Золотовой Н.В., Ивановой Е.Н., Якимкиной Е.П., Ивановой Н.В., Алексеевой О.В., Дмитриевой А.В., Петрянкиной Ж.Ю. являются фактически трудовыми договорами. В связи с этим предпринимателем неправомерно не перечислены страховые взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии за январь-июнь 2007 года в размере 7 860 рублей, на финансирование накопительной части трудовой пенсии за январь-июнь 2007 года в размере 2 640 рублей. Кроме того, не удержан и не перечислен налог на доходы физических лиц за январь-июнь 2007 года в размере 9 750 рублей.

По результатам проверки составлен акт от 22.10.2007 N 17-09/178 и вынесено решение от 14.11.2007 N 17-09/190 о привлечении к налоговой ответственности.

Указанным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 950 рублей с сумм неудержанного налога на доходы физических лиц, так же предпринимателю предложено уплатить страховые взносы на страховую часть трудовой пенсии в размере 7 860 рублей и соответствующие пени в размере 526 рублей, страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии в размере 2 640 рублей и соответствующие пени в размере 179 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 654 рублей.

Кроме того, предпринимателю предложено удержать сумму налога на доходы физических лиц в размере 9 750 рублей непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Чувашской Республике от 29.01.2008 N 07-21-1 в указанное решение внесены изменения, касающиеся необоснованности предложения предпринимателю уплатить страховые взносы и пени, как не соответствующее требованиям Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

Посчитав, что решением инспекции нарушены его права и законные интересы, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные предпринимателем требования.

Первый арбитражный апелляционный суд считает решение Арбитражного суда Чувашской Республики подлежащим оставлению без изменения с учетом следующего.

Согласно пункту 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - Кодекс) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

В силу с пункта 5 данной статьи за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Ответственность налоговых агентов установлена в статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налоговым агентом сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Пунктом 1 статьи 226 Кодекса предусмотрено, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 Кодекса.

В силу пункта 2 статьи 226 Кодекса исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 названного Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

По смыслу статьи 227 Кодекса физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет.

Материалами дела подтверждается, что лица, с которыми предприниматель заключил договора найма, имеют свидетельства о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя и являются индивидуальными предпринимателями, так Золотова Н.В. с 30.08.2006 (т. 1 л.д. 83), Иванова Е.Н. с 04.09.2006 (т. 1 л.д. 87), Якимкина Е.П. с 25.11.2004 (т.1 л.д. 90), Иванова Н.В. с 18.05.2004 (т. 1 л.д. 103), Алексеева О.Н. с 21.04.2004 (т. 1 л.д. 93), Дмитриева А.В. с 26.09.2006 (т. 1 л.д. 97), Петрянкина Ж.Ю. с 05.10.2004 (т. 1 л.д. 106).

Арбитражный суд Чувашской Республики пришел к правильному выводу о том, что указанные лица с момента государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя выступают самостоятельными плательщиками налога на доходы, и в силу пунктов 1, 2 статьи 226 Кодекса, предприниматель Патшин А.Н. не признается налоговым агентом.

Таким образом, обязанности налоговых агентов по исчислению, удержанию у налогоплательщиков, уплате суммы налога в бюджет на предпринимателя не распространяются.

С учетом изложенного, денежные средства, выплаченные предпринимателям в связи с выполнением ими обязанностей по договорам найма от 31.12.2006, являются выплатами предпринимателям, по отношению к которым Патшин А.Н. не является налоговым агентом и субъектом ответственности, предусмотренной статьи 123 Кодекса.

При таких обстоятельствах необоснованным является доначисление предпринимателю налога на доходы физических лиц в размере 9 360 рублей, пеней в размере 603 рублей 87 копеек и штрафных санкций в размере 1 872 рублей.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что работы по спорным договорам от 31.12.2006 носили гражданско-правовой характер, а не трудовой в силу следующего.

Статьей 57 Трудового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что трудовым договором определяются условия оплаты труда, включая размер тарифной ставки или должностного оклада работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты, исходя из системы оплаты труда, установленной в организации локальными нормативными актами, условиями коллективного договора. При исполнении трудовой функции по трудовому договору работнику предоставляются социальные гарантии и компенсации. При этом работодатель уплачивает за работника страховые платежи во внебюджетные фонды и работнику выплачивается не реже чем 2 раза в месяц заработная плата, а не вознаграждение, в отличие от гражданско-правового договора.

В соответствии со статьей 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность. При исполнении трудовой функции по трудовому договору работнику предоставляются социальные гарантии и компенсации.

Имеющиеся в материалах дела договора найма от 31.12.2006, заключенные Патшиным А.Н. с предпринимателями Золотовой Н.В., Ивановой Е.Н., Якимкиной Е.П., Ивановой Н.В., Алексеевой О.В., Дмитриевой А.В., Петрянкиной Ж.Ю., не имеют признаков трудового договора, предусмотренные статьей 57 Трудового кодекса Российской Федерации, так как договорами не предусмотрено внесение записей в трудовые книжки работников, выполненные работы (оказанные услуги) оформлялись между предпринимателями актами о приемке-передаче оказанных услуг по договору найма ежемесячно, оплата работ производилась по результатам работы после составления актов приемки выполненных работ, один раз в месяц (как следует из свидетельских показаний предпринимателей), учет со стороны Патшина А.Н. рабочего времени не велся; имеются свидетельские показания физических лиц, заключивших указанные договоры, согласно которым предприниматели оказывали услуги на свой страх и риск; в договорах не указана специальность и разряд (квалификация) по специальности физических лиц, что является обязательным для трудового договора и не предусмотрено для гражданско-правовых договоров.

Кроме того, договора не содержат условий, обязывающих исполнителя соблюдать определенный режим работы и отдыха, не предусматривают выплату сумм по временной нетрудоспособности и травматизму, а также предоставление физическому лицу иных гарантий социальной защищенности. Также из свидетельских показаний предпринимателей не следует, что указанные условия соблюдались в период оказания услуг между Патшиным А.Н. и исполнителями договоров найма от 31.12.2006.

Выполнение работ по спорным договорам не предполагает подчинение правилам внутреннего распорядка.

Суд первой инстанции, принимая во внимание условия исследуемых договоров, правомерно установил, что договоры найма являются договорами возмездного оказания услуг, т.е. гражданско-правовыми договорами.

Кроме того, опрошенные в качестве свидетелей в ходе судебного заседания Золотова Н.В., Иванова Е.Н., Якимкина Е.П., Алексеева О.Н., Петрянкина Ж.Ю. пояснили, что при приеме на работу требовалось наличие статуса индивидуального предпринимателя, с доходов, полученных от предпринимателя Патшина А.Н., уплачивались соответствующие налоги, страховые взносы и подавались в налоговый орган установленные действующим законодательством декларации. Договорами найма отпуск не был предусмотрен и не предоставлялся, в случае, если услуги не оказывались, оплата выплаты не производились. Других договоров кроме как договора найма от 31.12.2006 с Патшиным А.Н. указанные лица не заключали. Также указанные лица пояснили, что объяснения, данные ими в налоговом органе были написаны под диктовку инспектора, поэтому при указании, что ими получалась заработная плата, они не понимали с юридической точки зрения, чем отличается заработная плата от доходов, получаемых по гражданско-правовым договорам. Все оборудование, используемое ими при исполнении договоров, принадлежит Патшину А.Н.

Согласно накладным на отпуск товара (т. 3 л.д. 48-89) в период с 01.01.2007 по 30.06.2007 предприниматель передавал ювелирные изделия указанным лицам, с которыми заключены договора найма от 31.12.2006 для последующей реализации.

Между предпринимателем Патшиным А.Н. и предпринимателями -исполнителями по договорам найма от 31.12.2006 составлялись акты приема-передачи оказанных услуг по договорам найма по истечении каждого месяца, из которых следует, что исполнителем оказана услуга надлежащего качества, заказчик к оказанным услугам в рамках договора от 31.12.2006 претензий не имеет и согласно данному акту, в соответствии с условиями договора заказчик уплачивает исполнителю соответствующую сумму.

Поскольку на индивидуальных предпринимателях Золотовой Н.В., Ивановой Е.Н., Якимкиной Е.П., Ивановой Н.В., Алексеевой О.В., Дмитриевой А.В., Петрянкиной Ж.Ю. в силу положений статьи 227 Кодекса лежит обязанность самостоятельно исчислять и уплачивать налоги, с получаемых ими как предпринимателями доходов, у Патшина А.Н. отсутствовала обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет 9 360 рублей налога на доходы физических лиц.

Следовательно, необоснованным является начисление пеней в размере 603 рублей 87 копеек, и штрафа по статье 123 Кодекса в размере 1 872 рублей.

Правильным также является вывод суда первой инстанции о необоснованности оспоренного решения инспекции в части предложения предпринимателю удержать у Галазиной А.О. и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 243 рубля 75 копеек.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, 31.12.2006 Галазина А.О. заключила договор найма с ИП Патшиным А.Н. в качестве индивидуального предпринимателя, действующей на основании свидетельства от 09.02.2007, однако в момент заключения договора найма от 31.12.2006 Галазина А.О. не являлась предпринимателем.

Согласно справкам о доходах физического лица Галазиной А.О. за 2007 год (т. 3 л.д. 111-112), предприниматель Патшин А.Н. выплатил доход за январь и февраль 2007 года по 1 500 рублей. Указанные справки предпринимателем Патшиным А.Н. направлены в налоговый орган с сопроводительным письмом в 2008 году. Из сопроводительных писем (т. 3 л.д. 106, 113) следует, что предприниматель в порядке пункта 5 статьи 226 Кодекса уведомил налоговый орган о невозможности удержать налог на доходы физических лиц с Галазиной А.О. с доходов, выплаченных в январе, феврале 2007 года.

Из пояснений представителя предпринимателя следует, что Галазина А.О. исполняла трудовые обязанности у Патшина А.Н. в период с 01.01.2007 по 08.02.2007 и получила оплату в размере 1 875 рублей. С 09.02.2007 Галазина А.О., как индивидуальный предприниматель приступила к оказанию услуг Патшину А.Н. по договору найма от 31.12.2006 и оказывала услуги до 28.02.2007. После 28.02.2007 Галазина А.О. не оказывала предпринимателю Патшину А.Н. какие-либо услуги и не исполняла трудовые обязанности.

Доказательств обратного налоговым органом в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

Судом первой инстанции установлено, что Патшин А.Н. с выплаченных доходов Галазиной А.О. в размере 1 875 рублей не удержал налог на доходы физических лиц и в связи с тем, что на момент проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения данного дела Галазина А.О. не работала у предпринимателя, он был лишен возможности удержать с работника налог.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.

В силу пункта 5 статьи 228 Кодекса налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

С учетом изложенного инспекция неправомерно возложила на налогового агента обязанность уплатить за счет своих средств налог, в размере 243 рублей 75 копеек, подлежащий удержанию с Галазиной А.О., не состоящей с ним в трудовых отношениях.

Необоснованным также является довод заявителя о том, что выплаченный доход предпринимателю Галазиной А.О. в период с 09.02.2007 по 28.02.2007 в размере 1 125 рублей является по существу, формой оплаты труда, а не доходами, полученными от осуществления предпринимательской деятельности. Следовательно, неправомерным является предложение инспекции удержать у Галазиной А.О. и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 146 рублей 25 копеек, начисление пеней за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в размере 12 рублей 07 копеек и штрафа по статьей 123 Кодекса в размере 29 рублей 25 копеек.

Правильным является заключение суда первой инстанции о том, что поскольку договора найма от 31.12.2006 являются гражданско-правовыми договорами, то вывод налогового органа о начисления страховых взносов на суммы вознаграждения, выплаченных по ним, является не обоснованным.

В силу пункта 1 статьи 25 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее по тексту - Закон) контроль за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование осуществляется налоговыми органами.

В этих целях страхователи обязаны представлять в налоговые органы расчеты сумм авансовых платежей по страховым взносам и декларацию по страховым взносам (статья 24 Закона).

В силу пунктов 3 и 4 статьи 25 Закона взыскание недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов осуществляется органами Пенсионного фонда Российской Федерации в порядке, определенном в статье 25.1 Закона.

Из совокупного толкования приведенных норм следует, что налоговый орган, осуществляющий контроль за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, не вправе принимать решение о начислении страхователю страховых взносов и пеней, а также о привлечении к ответственности по статье 27 Закона.

Кроме того, действующим законодательством не предусмотрена обязанность страхователя вести карточку расчетов с бюджетом по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, в связи с чем, предложение Патшину А.Н. провести начисление в карточку расчетов с бюджетом по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование сумму задолженности в сумме 10 500 рублей также является неправомерным.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно частично удовлетворил заявление предпринимателя, признав недействительным оспоренное решение инспекции в части начисления налога на доходы физических лиц в размере 9 750 рублей, пеней по состоянию на 14.11.2007 за несвоевременную уплату страховых взносов в размере 705 рублей, налога на доходы физических лиц в размере 615 рублей 94 копеек, штрафа в размере 1 901 рубля 25 копеек, предложения предпринимателю провести начисление в карточку расчетов с бюджетом по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование сумму задолженности 10 500 рублей.

Изложенным опровергаются доводы апелляционной жалобы.

Арбитражный суд Чувашской Республики полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено, в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы относится на инспекцию.

Руководствуясь статьями 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Чувашской Республики от 21.03.2008 по делу N А79-9784/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.Б. Белышкова

Судьи

А.М. Гущина Е.А. Рубис