Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 8 июля 2008 г. N 01АП-1954/08

г. Владимир

08 июля 2008 г.

Дело N А43-18853/2007-35-648

Резолютивная часть постановления объявлена 03.07.2008.

В полном объеме постановление изготовлено 08.07.2008.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кирилловой М.Н.,

судей Гущиной А.М., Рубис Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Зиначевой Е.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Борисенко Вадима Эдуардовича на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 30.04.2008, принятое судьей Тютиным Д.В. по заявлению индивидуального предпринимателя Борисенко Вадима Эдуардовича о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Нижегородскому району г. Нижнего Новгорода от 07.05.2007 N 167.

В судебном заседании приняли участие Борисенко В.Э., представитель индивидуального предпринимателя- Винокуров М.Н. по доверенности от 19.06.2008, Инспекции Федеральной налоговой службы по Нижегородскому району г. Нижнего Новгорода - Телкова И.В. по доверенности от 02.07.2008 N 15145/ПМ-12-16, Чистякова А.Е. по доверенности от 23.06.2008 N 14291/ПМ-1218.

Первый арбитражный апелляционный суд установил:

индивидуальный предприниматель Борисенко Вадим Эдуардович (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Нижегородскому району г. Н.Новгорода (далее - инспекция, налоговый орган) от 07.05.2007 N 176.

Решением суда от 30.04.2008 заявленные требования удовлетворены частично. Обжалованное решение признано недействительным в части начисления следующих сумм:

15 503 802 рублей налогов (налог на доходы физических лиц (с доходов) в размере 6 360 017 рублей, единый социальный налог (с доходов) - 1 059 884 рубля, налог на добавленную стоимость - 8 083 901 рубль);

3 880 971 рубля 73 копеек пеней (по налогу на доходы физических лиц (с доходов) - 1 815 359 рублей 70 копеек, по единому социальному налогу (с доходов) - 386 948 рублей 92 копейки, по налогу на добавленную стоимость -1 678 663 рубля 11 копеек);

26 180 887 рублей 54 копейки налоговых санкций (по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее-Кодекс) за неуплату налога на доходы физических лиц (с доходов) - 753 224 рубля 86 копеек, за неуплату единого социального налога (с доходов) - 133 623 рубля 88 копеек, за неуплату налога на добавленную стоимость - 1 329 483 рубля 23 копейки; по пункту 2 статьи 119 Кодекса за непредставление деклараций по налогу на доходы физических лиц- 5 599 406 рублей 27 копеек, по единому социальному налогу (с доходов) - 935 414 рублей 80 копеек, по налогу на добавленную стоимость - 17 429 734 рубля 50 копеек (всего - 45 565 661 рубль 27 копеек).

Не согласившись с принятым судебным актом, предприниматель обратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, просив отменить решение суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным пунктов 1, 5 решения инспекции от 07.05.2007 N 167 (сумма налога на добавленную стоимость - 14 556 824 рубля), а также в части привлечения к ответственности по статье 122 Кодекса в виде штрафа в размере 1 683 284 рублей 20 копеек, по статье 119 Кодекса в виде штрафа в размере 17 929 734 рублей 50 копеек.

По мнению подателя апелляционной жалобы, вывод суда о нарушении заявителем положений статьи 346.12 Кодекса, возможности применения к спорным правоотношениям статьи 346.13 Кодекса является неправомерным. Расчет и начисление заявителю неуплаченных сумм налога на добавленную стоимость не соответствует нормам пункта 3 статьи 346.11 Кодекса. Судом неправомерно применены нормы статей 143, пункта 1 статьи 146, пункта 1 статьи 154, пункта 6 статьи 168 Кодекса.

Предприниматели Щемеров А.П., Борисенко Э.А., Щемерова В.Н. в проверяемом периоде являлись субъектами предпринимательской деятельности, вели деятельность на арендуемых АЗС, получали денежные средства. Указанные лица добровольно и самостоятельно зарегистрировались в качестве индивидуальных предпринимателей, являются дееспособными, неоднократно выдавали нотариальные доверенности своим представителям на ведение предпринимательской деятельности.

Материалы дела не содержат доказательства получения заявителем от предпринимателей каких-либо сумм сверх причитающихся по договорам аренды АЗС, купли-продажи векселей или по займам. Ни судом, ни налоговым органом не исследовался вопрос о расходовании выручки предпринимателями Щемеровым А.П., Борисенко Э.А., Щемеровой В.Н..

Для включения в учет заявителя результатов хозяйственной деятельности предпринимателей Щемерова А.П., Борисенко Э.А., Щемеровой В.Н. на основании документов, составленных доверенными лицами от имени арендаторов, по мнению предпринимателя, отсутствуют правовые основания.

Расчет и начисление заявителю неуплаченных сумм налога на добавленную стоимость произведен неправомерно, поскольку входящий налог на добавленную стоимость рассчитан сверх сумм доходов, полученных арендаторами АЗС, то есть налоговой базой по налогу на добавленную стоимость признана выручка арендаторов.

По мнению подателя апелляционной жалобы, налоговая база по налогу на добавленную стоимость в размере розничных цен (выручки) на отпускаемые нефтепродукты является нереальной для учета, поскольку реализация бензина по цене на 18-20 процентов выше в силу конкурентоспособности не могла быть произведена. Судом неправомерно не применена норма подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса при произведении расчета по налогу на добавленную стоимость, применен расчетный метод к суммам "входного" налога, а по вычетам применен документальный метод, в том числе на основании документов арендаторов. Проверить правильность и документальные основания исчисления налоговой базы по налогу на добавленную стоимость не представляется возможным, поскольку и в решении, и в приложении к акту отсутствуют перечни документов, на основании которых производится расчет налогов и суммы, принятые и исключенные из расчета налогов.

На момент вынесения оспоренного решения налогового органа заявителю не были представлены какие-либо документы, полученные проверяющими в ходе проверки, возражения представлялись только на основании акта выездной налоговой проверки, что является нарушением прав налогоплательщика и в силу пункта 14 статьи 101 Кодекса достаточным основанием для признания решения недействительным.

В судебном заседании представитель предпринимателя поддержал изложенные доводы.

Налоговый орган, представив отзыв на апелляционную жалобу, считает ее не подлежащей удовлетворению, решение суда - законным и обоснованным, подлежащим оставлению без изменения.

В заседании суда представители инспекции поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Законность принятого судебного акта проверена Первым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по Нижегородскому району г. Нижнего Новгорода в отношении предпринимателя 31.10.2006 в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей внесена запись о внесении изменений в сведения об индивидуальном предпринимателе, содержащиеся в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, по результатам которой составлен акт от 28.02.2007 N 167 (т. 1 л.д. 13 - 46) и вынесено оспариваемое решение о привлечении к налоговой ответственности от 07.05.2007 N 167 (т. 1 л.д.81 - 111).

По результатам проверки предпринимателю доначислено 68 244 600 рублей 66 копеек налогов, пеней, санкций.

Доначисление произведено инспекцией в связи с установлением в ходе проверки нарушения предпринимателем статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации при применении в 2003-2005 годах упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения-доходы, уменьшенные на величину расходов.

Предприниматель в течение проверенного периода занимался реализацией нефтепродуктов через АЗС N 304, арендованную у ООО "Автозапчасть" и АЗС N 280, а также реализацией продуктов питания через минимаркеты при АЗС.

В период с 01.03.2003 по 31.12.2005 заявитель сдавал принадлежащие ему АЗС N 209 и N 280 в аренду предпринимателям для реализации нефтепродуктов. Три минимаркета, принадлежащие заявителю и находящиеся на АЗС, также сдавались в аренду ООО "Гармония" и ООО "Продукт Сервис". С 2004 года заявитель заключал с предпринимателями договоры аренды транспортных средств для перевозки нефтепродуктов. Введенные в действие в 2004 году новая АЗС и автозаправочный комплекс также сданы в аренду.

Как сам предприниматель, так и арендаторы АЗС применяли в проверенном периоде упрощенную систему налогообложения. Предприниматель рассматривал в качестве доходов свою выручку от реализации нефтепродуктов на АЗС N 280 в январе-феврале 2003 года, а также арендную плату от арендаторов (устанавливаемую договорами аренды и дополнительными соглашениями к ним). Исходя из документов предпринимателя и арендаторов, их выручка за каждый год проверенного периода никогда не превышала предельного для упрощенной системы налогообложения уровня - 15 миллионов рублей. Если исчисляемая с начала года выручка конкретного арендатора от реализации нефтепродуктов на АЗС приближалась к 15 миллионам рублей, арендатор прекращал деятельность на АЗС, его место занимал другой арендатор.

Инспекция в ходе проверки пришла к выводу, что предприниматель и арендаторы только имитируют использование АЗС в режиме договоров аренды. Фактически деятельностью всех АЗС руководил сам заявитель. Он же получал всю выручку, закупал нефтепродукты, оплачивал труд работников. Инспекция считает, что арендаторы в реальности таковыми не являлись, сохраняли полную зависимость от Борисенко В.Э. и фактически являлись его работниками (либо родственниками), При этом инспекцией приняты во внимание положения статьи 20 Кодекса о взаимозависимых лицах.

По мнению инспекции, документальное оформление деятельности Борисенко В.Э. и "арендаторов" с использованием упрощенной системы налогообложения было осуществлено Борисенко В.Э. исключительно с целью уменьшения сумм налогов, подлежащих уплате.

Инспекция расценила выручку арендаторов Гусевой Елены Борисовны, Борисенко Эльвиры Александровны (бывшей супруги Борисенко В.Э.), Щемеровой Веры Николаевны (бывшей тещи Борисенко В.Э.), Щемерова Александра Петровича (бывшего тестя Борисенко В.Э.), Белоконя Владимира Игнатовича как выручку самого Борисенко В.Э..

Поскольку выручка Борисенко В.Э. по каждому году проверенного периода превысила 15 миллионов рублей (2003 год - 63 084 648 рублей, 2004 год - 66 949 758 рублей, 2005 год - 49 681 133 рубля) инспекцией были доначислены оспариваемые суммы налогов по общей системе налогообложения (налог на доходы физических лиц, единый социальный налог, налог на добавленную стоимость), а также соответствующие суммы пеней и санкций. При исчислении налогов инспекцией были использованы документы на расходы (вычеты), полученные от указанных арендаторов.

Посчитав неправомерным принятый инспекцией ненормативный акт, предприниматель обжаловал его в вышестоящий налоговый орган.

Управлением была рассмотрена жалоба предпринимателя на решение инспекции и вынесено решение от 12.07.2007 N 23-14-3Г/390 (т. 1 л.д. 112 - 117), подлежащее применению совместно с письмом об исправлении технической ошибки от 29.08.2007 N 23-14-3Г/О0483@ (т.2 л.д.2).

По результатам рассмотрения жалобы Управлением исключены налоговые санкции в сумме 11 721 490 рублей 50 копеек по ряду позиций.

С учетом решения управления предпринимателю доначислено 56 523 109 рублей 97 копеек налогов, пеней, санкций.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обратился в арбитражный суд, указав, что все арендаторы в периоды аренды АЗС являлись самостоятельными лицами, реализовывали нефтепродукты без каких-либо его указаний; уплачивали ему только арендную плату. Участие Борисенко В.Э. в деятельности АЗС иногда сводилось к безвозмездной проверке качества приобретаемых арендаторами нефтепродуктов, а также к приобретению для арендаторов векселей (за их счет, с условием передачи по номинальной стоимости), которыми они расплачивались за нефтепродукты.

Суд первой инстанции при принятии решения пришел к выводу, что выручка только трех арендаторов: Борисенко Э.А., Щемеровой В.Н., Щемерова А.П., является документально подтвержденной выручкой заявителя.

Суд на основании статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, принимая во внимание, что выручка предпринимателя составила в 2003 году 45 608 471 рубль, в 2004 году - 37 516 745 рублей, в 2005 году - 22 187 403 рубля, счел правомерным вывод инспекции о том, что Борисенко В.Э. в указанные годы не мог применять упрощенную систему налогообложения и должен был уплачивать налоги по общей системе налогообложения.

С учетом статьей 146, 166, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации суд пришел к выводу, что предприниматель обязан уплатить налог на добавленную стоимость за проверенный период в общей сумме 6 472 923 рубля, пропорционально исчисленные пени - 2 935 032 рубля 16 копеек, штраф по пункту 1 статьи 122 Кодекса - 707 601 рубль 94 копейки, штраф по пункту 1 статьи 119 Кодекса - 7 972 741 рубль 23 копейки.

Суд на основании статьи 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации снизил сумму штрафа в части налога на добавленную стоимость по статье 122 Кодекса до 353 800 рублей 97 копеек, по статье 119 Кодекса - 500 000 рублей.

Первый арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения.

В соответствии с пунктами 2, 3 и 5 статьи 346.11 Кодекса организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Статьей 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2003 - 2005 годах) предусмотрено, что если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 15 миллионов рублей, такой налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, выручка трех арендаторов - Борисенко Э.А., Щемеровой В.Н., Щемерова А.П. является выручкой самого Борисенко В.Э..

Материалами дела подтверждается, что указанные лица какой-либо деятельности на АЗС не вели, денежные средства от такой деятельности не получали.

Суд первой инстанции при принятии решения правомерно оценил книги учета доходов и расходов, журналы кассира-операциониста по деятельности Борисенко В.Э., Гусевой Е.Б., Борисенко Э.А., Щемеровой В.Н., Щемерова А.П., Белоконя В.И., заявление Борисенко Э.А. в инспекцию от 20.03.2006 о том, что ее родители - Щемеровы никогда сами деятельности на АЗС N 280 не осуществляли, доходы не получали, выдавали доверенности на осуществление деятельности от их имени, доверенности, выданные Щемеровыми Гусевой Е.Б., Гусевой А.В. Белоконю В.И., трудовые договоры, заключенные Борисенко В.Э. с работниками АЗС в 2003 - 2005 годах (т. 8 л.д. 37 - 80); ведомости начисления заработной платы работниками АЗС в 2003 - 2005 годах с указанием на работу у Борисенко В.Э. (т. 8 л.д. 103 - 138); заявление Борисенко Э.А. от 24.10.2006 (т. 5 л.д. 5) о том, что никаких документов о предпринимательской деятельности на АЗС в ее распоряжении не имеется, поскольку всю деятельность на АЗС по доверенности от ее имени вел сам Борисенко В.Э. (ее бывший муж); договоры аренды АЗС и транспортных средств, а также дополнительные соглашения к ним (т. 6 л.д. 1 - 234); объяснения Борисенко Э.А. от 20.10.2006 в УНП ГУВД Нижегородской обл. (т. 8 л.д.3 - 4) о том, что она была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 01.03.1999 и впоследствии 20.02.2003 выдала по просьбе Борисенко В.Э. доверенность на ведение деятельности от ее имени работникам Борисенко В.Э., Смирнову А.А. и Гусевой А.В.; объяснения Гусевой Елены Борисовны, данные ей 27.12.2006 в УНП ГУВД Нижегородской обл. (т. 8 л.д. 7 - 8) о том, что она была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя в августе 2003 года и самостоятельно осуществляла розничную торговлю ГСМ на АЗС N 209; арендовала у Борисенко В.Э. АЗС и бензовозы; объяснения Щемеровой В.Н. от 30.11.2006 (т. 8 л.д. 11 - 12) о том, что по просьбе Борисенко В.Э. в июне 2003 года она зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя и выдала доверенность на ведение предпринимательской деятельности от ее имени; объяснения Щемерова А.П. от 30.11.2006 (т. 8 л.д. 17 - 18) о том, что по просьбе Борисенко В.Э. в конце 2003 года он зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя и выдал доверенность на ведение предпринимательской деятельности от его имени; объяснения Белоконя В.И. от 01.12.2006 (т.8 л.д. 13 - 14) о том, что он действительно вел деятельность от имени Щемеровой В.Н., в том числе переводил выручку на ее расчетный счет и использовал его для оплаты ГСМ; объяснения Смирновой (Гусевой) А.В. от 26.12.2006 (т. 8 л.д. 22 - 23) о том, что она с 2003 года до июля 2004 года работала у Борисенко В.Э. бухгалтером и в связи с этим подготавливала для арендаторов (работников и родственников Борисенко В.Э.) отчетность и вела их расчетные счета; все денежные средства контролировал Борисенко В.Э., который отдавал все распоряжения лично. Когда выручка соответствующего арендатора АЗС приближалась к 15 миллионам рублей, арендатор менялся. С расчетных счетов арендаторов АЗС, а также самого Борисенко В.Э. денежные средства перечислялись по личному распоряжению Борисенко В.Э. с использованием системы клиент-банк, пароль (единый для всех счетов) знала и использовала только Смирнова (Гусева) А.В..

В соответствии с расчетом инспекции (т. 10 л.д. 137 - 142) выручка Борисенко Э.А., Щемеровой В.Н. и Щемерова А.Л., при ее учете в составе выручки Борисенко В.Э., составила в 2003 году 45 608 471 рубль, в 2004 году - 37 516 745 рублей, в 2005 году - 22 187 403 рубля.

Как следует из пункта 2.3 решения инспекции в сумму выручки включены денежные средства, полученные от реализации нефтепродуктов на основании первичных кассовых, банковских документов, данных журналов кассиров-операционистов и сменных отчетов операторов АЗС.

В состав расходов включены суммы, документально подтвержденные на основании первичных кассовых, банковских документов без учета налога на добавленную стоимость, счетов-фактур, представленных указанными выше тремя лицами (арендаторами) (приложение к акту N 10).

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2003 - 2005 годах) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 6 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

В материалах дела не имеется доказательств включения предпринимателем налога на добавленную стоимость в стоимость реализованных нефтепродуктов, в связи с чем объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость правомерно исчислен исходя из выручки от реализации нефтепродуктов.

Учитывая, что налог на добавленную стоимость исчисляется по правилам статьи 166 Кодекса, а применение налоговых вычетов в силу статей 171, 172 Кодекса возможно лишь при соблюдении определенных условий и наличии определенных документов, суд первой инстанции правомерно посчитал, что право на вычет по налогу на добавленную стоимость может быть подтверждено исключительно документами, отсутствие у предпринимателя возможности подтвердить вычет по налогу на добавленную стоимость документами значения не имеет.

Суд первой инстанции обоснованно признал правомерным расчет инспекции (т. 10 л.д. 140 - 141). С учетом выручки вышеуказанных трех лиц Борисенко В.Э. обязан уплатить налога на добавленную стоимость за 2003 год 4 585 861 рубль, за 2004 год - 3 062 124 рубля, за 2005 год - 2 466 085 рублей, всего 10 114 070 рублей, при этом учтено подтверждение права Борисенко В.Э. на возмещение налога на добавленную стоимость в сумме 3 641 147 рублей. Сумма пеней по налогу на добавленную стоимость правомерно на основании статьи 75 Кодекса исчислена инспекцией в размере 4 586 123 рублей, сумма санкций по пункту 1 статьи 122 Кодекса - в размере 1 105 642 рублей.

Таким образом, Борисенко В.Э. обязан уплатить налог на добавленную стоимость за проверенный период в общей сумме 6 472 923 рублей, пени в размере 2 935 032 рублей 16 копеек, штраф по 1 статьи 122 Кодекса в размере 707 601 рубля 94 копеек, штраф по пункту 1 статьи 119 Кодекса - в размере 7 972 741 рубля 23 копеек.

Довод подателя апелляционной жалобы о самостоятельном ведении Борисенко Э.А., Щемеровой В.Н. и Щемеровым А.Л. предпринимательской деятельности и получении ими дохода от деятельности по реализации нефтепродуктов не соответствует материалам дела.

Судом не установлено нарушение процедуры принятия решения по результатам выездной налоговой проверки, являющееся безусловным основанием для признания ненормативного акта инспекции недействительным.

Арбитражный суд Нижегородской области правильно применил нормы материального права, не допустил нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы относится на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Нижегородской области от 30.04.2008 по делу N А43-18853/2007-35-648 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Борисенко Вадима Эдуардовича - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

М.Н. Кириллова

Судьи

А. М. Гущина Е.А. Рубис