Налогообложение компенсационных выплат за использование работниками
личного автотранспорта
В июне 2004 г. вышел очередной вердикт налогового ведомства, предписывающий взимание налога на доходы физических лиц (НДФЛ) с сумм компенсационных выплат за использование автотранспорта сотрудников в производственных целях.
Речь идет о письме МНС России от 2 июня 2004 г. N 04-2-06/419@ "О возмещении расходов при использовании работниками личного транспорта", в котором сделан вывод о том, что "при определении не облагаемых налогом на доходы физических лиц компенсационных выплат за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов следует руководствоваться:
- для работников учреждений и организаций, финансируемых из средств бюджетов всех уровней, - нормами компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок, установленными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 04.02.2000 N 16н "Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок", изданным в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 24.05.93 N 487 "О предельных нормах компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок";
- для работников всех других организаций независимо от формы собственности и организационно-правовой формы - Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организации на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".
Отметим, что в соответствии с нормами п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством.
В настоящее время законодательством установлены нормы компенсации за использование личного автотранспорта в служебных целях двумя различными нормативными документами, в связи с чем возникает вопрос, распространяются ли эти нормы на процесс налогообложения доходов физических лиц?
Для коммерческих организаций нормы расходов на выплату компенсаций установлены Постановлением Правительства РФ для организаций, использующих легковые автомобили с рабочим объемом двигателя до 2000 куб.см включительно, - в размере 1200 руб. в месяц; свыше 2000 куб.см, - 1500 руб. в месяц.
Нормы компенсаций для бюджетных организаций, установленные приказом Минфина России N 16н, приведены в следующей таблице:
| Марка автомобиля |
Предельные нормы компенсации в месяц (руб.) |
| ЗАЗ |
116 |
| ВАЗ (кроме ВАЗ-2121) |
148 |
| АЗЛК, ИЖ |
173 |
| ГАЗ, УАЗ, ВАЗ-2121 |
221 |
Таким образом, если физическое лицо является сотрудником бюджетной организации, то, по мнению налогового ведомства, не будут облагаться налогом на доходы физических лиц компенсации, установленные для бюджетных организаций приказом Минфина России N 16н, если физическое лицо является сотрудником коммерческой фирмы, то не облагаются НДФЛ компенсации, выплачиваемые за использование личного транспорта с учетом норм, установленных Постановлением Правительства РФ N 92.
Однако в действительности, как отмечают аудиторы, указанный документ не содержит никаких норм, которые бы имели отношение к налогу на доходы физических лиц. Лимиты, установленные Постановлением Правительства РФ N 92, используются для расчета налога на прибыль, о чем свидетельствует само название упоминаемого Постановления. Но российское законодательство не содержит норм, что лимиты, устанавливаемые для целей исчисления одного вида налога, нужно применять для расчета другого налога.
В связи с этим, по мнению автора, следует руководствоваться нормами ст. 217 НК РФ и ст. 188 ТК РФ, исключающими обложение НДФЛ сумм компенсационных выплат.
Серьезным аргументом в налоговом споре может стать тот факт, что само налоговое ведомство в данном вопросе занимало прямо противоположную позицию, в частности, в письме УМНС России по г. Москве от 27 мая 2003 г. N 27-08А/28297 "Разъяснения по налогу на доходы физических лиц" отмечено следующее: "Постановление Правительства Российской Федерации от 20.06.1992 N 414, постановление Совета Министров - Правительства Российской Федерации от 24.05.1993 N 487 и приказ Минфина России от 04.02.2000 N 16н устанавливают нормы затрат по включению в себестоимость продукции, а постановление Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92 принято в соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса, поэтому в целях определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в отношении физических лиц, не являющихся предпринимателями, указанные нормативные акты не подлежат применению".
В письме МНС России от 31 июля 2003 г. N 27-08н/42412 налоговые представители согласились с тем, что требования к налоговой прибыли не имеют отношения к НДФЛ, и подтвердили, что компенсация за использование работником для выполнения им своих трудовых обязанностей с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества, выплачиваемая работодателем в соответствии со ст. 188 ТК РФ в размере, определенном соглашением сторон трудового договора, подпадает под действие п. 3 ст. 217 НК РФ и налогообложению не подлежит.
Однако в сентябре 2003 г. появилось новое письмо столичных налоговых представителей (письмо УМНС России по г. Москве от 17 сентября 2003 г. N 27-8а/51162), в котором сообщается, что письмо МНС России N 27-08н/42412 использованию в практической деятельности не подлежит. Опубликованный в июне 2004 г. документ не носит нормативной силы, поскольку не был опубликован в установленном порядке и не зарегистрирован в Минюсте России.
Как отмечает МНС России в своем письме N 04-2-06/419@, "трудовой и коллективный договоры не устанавливают нормы компенсационных выплат, а лишь предоставляют организации право самостоятельно определять порядок и размер возмещения затрат, связанных с возмещением расходов при использовании личного имущества работника.
В связи с этим суммы выплат в возмещение расходов при использовании работниками личного транспорта, установленные коллективным или трудовым договором, не являются нормами, установленными в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации."
Указанную позицию не поддерживают судебные инстанции. В своем Постановлении от 26 января 2004 г. N Ф09-5007/03-АК ФАС Уральского округа пришел к выводу, что применять "прибыльные" нормы для исчисления НДФЛ неправомерно. Компенсация за использование личного транспорта освобождается от налога на доходы в размере, установленном письменным соглашением организации и работника.
Таким образом, если организация не готова судиться со своей налоговой инспекцией, придется пока руководствоваться правительственными нормами компенсаций. Те же, кого перспектива суда с инспекцией не пугает, могут предусмотреть в договорах с сотрудниками повышенные нормы компенсаций за использование личного транспорта.
Пример. Организация установила распорядительными документами размер компенсационных выплат за использование личных автомобилей в служебных целях в сумме 30 000 руб. Для поездок привлечено три автомобиля.
В бухгалтерском учете в составе понесенных затрат будет учитываться сумма 90 000 руб., в то время как для целей налогообложения прибыли будет ежемесячно учитываться сумма 3600 руб. (1200 руб. х 3 = 3600 руб.), что породит постоянное налоговое обязательство в сумме 20 736 руб. [(90 000 руб. - 3600 руб.) х 24%]. В бухгалтерском учете организации это отразится проводкой Д 99 - К 68.
Начисление к выплате сумм компенсаций отражается в бухгалтерском учете организации следующей записью:
Д 20, 44, 26 - К 73 - 90 000 руб.- начислены суммы компенсационных выплат.
Е
