Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 25 ноября 2008 г. N 07АП-5984/08

г. Томск

Дело N 07АП-5984/08

Резолютивная часть постановления объявлена 24.11.2008 г.

Полный текст постановления изготовлен 25.11.2008 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хайкиной С.Н.,

судей Зенкова С.А., Кулеш Т.А.

при ведении протокола судебного заседания судьей Зенковым С.А.

с участием в заседании представителей:

от Общества с ограниченной ответственностью "Карат": без участия,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Барнаула: Муравлева М.Ф. - по доверенности от 18.02.2008 года N 04-26/01324,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Барнаула на решение Арбитражного суда Алтайского края от 22.08.2008 года по делу N А03-4072/2008-18 (судья Тэрри Р.В.) по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Карат" о признании недействительным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ

Общество с ограниченной ответственностью "Карат" (далее по тексту - ООО "Карат", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Барнаула (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган) от 22.01.2008 года N РА-1-11 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (дело N А03-4072/2008-18).

Решением Арбитражного суда Алтайского края от 22.08.2008 года (далее по тексту - решение суда) заявление Общества удовлетворено.

Не согласившись с решением суда, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить указанный судебный акт и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления Общества.

По мнению налогового органа, суд неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, сделал в решении выводы, несоответствующие обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, неправильно применил при вынесении обжалуемого решения нормы материального права - неправильно истолковал закон.

В обоснование жалобы указывает, что определение налога расчетным путем является правом налогового органа. Инспекция не использовала данные бухгалтерского и налогового учета иных аналогичных налогоплательщиков, поскольку все документы, необходимые для расчета налогов, у Инспекции имелись. Полагает, что Инспекция достоверно и полно установила налоговую базу ООО "Карат" как по налогу на прибыль, так и по налогу на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС). У Инспекции отсутствовали основания сомневаться в наличии договорных отношений между ООО "Карат" и индивидуальными предпринимателями Шириновым Т.Ш., Агафоновым В.Г., ООО "ТД "Касмалинский". Выручка от реализации товаров, услуг по эпизодам с указанными лицами в нарушение статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) не включена налогоплательщиком в состав доходов. Доказательств произведенных расходов Обществом не представлено. Устные пояснения налогоплательщика относительно понесенных им расходов являются в данном случае недопустимыми доказательствами. Отмечает, что в нарушение статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту - АПК РФ) в обжалуемом решении суда не отражены мотивы, по которым суд первой инстанции признал привлечение Общества к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ незаконным.

Поступившие в Инспекцию от ООО "Карат" документы, поименованные как декларации, не подписаны законным представителем Общества, к ним не приложена доверенность, подтверждающая полномочия подписавшего документ лица, в связи с чем налоговый орган исходил из того, что налоговые декларации Обществом не представлены. Считает, что декларации подписаны неуполномоченным лицом, поскольку на день поступления деклараций в Инспекцию решение о назначении ликвидатора не принято, что подтверждается постановлениями Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа. Доказательств ликвидации ООО "Карат" не представлено, запись в Едином государственном реестре юридических лиц (далее по тексту - ЕГРЮЛ) ошибочна. Нарушений требований статьи 101 НК РФ налоговым органом не допущено, что подтверждается материалами дела. Подробно доводы Инспекции изложены в апелляционной жалобе.

Общество возразило в отзыве на апелляционную жалобу против доводов Инспекции, посчитав решение суда законным и обоснованным. Указывает, что налоговая проверка проведена односторонне, поскольку при определении Инспекцией подлежащей уплате суммы налога, в том числе расчетным путем, должны учитываться не только данные о выручке от реализации товаров, формирующей налоговую базу, но и данные о расходах налогоплательщика, которые содержатся в справке о движении денежных средств по расчетному счету Общества. Решение о проведении выездной налоговой проверки принято после исключения ООО "Карат" из ЕГРЮЛ. В нарушение статьи 101 НК РФ ликвидатор Общества не допущен к участию в проверке в качестве полномочного органа налогоплательщика. Считает жалобу налогового органа не подлежащей удовлетворению. Письменный отзыв налогоплательщика приобщен к материалам дела.

Представитель Инспекции Муравлев М.Ф. в судебном заседании при рассмотрении дела в апелляционном порядке подтвердил позицию по делу, изложенную в апелляционной жалобе.

Представитель ООО "Карат" в судебное заседание не явился, о месте и времени его проведения извещен надлежащим образом. Суд апелляционной инстанции в порядке части 3 статьи 156, части 1 статьи 266 АПК РФ счёл возможным рассмотреть дело в отсутствие представителя Общества.

Законность и обоснованность судебного акта Арбитражного суда Алтайского края проверена Седьмым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 АПК РФ, в полном объёме в пределах доводов, изложенных в апелляционной жалобе.

Как следует из материалов дела, в период с 08.08.2007 года по 06.12.2007 года Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Карат" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль и НДС.

По результатам проверки 10.12.2007 года Инспекцией составлен акт N АП-67-11 (том дела 1, лист дела 21-30). На основании данного акта в порядке выполнения требований статьи 101 НК РФ 22.01.2008 года заместителем начальника Инспекции принято решение N РА-1-11 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (том дела 1, лист дела 11-18).

Согласно указанному решению Инспекции Обществу предложено:

- уплатить штрафы по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2006 год в размере 102 643, 40 рублей, за неуплату НДС в размере 76 892, 40 рублей, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 24 600 рублей, по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС в размере 411 961, 40 рублей, за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год в размере 410 573, 60 рублей;

- уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 513 217 рублей, по НДС в сумме 384 462 рублей;

- уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 52 023, 09 рублей, по НДС в сумме 57 609, 26 рублей;

- внести необходимые изменения в бухгалтерский и налоговый учет.

Общество обжаловало решение налогового органа в арбитражный суд.

Удовлетворяя требование ООО "Карат", Арбитражный суд Алтайского края исходил из того, что налоговым органом неправомерно определена налоговая база по налогу на прибыль и НДС и соответственно доначислены налоги, пени и штрафы.

Заслушав представителя Инспекции, изучив доводы апелляционных жалоб, исследовав материалы дела, Седьмой арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены постановленного решения суда.

Из материалов дела следует, что основанием для вынесения данного решения послужил выявленный Инспекцией в ходе проверки факт занижения Обществом налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль.

Налоговым органом в ходе налоговой проверки установлено, что ООО "Карат" не включило в состав доходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год и НДС выручку от реализации товаров, отгруженных в адрес индивидуального предпринимателя Ширинова Т.Ш. в сумме 2 190 794, 31 рублей (в том числе НДС в сумме 303 724, 87 рублей), выручку от оказания услуг по сдаче в аренду нежилого помещения по адресу: г. Барнаул, ул. Пушкина, 76 индивидуальному предпринимателю Агафонову В.Г. в сумме 450 000 рублей (в том числе НДС в сумме 68 644, 07 рублей), выручку от реализации товаров согласно договора поставки от 01.07.2006 года N 01/07/06 ООО "ТД "Касмалинский" в сумме 45 400 рублей (в том числе НДС в сумме 6 925, 42 рублей).

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что Инспекцией не доказан размер занижения налога на прибыль и НДС.

Согласно оспариваемому решению Инспекции Обществом в нарушение статей 23, 93 НК РФ не представлены для выездной налоговой проверки первичные бухгалтерские документы, регистры бухгалтерского учета, главная книга, журналы-ордера по счетам бухгалтерского учета, книги покупок и книги продаж, кассовые и банковские документы. Налоговая проверка проведена на основании данных о движении денежных средств по расчетному счету налогоплательщика на основании выписок банка и документов контрагентов ООО "Карат".

Таким образом, вывод налогового органа о занижении налоговой базы по налогу на прибыль и НДС сделан налоговым органом исключительно на основании выписок банка о движении денежных средств по расчетному счету Общества. Вместе с тем данное доказательство является недостаточным для утверждения факте занижения налоговой базы по указанным налогам, так как методика исчисления налога на прибыль и НДС предполагает необходимость учета не только выручки от реализации товаров (работ, услуг), но и вычета расходов.

При этом затраты Общества, перечисление им денежных средств по расчетному счету в адрес контрагентов квалифицированы налоговым органом как расходы не на основании первичных документов, а по выписке банка, без проведения встречных налоговых проверок поставщиков контрагентов.

Вместе с тем, выписка банка о движении денежных средств по расчетному счету Общества не может служить доказательством, подтверждающим объем выполненных работ, размер доходов и расходов.

Налоговым органом также не учтено, что выписка банка является, прежде всего, учетным банковским документом и служит для учета денежных средств, поступивших на расчетные счета.

Суд апелляционной инстанции учитывает также то, что встречная налоговая проверка проведена Инспекцией не по всем контрагентам Общества, что не свидетельствует о полноте и объективности сделанных налоговым органом выводов.

При этом суд апелляционной инстанции считает, что ссылки Инспекции на неправомерное применение судом первой инстанции в настоящем деле подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ необоснованны.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Указанная норма закона предоставляет право налоговому органу для расчета сумм налога использовать информацию как о самом налогоплательщике, так и об иных аналогичных налогоплательщиках для обеспечения при проведении проверки соблюдения баланса публичного и частного интересов государства и налогоплательщика.

Инспекция в оспариваемом решении от 22.01.2008 года N РА-1-11 указывает, что налоговая проверка ООО "Карат" не проводилась расчетным путем по данным об аналогичных налогоплательщиках в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, поскольку установить аналогичного налогоплательщика не представляется возможным в связи с отсутствием полных достоверных данных о деятельности Общества.

При этом налоговый орган не учел, что норму подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ необходимо применять при наличии указанных в ней обстоятельств. В данном случае такие обстоятельства установлены Инспекцией, а именно первичные бухгалтерские документы, необходимые для исчисления налогов, в ходе проверки не представлены.

Как следует из пункта 7 статьи 166 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Согласно части 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичными документами признаются оправдательные документы, подтверждающие хозяйственную деятельность организации.

Из материалов дела следует, что первичные учетные документы не представлены Обществом в налоговый орган.

При таких обстоятельствах суммы налога на прибыль и НДС необходимо определять в соответствии с требованиями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 и пункта 7 статьи 166 НК РФ ввиду отсутствия учета расходов, учета объектов налогообложения.

Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что у налогового органа было недостаточно сведений о проверяемом налогоплательщике (выписка банка, выборочная информация о полученных доходах от контрагентов), чтобы определить расчетным путем суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет на основании сведений о налогоплательщике.

Таким образом, налоговый орган, воспользовавшись правом на проведение встречных проверок контрагентов по доходам налогоплательщика, тем не менее, не проверил в аналогичном порядке расходы налогоплательщика.

Судом первой инстанции учтено, что при начислении Обществу недоимки по НДС и налогу на прибыль в отсутствие документов бухгалтерского учета Инспекция не использовала данные по аналогичным налогоплательщикам и произвела расчет налогов только на основании имевшихся у нее выписок банка, то есть фактически начислила недоимку по налогам, пени штрафы, не имея возможности проверить как правильность определения Обществом налоговой базы по налогам, так и обоснованность применения им соответствующих вычетов.

При отсутствии первичных учетных документов не представляется возможным сделать правильный и обоснованный вывод об объеме налоговых обязанностей Общества расчетным путем, по имеющимся сведениям о полученных налогоплательщиком доходам, согласно выписки банка.

С учетом данных обстоятельств суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение Инспекции в части доначисления Обществу спорных сумм НДС, налога на прибыль и соответствующих сумм пени и штрафа незаконным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет применение к налогоплательщику ответственности в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Согласно пункту 2 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых. В соответствии с пунктом 3 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

В силу статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Доказательством факта поступления на расчетный счет денежных средств как выручки от реализации товаров, работ (услуг) являются документы, свидетельствующие о совершении хозяйственных операций, то есть договоры, акты приема-передачи, акты выполненных работ, счета-фактуры. Выписка по лицевому счету Общества не подтверждает факт реализации товаров, а свидетельствует лишь о поступлении денежных средств на расчетный счет налогоплательщика.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, в нарушение указанных норм права факт совершения Обществом налогового правонарушения документально не подтвержден. Акт проверки и решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не содержат ссылок на первичные документы.

Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что Инспекцией в нарушение статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ не доказан размер занижения налоговой базы по НДС и налогу на прибыль и соответственно отсутствуют основания для взыскания штрафов.

Согласно пункту 2 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Из изложенной нормы следует, что штраф подлежит исчислению от суммы налога, подлежащей уплате на основе соответствующей декларации.

Штраф, определенный статьей 119 НК РФ, необходимо исчислять исходя из надлежащей, то есть в действительности подлежащей уплате в бюджет суммы налога, а не из указанной налогоплательщиком ошибочно.

Учитывая неправильное определение Инспекцией сумм НДС, налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет, решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности в соответствии с пунктом 2 статьи 119 НК РФ в указанном случае неправомерно.

Привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в Инспекцию документов в количестве 492 штук в размере 24 600 рублей (492 шт. x 50 руб.), по мнению суда апелляционной инстанции, также неправомерно, поскольку из материалов дела не усматривается, что налоговым органом представлены в порядке части 1 статьи 65 АПК РФ доказательства, подтверждающие наличие у налогоплательщика истребуемого согласно требованию от 08.08.2007 года количества документов.

Вывод суда первой инстанции о том, что Инспекция в нарушение статьи 89 НК РФ приняла 08.08.2007 года решение о проведении выездной налоговой проверки ООО "Карат", исключенного из ЕГРЮЛ по решению Арбитражного суда Алтайского края от 12.03.2007 года по дел N А03-6817/07-32 о признании недействительной сделки о создании Общества и применении последствий в виде признания недействительной государственной регистрации ООО "Карат" при его создании, необоснован. Доводы Инспекции в данной части суд апелляционной инстанции считает состоятельными.

Как видно из материалов дела, 12.04.2007 года Инспекцией в ЕГРЮЛ внесена запись о признании судом недействительным решения о государственной регистрации ООО "Карат" при его создании.

В соответствии с разъяснениями, данными в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.06.2000 года N 54 "О сделках юридического лица, регистрация которого признана недействительной", правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации. Юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации. Ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в ЕГРЮЛ (пункт 3 статьи 49, пункт 2 статьи 51, пункт 8 статьи 63 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Согласно Приказу ФНС РФ от 16.06.2006 года N САЭ-3-09/355@ "Об обеспечении публикации и издания сведений о государственной регистрации юридических лиц в соответствии с законодательством РФ о государственной регистрации" сведения о признании судом недействительной государственной регистрации юридического лица не являются сведениями о прекращении юридического лица, размещаемыми в разделе 3 ЕГРЮЛ.

В материалах дела отсутствуют доказательства прекращения деятельности ООО "Карат" в установленном порядке, внесения об этом соответствующей записи в ЕГРЮЛ. Согласно выписке из ЕГРЮЛ от 30.11.2007 года (том дела 1, лист дела 92-96) ООО "Карат" находится в стадии ликвидации. Свидетельства о внесении в ЕГРЮЛ записи о признании недействительной государственной регистрации юридического лица (ООО "Карат") при создании на основании решения суда, а также о ликвидации Общества суду не представлены.

На основании вышеизложенного ссылки суда первой инстанции на исключение ООО "Карат" из ЕГРЮЛ судом апелляционной инстанции отклоняются как неподтвержденные материалами дела.

Однако данное обстоятельство не является основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

В целом доводы, изложенные в апелляционной жалобе, фактически направлены на переоценку выводов суда относительно обстоятельств по данному делу, которым судом на основе полного и всестороннего исследования доказательств, представленных сторонами, дана правильная оценка. Основания для переоценки данных выводов у суда апелляционной инстанции в силу положений статьи 268 АПК РФ отсутствуют.

На основании изложенного Седьмой арбитражный апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции постановлено законно и обоснованно, каких-либо нарушений процессуального законодательства, влекущих безусловную отмену решения суда в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не допущено. Решение Арбитражного суда Алтайского края по рассматриваемому делу подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя и уплачены им в полном объеме.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 22.08.2008 года по делу N А03-4072/2008-18 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Хайкина С.Н.

Судьи

Зенков С.А. Кулеш Т.А.