Реструктуризация налоговой задолженности (И.Н. Соловьев, "Ваш налоговый адвокат", N 3, III квартал 2003 г.)

Реструктуризация налоговой задолженности

В настоящее время в Российской Федерации проводится реструктуризация кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом (далее - реструктуризация задолженности). Порядок проведения реструктуризации утвержден Постановлением Правительства РФ от 3 сентября 1999 г. N 1002 "О Порядке и сроках проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом".

Ввиду того что некоторые прокурорские работники и судьи рассматривают такую реструктуризацию как своеобразную налоговую амнистию, считаем целесообразным проанализировать порядок проведения реструктуризации, а также ее влияние на расследование уголовных дел по налоговым преступлениям.

Следует отметить, что в процессе проведения реструктуризации задолженности важное значение имеет размер задолженности юридического лица по налогам и сборам, а также по начисленным пеням и штрафам.

Нередко в ходе расследования уголовных дел по фактам уклонения руководителей организаций от уплаты налогов и взносов в государственные внебюджетные фонды устанавливается обстоятельство, оказывающее влияние на размер задолженности юридического лица по налогам и сборам и соответственно пеням и штрафам, а также на ход дальнейшего расследования уголовного дела. Этим обстоятельством является реструктуризация налоговой задолженности юридического лица.

Объективная сторона названного преступления может выражаться:

- во включении в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах. В таком случае принятие решения о реструктуризации не влияет на процесс расследования уголовного дела;

- в уклонении от уплаты налогов (страховых взносов), совершенном иным способом. Чаще всего под иным способом понимается расходование организацией-недоимщиком поступающих денежных средств не на уплату налогов или выплату заработной платы, а на иные, не связанные с указанными правомерными действиями, цели (подчас в корыстных интересах руководителей).

Однако сегодня нет единого критерия оценки правомерности расходования денежных средств налогоплательщиков - юридических лиц при наличии у них задолженности перед бюджетом. Ссылки следователей и дознавателей на очередность платежей, предусмотренную ст. 855 ГК РФ, не всегда принимаются во внимание прокуратурой и судом.

По нашему мнению, при возбуждении уголовного дела по фактам расходования денежных средств на иные нужды при наличии у организации недоимки по налогам и сборам необходимо устанавливать личную корыстную заинтересованность должностных лиц организации в получении имущественной выгоды, расходовании указанных средств на личные нужды или присвоении этих средств.

В соответствии с п. 2 ст. 10 НК РФ производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административного правонарушения или преступления, ведется в порядке, установленном соответственно законодательством Российской Федерации об административных правонарушениях и уголовно-процессуальным законодательством Российской Федерации.

При совершении руководителем организации преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, уголовное дело должно быть возбуждено независимо от того, есть у этой организации право на реструктуризацию задолженности в соответствии с Порядком проведения реструктуризации задолженности, утвержденным Постановлением N 1002, или нет.

Рассмотрим складывающуюся практику по данному вопросу. Как показывает проведенный анализ, существует несколько ситуаций, связанных с вопросами реструктуризации задолженности и возбуждения уголовных дел по ст. 199 УК РФ.

Решение о реструктуризации задолженности принято на стадии
проведения документальной проверки налогоплательщика.

При выявлении фактов проведения реструктуризации в ходе документальных проверок суммы налоговой задолженности, подлежащей реструктуризации, исключались из суммы причиненного ущерба при принятии решения по материалам дела в порядке ст. 145 УПК РФ (ст. 109 УПК РСФСР).

Решение о реструктуризации задолженности принято до возбуждения
уголовного дела или на стадии рассмотрения материалов в порядке
ст. 145 УПК РФ (ст. 109 УПК РСФСР).

Если в ходе доследственной проверки материалов устанавливался факт направления руководством организаций в уполномоченные органы документов для проведения реструктуризации, которые были позже утверждены, то уголовные дела, как правило, не возбуждались. По мнению работников прокуратуры, в таком случае в действиях руководства организации отсутствует умысел, направленный на уклонение от уплаты налогов. Однако, с нашей точки зрения, намерение либо принятие решения о реструктуризации задолженности юридического лица не свидетельствует о наличии или отсутствии в действиях его руководителей признаков состава преступления, предусмотренных ст. 199 УК РФ. Таким образом, если в действиях руководителей организаций, налоговая задолженность которых реструктуризирована, присутствуют признаки налогового преступления, уголовное дело необходимо возбуждать.

Если решение о реструктуризации принимается до возбуждения уголовного дела и этот факт выясняется уже на стадии расследования, уголовное преследование в части сумм налогов и видов налогов, не подлежащих реструктуризации, должно быть осуществлено в установленном законом порядке, а в части налогов, подлежащих реструктуризации,- прекращено в связи с изменением обстановки, а в случае их уплаты - в связи с деятельным раскаянием.

Пример. Уголовное дело возбуждено по факту уклонения от уплаты налогов и страховых взносов руководством ОАО "Ресурс" за 2000 г. В ходе предварительного следствия установлено, что организация вела активную финансово-хозяйственную деятельность, имела свободные денежные средства в сумме более 10 млн руб., которые направляла не на уплату налоговых платежей и не на производственные нужды, а на приобретение квартир повышенной комфортности для руководства организации и на приобретение имущества других организаций, а также то, что организация имела задолженность по уплате НДС за 2000 г. В соответствии с решением инспекции МНС России по г. К. до возбуждения уголовного дела эта задолженность была реструктуризирована сроком на 6 лет; график погашения задолженности организация соблюдала.

Уголовное преследование в части указанного налога постановлением следователя было прекращено в связи с отсутствием умысла и, как следствие, за отсутствием состава преступления.

Уголовное дело по факту уклонения от уплаты иных налогов и взносов было направлено в суд, где было прекращено по ст. 7 УПК РСФСР (ст. 28 УПК РФ) в связи с полным погашением задолженности.

Единственное возражение по данному делу заключается в том, что уголовное преследование в части налога, задолженность по которому была реструктуризирована, следовало бы прекратить по ст. 6 УПК РСФСР (ст. 26 УПК РФ).

Статьей 6 "Прекращение уголовного дела вследствие изменения обстановки" УПК РСФСР было предусмотрено, что суд, прокурор, а также следователь и орган дознания с согласия прокурора вправе по основанию, указанному в ст. 77 УК РФ, прекратить уголовное дело в отношении лица, которое впервые совершило преступление небольшой или средней тяжести, если будет установлено, что вследствие изменения обстановки это лицо или совершенное им деяние перестали быть общественно опасными.

Статья 26 УПК РФ по содержанию практически полностью соответствует ст. 6 УПК РСФСР. До прекращения уголовного дела лицу должны быть разъяснены основание прекращения дела и право возражать против его прекращения по этому основанию.

О прекращении уголовного дела уведомляется потерпевший, который в течение пяти суток вправе обжаловать определение суда или постановление прокурора, следователя, органа дознания соответственно в вышестоящий суд или вышестоящему прокурору.

Прекращение уголовного дела по данному основанию не допускается, если лицо, совершившее преступление, против этого возражает. В таком случае производство по делу продолжается в обычном порядке.

Для прекращения уголовного дела вследствие изменения обстановки должен быть установлен ряд обстоятельств, относящихся к совершенному деянию и лицу, его совершившему.

В соответствии со ст. 15 "Категории преступлений" УК РФ преступлениями небольшой тяжести признаются умышленные и неосторожные деяния, за совершение которых максимальное наказание, предусмотренное УК РФ, не превышает двух лет лишения свободы, а преступлениями средней тяжести признаются умышленные деяния, за совершение которых максимальное наказание, предусмотренное УК РФ, не превышает пяти лет лишения свободы, и неосторожные деяния, за совершение которых максимальное наказание, предусмотренное УК РФ, превышает два года лишения свободы.

Лицо перестает быть общественно опасным, когда своим поведением докажет, что для общества оно не представляет опасности (изменило свое поведение в лучшую сторону, стало законопослушным и т.д.).

Деяние признается утратившим общественную опасность, когда в обществе отпадают условия, определяющие опасность этого деяния. В случаях, когда в результате изменения обстановки преступление небольшой или средней тяжести перестает быть общественно опасным, речь идет об утрате указанного признака не всеми преступлениями этого вида (в таком случае должен быть поставлен вопрос о его декриминализации), а только деяния, совершенного в данном конкретном случае.

Отметим, что рассматриваемое освобождение от уголовной ответственности может применяться только к лицу, совершившему преступление впервые.

Изменение обстановки, указанное в Законе, понимается достаточно широко. Решение о реструктуризации задолженности организации по налогам, когда государство само изменяет для отдельного юридического лица сроки и порядок уплаты налогов, вполне подпадает под основания, определенные в ст. 26 УПК РФ.

Возможность освобождения лица, совершившего преступление, от уголовной ответственности вследствие изменения обстановки и утраты деянием общественной опасности устанавливается на момент расследования дела или рассмотрения его в суде.

При наличии у суда оснований для освобождения лица, совершившего преступление, от уголовной ответственности в случаях, предусмотренных ст. 26 УПК РФ (ст. 6 РСФСР), дело прекращается в судебном заседании в соответствии со ст. 239 УПК РФ.

Решение о реструктуризации задолженности принято на стадии
предварительного расследования (с 1 июля 2002 г. в форме
дознания или предварительного следствия).

Если в ходе расследования уголовного дела выясняется, что организация в рассматриваемом налоговом периоде получила право на проведение реструктуризации по налогам и право на отсрочку погашения задолженности, уголовное дело должно быть прекращено в части уклонения от уплаты налогов, по которым налоговая инспекция предоставила такое право.

Получение организацией права на реструктуризацию задолженности по налогам после возбуждения уголовного дела не может свидетельствовать о деятельном раскаянии без полного возмещения причиненного уклонением от уплаты налогов ущерба. Данную позицию поддерживают некоторые прокуроры. Суд при рассмотрении дела также учитывает получение организацией права на реструктуризацию задолженности. По мнению прокуратуры ряда регионов, реструктуризация задолженности свидетельствует лишь о получение организацией отсрочки по уплате налогов и не препятствует производству предварительного следствия по делу в обычном порядке.

В данном случае в ходе расследования уже возбужденных уголовных дел в обязательном порядке выясняется вопрос о проведении реструктуризации задолженности; к материалам уголовного дела приобщаются сведения о ее проведении. Налоговый период, по которому проводится реструктуризация, не исключается из постановления о привлечении в качестве обвиняемого, если документы на ее проведение организация подала уже после возбуждения уголовного дела.

Пример. В ходе следствия по уголовному делу, возбужденному по признакам преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199 УК РФ, была проведена реструктуризация задолженности по налогам и страховым выносам. По делу установлено, что директор государственного унитарного предприятия "Приборкомплект" Большаков В.А. при реально имеющихся финансовых средствах уклонился от уплаты налогов и страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации за 2000 г. на сумму 632 309 руб. В конце 2001 г. уголовное дело прекращено на основании примечания 2 к ст. 198 УК РФ и ст. 7 УПК РСФСР (ст. 28 УПК РФ).

Позиция прокуратуры по указанному вопросу состояла в том, что если реструктуризация произошла после момента окончания преступления, то она не влияет на дальнейшее уголовное преследование. Если же задолженность организации при реальной возможности ее погасить превысила сумму 1000 минимальных размеров оплаты труда (МРОТ) уже после реструктуризации, то в действиях ответственных лиц нет состава преступления из-за отсутствия умысла. С нашей точки зрения, данная позиция является не совсем правильной.

Отметим, что по каждому факту возбуждения уголовного дела по признакам состава преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, следователям целесообразно информировать инспекции МНС России. Таким образом, реструктуризация задолженности по налогам не может быть проведена, если по факту неуплаты данных налогов возбуждено уголовное дело. Если право на реструктуризацию все же предоставляется после возбуждения уголовного дела, это обстоятельство не влияет на принятие процессуального решения. В таком случае прекращение дела по основаниям ст. 26 или 28 УПК РФ (ст. 6 или 7 УПК РСФСР) возможно только при полном реальном возмещении ущерба вне зависимости от утвержденных ИМНС России графиков платежей. Прокуратура придерживается такой же позиции.

Пример. Летом 2001 г. возбуждено уголовное дело по ч. 1 ст. 199 УК РФ по факту уклонения от уплаты налогов с ЗАО "Русь". Организация исчисляла, но не уплачивала налоги и страховые взносы, в результате чего образовалась недоимка на сумму более 480 тыс. руб. В ходе предварительного следствия руководитель организации заявил, что ЗАО подало документы на реструктуризацию имеющейся налоговой задолженности в бюджет в налоговую инспекцию по месту постановки на налоговый учет. О факте возбуждения уголовного дела тут же была уведомлена налоговая инспекция, которая проигнорировала данный факт; решением руководителя ИМНС России задолженность ЗАО "Русь" была реструктуризирована сроком на пять лет.

По вопросу законности реструктуризации задолженности при наличии уже возбужденного уголовного дела управление налоговой полиции обратилось в прокуратуру. Прокурор республики подтвердил незаконность реструктуризации в данном случае, и вскоре руководителю организации было предъявлено обвинение в совершении налогового преступления. В феврале данное уголовное дело с обвинительным заключением направлено прокурору и в настоящее время находится в суде.

К окончанию предварительного расследования ущерб погашен и реструктуризация завершена.

Обратим внимание на то, что рассмотренные уголовные дела были возбуждены по фактам уклонения от уплаты налогов и (или) сборов, квалифицируемого как уклонение иным способом, т.е. при наличии реальной возможности уплаты части платежей в срок руководители организаций разными способами уклонялись от своевременной уплаты, вследствие чего по налоговым платежам образовывалась недоимка на значительные суммы.

В ходе расследования уголовных дел организации частично погашали имеющиеся недоимки, а также уплачивали все текущие платежи и обращались в налоговые органы с заявлением о реструктуризации всей имеющейся задолженности. Налоговые органы на основании представленных документов принимали решение о реструктуризации, т.е. о поэтапном погашении всей имеющейся задолженности. Таким образом, к окончанию расследования уголовных дел организации задолженности не имели.

Органы предварительного следствия вследствие указанных обстоятельств по согласованию с надзирающим прокурором принимали решение об освобождении фигурантов от уголовной ответственности вследствие деятельного раскаяния или изменения обстановки. При этом основу принятого решения по ст. 28 УПК РФ (ст. 7 УПК РСФСР) составляло то, что организация в ходе расследования частично возместила причиненный ущерб и своевременно платит текущие платежи, вошла в режим реструктуризации и вследствие этого на момент принятия решения по материалам дела не имеет задолженности по всем видам налогов.

То, что организация частично возместила причиненный ущерб, своевременно уплачивает текущие платежи, в части оставшейся недоимки подала заявление на реструктуризацию, а уполномоченный государством орган согласился на поэтапное погашение задолженности по налогам и сборам, означает, что изменилась обстановка и совершенное деяние перестало быть общественно опасным, а это в свою очередь является основанием для прекращения дела в соответствии со ст. 26 УПК РФ.

Пример. Осенью 2001 г. было возбуждено уголовное дело по признакам преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199 УК РФ, в отношении руководителей ОАО "Бетон-М".

В ходе предварительного расследования было установлено, что руководство ОАО в лице руководителя Кондрашова Л.И., осуществляя в 1999 г. - I полугодии 2001 г. финансово-хозяйственную деятельность в сфере промышленности сборных железобетонных и бетонных конструкций и изделий, имело задолженность по уплате налогов, взносов и сборов в сумме 3,5 млн руб. (в том числе НДС - 511 тыс. руб.). При этом ОАО "Бетон-М", имея финансовую возможность для частичного погашения недоимки, в ходе осуществления финансово-хозяйственной деятельности израсходовало денежные средства, направив их на погашение задолженности перед бюджетом и внебюджетными фондами по уплате налогов, сборов и страховых взносов. Кондрашов Л.И. волевым решением направлял данные денежные средства на расчеты с подотчетными лицами (1999 г. - 104 тыс. руб., 2000 г. - 457 тыс. руб., I квартал 2001 г. - 107 тыс. руб.). Таким образом, в распоряжении Кондрашова Л.И. имелись денежные средства, достаточные для уплаты части задолженности по налогам, сборам и страховым взносам, но он уклонился от их уплаты, причем неуплаченная сумма превысила 3500 МРОТ.

В ходе расследования был установлен факт реструктуризации кредиторской задолженности ОАО перед федеральным бюджетом. Организация по определенному графику погашала задолженность перед бюджетом. В результате установления данного факта в декабре 2001 г. уголовное дело было прекращено по ст. 6 УПК РСФСР (ст. 26 УПК РФ), ущерб погашен полностью.

Решение о реструктуризации задолженности принято на стадии
рассмотрения уголовного дела в суде.

В данном случае уголовное дело также может быть прекращено по основаниям ст. 26 УПК РФ. Однако встречаются случаи, когда уголовные дела прекращаются в связи с деятельным раскаянием, что является, с нашей точки зрения, не совсем правильным.

Пример. По уголовному делу, возбужденному по ч. 1 ст. 199 УК РФ, обвинение было предъявлено директору ГУП "РДУ" Гуськову М.С. в уклонении от уплаты налогов иным способом в особо крупном размере на сумму около 700 тыс. руб. (ущерб в ходе расследования не возмещен). Дело было направлено в суд, однако к моменту рассмотрения дела по существу было принято решение о реструктуризации задолженности и, кроме того, организация начала уплачивать текущие налоги в полном объеме. Учитывая данное обстоятельство, суд вынес постановление о прекращении уголовного дела в соответствии с примечанием 2 к ст. 198 УК РФ на основании ст. 7 УПК РСФСР (ст. 28 УПК РФ).

Решение о реструктуризации задолженности принято после вынесения
обвинительного приговора.

Такое решение никоим образом не может стать основанием для пересмотра состоявшегося приговора.

В данном случае суммы возмещенного по уголовному делу ущерба могут быть исключены из общей суммы задолженности, подлежащей реструктуризации.

Уголовное дело прекращается в связи с деятельным раскаянием.

В соответствии со ст. 28 УПК РФ уголовное дело может быть прекращено в связи с деятельным раскаянием лица, против которого впервые осуществляется уголовное преследование по подозрению или обвинению в совершении преступления небольшой или средней тяжести по основаниям, предусмотренным в ст. 75 УК РФ.

Согласно ст. 75 УК РФ лицо может быть освобождено от уголовной ответственности в связи с деятельным раскаянием, если оно явилось с повинной, способствовало раскрытию преступления, возместило причиненный ущерб или иным образом загладило вред, причиненный в результате преступления. В этом случае для того, чтобы следователь или орган дознания прекратил уголовное дело в связи с деятельным раскаянием, необходимо чтобы лицо признало себя виновным в совершении преступления.

В соответствии с ч. 1 ст. 49 Конституции РФ каждый обвиняемый в совершении преступления считается невиновным, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда. Поэтому вопрос о деятельном раскаянии в данном случае должен решаться судом.

Органы прокуратуры (надзирающие прокуроры) придерживаются следующих позиций по рассматриваемой проблематике.

1. Предоставляя право на реструктуризацию задолженности (иными словами, предоставляя рассрочку), государство в лице ИМНС России, зная о просроченной недоимке, в добровольном порядке отказывается от единовременного взыскания сумм недоимки и перестает считать действия руководителей организаций общественно опасными (т.е. фактически эти действия становятся правомочными). Уголовные дела, возбужденные после предоставления права на реструктуризацию, подлежат прекращению по реабилитирующим основаниям, предоставление права на рассрочку в ходе расследования уголовного дела можно считать изменением обстановки с прекращением уголовного преследования по ст. 26 УПК РФ.

По мнению работников прокуратуры, при подписании соглашения о реструктуризации задолженности государство (в лице уполномоченных органов) применяет "налоговую амнистию" в отношение организаций, имеющих долги по налоговым и иным платежам.

По нашему мнению, решение о реструктуризации задолженности организации после окончания налогового преступления не препятствует возможности возбуждения уголовного дела и привлечения виновного лица к уголовной ответственности.

2. Некоторые прокуроры считают, что уголовные дела данной категории не имеют судебной перспективы и подлежат прекращению, т.е. нужно не возбуждать уголовные дела, по которым проведена реструктуризация, а выносить предостережения о погашении задолженности; возбужденные уголовные дела, в ходе расследования которых проведена реструктуризация, необходимо дальнейшим производством прекращать.

С принятыми решениями о прекращении дел вследствие изменения обстановки по делам данной категории прокуратура соглашалась. Однако с начала текущего года позиция прокуратуры изменилась: такие дела рекомендуется направлять в суд или прекращать за отсутствием состава преступления.

3. Позиция органов прокуратуры некоторых регионов состоит в том, что при проведении в организациях реструктуризации задолженности по налоговым платежам и страховым взносам в действиях должностных лиц таких организаций не усматривается объективная сторона уклонения от уплаты налогов и страховых взносов с организации, в связи с чем уголовные дела, находящиеся в производстве, по указаниям прокуратуры прекращаются по различным основаниям. В частности, некоторые прокуроры районов и городов при обсуждении данной проблемы рекомендуют не возбуждать уголовные дела в отношении руководителей организаций, в которых проведена реструктуризация задолженности, полагая, что в данной ситуации состав преступления по уклонению от уплаты налогов отсутствует.

Пример. Уголовное дело было возбуждено прокуратурой города С. по факту уклонения от уплаты налогов за 2000 г. с организации ОАО "Волгамаш" по п. "г" ч. 2 ст. 199 УК РФ. Установлен размер причиненного ущерба в сумме более 80 млн руб. Летом 2001 г. руководитель ИМНС России по Куйбышевскому району города С. принял решение о реструктуризации задолженности ОАО "Волгамаш"; сумма в размере 80 млн руб., не поступившая в бюджетную систему России, была включена в график реструктуризации. Тем самым срок платежа для ОАО "Волгамаш" был перенесен на более поздний срок в соответствии с графиком платежей. В ходе предварительного расследования возмещено в бюджет около 37 млн руб. В августе 2001 г. уголовное дело прекращено на основании п. 2 ст. 5 УПК РСФСР (п. 2 ст. 24 УПК РФ) в связи с отсутствием в действиях лица состава преступления.

Следует отметить, что данная позиция кажется нам ошибочной, поскольку состав преступления по уклонению от уплаты налогов, имевшему место в 2000 г., не может быть декриминализирован, если ИМНС России приняла решение о реструктуризации задолженности только в 2001 г. В данной ситуации нет и изменения обстановки, позволяющего прекратить уголовное дело по основаниям, предусмотренным ст. 6 УПК РСФСР (ст. 26 УПК РФ), так как уголовное дело возбуждено по ч. 2 ст. 199 УК РФ. Основанием для прекращения уголовного дела в данной ситуации могло бы быть полное возмещение ущерба, что позволило бы применить ст. 7 УПК РСФСР (ст. 28 УПК РФ).

До настоящего времени в некоторых регионах отсутствует единообразная судебная практика по рассмотрению дел о налоговых преступлениях, совершенных иным способом. В связи с этим в суд направляются дела, в которых наиболее четко обозначен состав преступления. Дела о преступлениях, совершенных иным способом с последующей реструктуризацией, в суды, как правило, не направляются.

Тем не менее позиции некоторых судов по уголовным делам, в ходе которых была проведена реструктуризация задолженности, можно разделить на следующие группы:

1) уголовные дела в случае установления фактов расходования финансовых средств в нарушение действующего законодательства на нужды, не связанные напрямую с производственной деятельностью, рассматриваются по существу;

2) в случае полного возмещения ущерба дело прекращается по нереабилитирующим основаниям;

3) уголовное дело на стадии судебного разбирательства прекращается за отсутствием состава преступления.

Пример. В ходе судебного рассмотрения уголовного дела по обвинению Морозова А.М. и Зиновьевой Г.Я. по ч. 2 ст. 199 УК РФ М-ский районный суд, вынося оправдательный приговор, не принял во внимание период совершения инкриминируемого преступления, а в качестве одного из аргументов добросовестности налогоплательщика и отсутствия в действиях обвиняемых умысла на уклонение от уплаты налогов назвал своевременную уплату в последующем текущих платежей и заключение соответствующего соглашения с ИМНС России о реструктуризации задолженности.

Проблемы прекращения уголовных дел, возбужденных по ч. 2 ст. 199 УК
РФ по основаниям, предусмотренным ст. 26 УПК РФ.

В данной ситуации имеет место следующее противоречие: государство прощает налогоплательщика, имеющего задолженность по налогам, давая ему возможность реструктуризировать долги, и одновременно продолжает его уголовное преследование, поскольку возможность прекращения уголовных дел, возбужденных по ч. 2 ст. 199 УК РФ, относящихся к тяжким преступлениям, согласно ст. 26 УПК РФ (ст. 6 УПК РСФСР) не предусмотрена.

Как уже отмечалось, в силу ст. 26 УПК РФ прекращение уголовного дела вследствие изменения обстановки возможно, только если в отношении лица впервые осуществляется уголовное преследование по подозрению или обвинению в совершении преступления небольшой или средней тяжести.

В соответствии со ст. 15 УК РФ преступление, предусмотренное ч. 2 ст. 199 УК РФ, является тяжким (тяжкими преступлениями признаются умышленные деяния, за совершение которых максимальное наказание, установленное УК РФ, не превышает десяти лет лишения свободы).

Совершение деяний, которые по своему характеру и степени общественной опасности не относятся к преступлениям небольшой и средней тяжести, исключает прекращение дела по ст. 26 УПК РФ. Таким образом, к лицам, совершившим тяжкие и особо тяжкие преступления, этот вид освобождения применяться не может. Позиция прокуратуры и органов предварительного следствия, в соответствии с которой уголовные дела, возбужденные по ч. 2 ст. 199 УК РФ, прекращаются по основаниям ст. 26 УПК РФ (ст. 6 УПК РСФСР), является ошибочной.

Пример. Уголовное дело возбуждено в 1999 г. в отношении председателя СПК "Глебовский" Бешарова К.К. и главного бухгалтера Аваковой О.А. по признакам состава преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 199 УК РФ.

В ходе предварительного следствия было установлено, что председатель СПК "Глебовский" по предварительному сговору с главным бухгалтером умышленно, в нарушение действующего законодательства Российской Федерации, имея возможность сократить задолженность по уплате налогов и сборов в сумме более 3 млн руб., израсходовал денежные средства в сумме 2,9 млн руб. на иные, не связанные с выплатой заработной платы и уплатой налогов нужды, в результате чего уклонился от уплаты налогов и сборов в сумме 2,9 млн руб., что составило более 5000 МРОТ.

В ходе предварительного следствия ИМНС России по К-скому району вынесла решение о реструктуризации просроченной задолженности СПК "Глебовский" по налогам и сборам за 1999-2000 гг. Организация выдержала все условия заключенных соглашений, своевременно уплачивала текущую задолженность согласно графикам, в связи с чем в начале 2002 г. уголовное дело было прекращено по ст. 6 УПК РСФСР (ст. 26 УПК РФ).

Реструктуризация и ст. 62 НК РФ.

Некоторые специалисты считают, что к реструктуризации задолженности применимы положения ст. 62 "Обстоятельства, исключающие изменение срока уплаты налога" НК РФ, в соответствии с которой срок уплаты налога не может быть изменен, если в отношении лица, претендующего на такое изменение:

1) возбуждено уголовное дело по признакам преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах;

2) осуществляется производство по делу о налоговом правонарушении либо по делу об административном правонарушении, связанном с нарушением законодательства о налогах;

3) имеются достаточные основания полагать, что это лицо воспользуется таким изменением для сокрытия своих денежных средств или иного имущества, подлежащего налогообложению, либо это лицо собирается выехать за пределы Российской Федерации на постоянное жительство.

При наличии на момент вынесения решения об изменении срока уплаты налога указанных обстоятельств решение об изменении срока уплаты налога не может быть вынесено, а вынесенное решение подлежит отмене.

С нашей точки зрения, такая позиция является не совсем правильной, поскольку изменение срока уплаты налога и реструктуризация налоговой задолженности имеют разную правовую природу.

Согласно ст. 61 НК РФ изменением срока уплаты налога и сбора признается перенос установленного срока уплаты налога или сбора на более поздний срок, который осуществляется в форме отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита.

На основании ст. 63 НК РФ органом, уполномоченным принимать решение об изменении срока уплаты налога, является Минфин России.

Таким образом, ни форма предоставляемой отсрочки, ни уполномоченный на представление отсрочки государственный орган не соответствуют порядку реструктуризации налоговой задолженности, решение о проведении которой принимает Правительство РФ и которая регулируется специальным постановлением.

Выводы.

Реструктуризация задолженности, предусмотренная Постановлением Правительства РФ N 1002, существенно повлияла на принятие процессуальных решений по уголовным делам о налоговых преступлениях. Право на реструктуризацию задолженности расценивается прокуратурами некоторых регионов как налоговая амнистия. По согласованию с надзирающим прокурором уголовные дела о налоговых преступлениях, по которым в ходе предварительного следствия проведена реструктуризация задолженности, прекращаются по ст. 26 УПК РФ, так как изменяются сроки уплаты налогов и страховых взносов. Однако в случае погашения ущерба, установленного в ходе предварительного следствия, уголовные дела о налоговых преступлениях прекращаются за деятельным раскаянием по ст. 28 УПК РФ.

Представляется, что проведение в ходе следствия в организации реструктуризации по налогам может стать основанием для прекращения уголовного дела в связи с изменением обстановки, так как на основании решения государственного органа налогоплательщику устанавливаются иные сроки уплаты налогов. В связи с тем что в законе отсутствует основание, предусматривающее прекращение уголовного дела в связи с проведением реструктуризации, считаем, что, если факт уклонения от уплаты налогов имел место, уголовное дело должно быть возбуждено, а решение о прекращении дела необходимо принимать с учетом всех обстоятельств дела.

Отметим, что намерение либо принятие решения о реструктуризации задолженности конкретного юридического лица не свидетельствует о наличии или отсутствии в действиях должностных лиц указанной организации состава налогового преступления.

Таким образом, реструктуризация задолженности организации не является основанием для отказа в возбуждении уголовного дела при наличии признаков уклонения от уплаты налогов. В то же время осуществление реструктуризации задолженности при условии документального подтверждения данного факта может являться основанием для прекращения уголовного дела по ст. 26 УПК РФ (вследствие изменения обстановки).

Однако данное положение может распространяться только на субъектов преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199 УК РФ. При квалификации деяния по ч. 2 ст. 199 УК РФ прекращение уголовного дела в связи с изменением обстановки невозможно; в этом случае речь может идти только о специальном условии освобождения от уголовной ответственности, содержащемся в примечании 2 к ст. 198 УК РФ (в связи с деятельным раскаянием).

При обстоятельствах, когда факты, установленные в ходе производства по уголовному делу, не оказывают влияния на проведение процесса реструктуризации задолженности, возможно нарушение интересов государства в виде непоступления в бюджет части сумм налоговых или иных обязательных платежей.

Таким образом, во избежание нарушения интересов государства в области финансовой и налоговой дисциплины при проведении реструктуризация кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом представляется целесообразным внести дополнения в п. 3 действующего Порядка, установленного Постановлением Правительства РФ N 1002, следующего содержания:

"Организации, в отношении руководителей которых возбуждено уголовное дело по признакам преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах, может быть предоставлено право на реструктуризацию задолженности по обязательным платежам в федеральный бюджет только при наличии вступившего в законную силу решения суда по уголовному делу или иного решения по уголовному делу.

Заявление такой организации рассматривается при представлении ею документов о решении по уголовному делу.";

"Решение о реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом не может быть принято, если в отношении лица, претендующего на такое изменение (далее - заинтересованное лицо), возбуждено уголовное дело по признакам преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах, и по делу не принято решения по существу.".

И.Н. Соловьев,

начальник Управления судебно-правовой защиты

ГПУ МВД России, канд. юрид. наук

"Ваш налоговый адвокат", N 3, III квартал 2003 г.