Единый налог на вмененный доход (С.Н. Сергеева, "Консультант бухгалтера", N 7, июль 2006 г.)

Единый налог на вмененный доход

Порядок применения корректирующего коэффициента
базовой доходности К2

В соответствии с п. 6 ст. 346.29 НК РФ при определении величины базовой доходности представительные органы муниципальных районов, городских округов, законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга могут изменять (умножать) базовую доходность на корректирующий коэффициент К2.

Согласно ст. 346.27 НК РФ К2 - это корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, фактический период времени осуществления деятельности, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности, площадь информационного поля электронных табло, площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения, количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов и прицепов-роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы, и иные особенности.

П. 6 ст. 346.29 НК РФ предусмотрена возможность самостоятельной корректировки налогоплательщиками значения коэффициента К2 на значение коэффициента, учитывающего фактический период времени ведения предпринимательской деятельности в течение налогового периода, определяемое как соотношение количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного месяца налогового периода к количеству календарных дней в данном календарном месяце налогового периода.

Минфин России в письме от 5 мая 2006 г. N 03-11-04/3/245 обращает внимание на то, что корректировка размеров физических показателей (таких, например, как количество работников, включая индивидуального предпринимателя или площадь спального помещения в квадратных метрах) в зависимости от степени их фактического использования в предпринимательской деятельности при расчете единого налога на вмененный доход не предусмотрена.

Налогообложение премий

Специальный налоговый режим "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход" предполагает уплату организациями единого налога взамен налога на прибыль организаций, единого социального налога, налога на имущество и налога на добавленную стоимость (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). При этом страховые взносы на обязательное пенсионное страхование уплачиваются налогоплательщиками ЕНВД в общеустановленном порядке, то есть в соответствии с Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее по тексту - Закон N 167-ФЗ).

Согласно п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения единым социальным налогом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам. При этом согласно п. 3 ст. 236 НК РФ такие выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Как уже было отмечено ранее, при применении системы налогообложения в виде ЕНВД налог на прибыль не уплачивается, соответственно налоговая база по налогу на прибыль по данному виду деятельности не формируется как таковая.

Минфин России в письме от 31 мая 2006 г. N 03-05-02-04/74 разъяснил, что поскольку организация-плательщик ЕНВД не является плательщиком налога на прибыль, на нее не распространяется п. 3 ст. 236 НК РФ. В связи с этим суммы премий, выплачиваемых из фонда материального поощрения организации, предусмотренные трудовыми договорами, облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в общеустановленном порядке.

Реализация товаров работникам

Под систему налогообложения в виде ЕНВД подпадает розничная торговля, которая согласно ст. 346.27 НК РФ определяется как предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

В соответствии с п. 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

При этом согласно ст. 2 ГК РФ предпринимательской деятельностью признается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законодательством Российской Федерации порядке.

На основании изложенного Минфин России в письме от 5 мая 2006 г. N 03-11-04/3/244 сделал вывод о том, что реализация работникам организации бывших в употреблении хозяйственного инвентаря, мебели, спецодежды и др. не относится к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли и не может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Кроме того, к розничной торговле не относится также и не подпадает под налогообложение ЕНВД отпуск излишков материалов и товаров работникам предприятия в счет оплаты труда.

Услуги

Ремонт помещений нежилого фонда физическим лицам

На основании пп. 1 п. 2 ст. 346.26 НК РФ под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход подпадает предпринимательская деятельность по оказанию бытовых услуг.

Для целей ЕНВД под бытовыми услугами понимаются платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению (ОКУН), утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 28 июня 1993 г. N 163.

В соответствии с ОКУН к бытовым услугам относятся услуги по ремонту жилья и других построек (код 016100). Между тем такой вид услуг, как ремонт помещений нежилого фонда, в группировке 016100 отсутствует.

Кроме того, исходя из положений Жилищного кодекса РФ, нежилые помещения в жилых домах, предназначенные для торговых и иных нужд непромышленного характера и т.д., не входят в жилищный фонд.

На основании изложенного Минфин России в письме от 29 мая 2006 г. N 03-11-04/3/276 сделал вывод, что предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по ремонту помещений нежилого фонда физическим лицам не может рассматриваться в качестве бытовых услуг и, соответственно, должна облагаться в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.

Услуги по установке и обслуживанию бассейнов

Минфин России в письме от 17 мая 2006 г. N 03-11-04/3/263 напоминает, что определение по ОКУН кода объекта классификации, относящегося к деятельности хозяйствующего субъекта, осуществляется этим субъектом самостоятельно.

В связи с этим несмотря на то что услуги, связанные с установкой, обслуживанием и т.д. бассейнов, в ОКУН прямо не упомянуты, по мнению Минфина, указанные услуги могут быть отнесены к кодам ОКУН по группе "Бытовые услуги" следующим образом:

услуги по установке и сборке материалов и оборудования для бассейнов - к группировке 016200 "Строительство жилья и других построек" ОКУН;

услуги по ремонту бассейнов - к группировке 016100 "Ремонт жилья и других построек" ОКУН.

Соответственно, деятельность в сфере оказания таких услуг может быть переведена на уплату ЕНВД, но при условии, что они оказываются физическим лицам.

Распространение и (или) размещение рекламы

Реклама собственных товаров

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 346.26 НК РФ под систему налогообложения в виде ЕНВД подпадает предпринимательская деятельность по распространению и (или) размещению наружной рекламы.

Гражданское законодательство (п. 1 ст. 2 ГК РФ) определяет предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Минфин России в письме от 15 мая 2006 г. N 03-11-04/3/256 отмечает, что деятельность организаций по самостоятельному распространению и (или) размещению рекламной информации о своих товарах не может быть признана соответствующей установленному ст. 2 ГК РФ определению предпринимательской деятельности.

В связи с этим размещение организацией на здании рекламного кронштейна, содержащего информацию о реализуемом ею товаре, не подпадает под ЕНВД.

К указанной предпринимательской деятельности также не относится размещение рекламы о реализуемых организацией товарах в средствах массовой информации.

Социальная реклама

В соответствии с п. 11 ст. 3 Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе" социальная реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на достижение благотворительных и иных общественно-полезных целей, а также обеспечение интересов государства.

Деятельность юридических и физических лиц по производству и распространению социальной рекламы может осуществляться как на безвозмездной основе, так и за плату.

Согласно письму Минфина России от 15 мая 2006 г. N 03-11-04/3/257, учитывая определение предпринимательской деятельности, содержащееся в ст. 2 ГК РФ, деятельность по размещению (распространению) социальной наружной рекламы на безвозмездной основе на уплату ЕНВД переводиться не должна.

В то же время предпринимательская деятельность по размещению (распространению) социальной наружной рекламы за плату может переводиться на уплату единого налога на вмененный доход.

Хранение эвакуированных транспортных средств

Согласно пп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ под систему налогообложения в виде ЕНВД подпадает предпринимательская деятельность, связанная с оказанием услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках.

Ст. 346.27 НК РФ определяет платные стоянки как площади (в том числе открытые и крытые площадки), используемые в качестве мест для оказания платных услуг по хранению транспортных средств.

На основании изложенного Минфин России в письме от 19 апреля 2006 г. N 03-11-04/3/216 разъяснил, что деятельность по хранению эвакуированных задержанных транспортных средств на стоянках, в том числе по договорам поручения, не может рассматриваться как деятельность по оказанию услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках, поскольку не предполагает заключения договора с владельцем или пользователем транспортного средства по оказанию услуг по хранению.

Соответственно такая деятельность не подлежит переводу на уплату ЕНВД.

Общественное питание

Выездное ресторанное обслуживание

П. 2 ст. 346.26 НК РФ предполагает перевод на систему налогообложения в виде ЕНВД предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг общественного питания через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м по каждому объекту, а также через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.

В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под площадью зала обслуживания посетителей понимается площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов. При этом к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

На основании приведенных норм гл. 26.3 НК РФ Минфин России в письме от 12 мая 2006 г. N 03-11-04/3/253 делает вывод, что на уплату ЕНВД могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг общественного питания через объекты общественного питания как имеющие, так и не имеющие залы обслуживания посетителей, находящиеся в их собственности (пользовании) на основании названных правоустанавливающих документов.

В связи с этим не подпадают под ЕНВД услуги по организации выездного ресторанного обслуживания физическим и юридическим лицам, поскольку они оказываются через объекты, не находящиеся в собственности (пользовании) организации.

Продажа напитков через торговые автоматы

На основании статьи 346.27 НК РФ торговые автоматы по приготовлению горячих напитков и реализации штучной продукции (кондитерских изделий) и прохладительных напитков признаются объектом организации общественного питания, не имеющим зала обслуживания посетителей. Поэтому, как сообщается в письме Минфина России от 29 мая 2006 г. N 03-11-09/3/277, в случае использования таких торговых автоматов в целях организации общественного питания организация подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.

В соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ исчисление ЕНВД в этом случае производится с использованием физического показателя "количество работников, включая индивидуального предпринимателя".

Реализация собственных кулинарных изделий через магазин

Для целей применения ЕНВД к услугам общественного питания относятся услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга (ст. 346.27 НК РФ).

Предпринимательская деятельность организации по реализации собственных кулинарных изделий и полуфабрикатов в собственной розничной сети, то есть через объекты стационарной торговой сети, а также предпринимательская деятельность по реализации указанных изделий другим юридическим лицам вне объектов общественного питания к услугам общественного питания не относятся. Об этом сообщил Минфин России в письме от 6 мая 2006 г. N 03-11-04/3/241.

Такая предпринимательская деятельность может быть переведена на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход как розничная торговля.

Оказание услуг общественного питания юридическим лицам

Минфин России в письме от 6 мая 2006 г. N 03-11-04/3/241 обращает внимание на то, что гл. 26.3 НК РФ не устанавливает каких-либо ограничений в отношении оплаты услуг общественного питания (за наличный или безналичный расчет), а также в отношении того, кому оказываются услуги - юридическим или физическим лицам.

В связи с этим предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг общественного питания по потреблению готовой продукции в объектах общественного питания, имеющих залы обслуживания посетителей площадью до 150 кв. метров, осуществляемая на основании договоров, заключенных с юридическими лицами (с оплатой данных услуг за наличный и безналичный расчет), может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

С.Н. Сергеева

"Консультант бухгалтера", N 7, июль 2006 г.