Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 февраля 2009 г. N 19АП-5670/08

11 февраля 2009 г.

Дело N А14-4521/2008/139/24

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 10 февраля 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 11 февраля 2009 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.

судей Скрынникова В.А.

Осиповой М.Б.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Фефеловой М.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Транс-Сервис" на решение арбитражного суда Воронежской области от 30.09.2008 г. (судья Козлов В.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Транс-Сервис" межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области о признании частично недействительным решения налогового органа

признании незаконным требования N 14608 от 02.05.2007 г.

при участии в судебном заседании:

от налогоплательщика: Ярмизиной Н.О., представителя по доверенности б/н от 01.04.2006г.,

от налогового органа: Иноземцевой Н.Н., специалиста 1 разряда по доверенности N 05-08 от 16.04.2008г.; Водолазкина А.А., специалиста 1 разряда по доверенности N 05-08 от 17.03.2008г.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Транс-Сервис" (далее - налогоплательщик, общество "Транс-Сервис", общество) обратилось в арбитражный суд Воронежской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 80р от 23.05.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 4 200 720 руб. и доначисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 813 874 руб.

Решением арбитражного суда Воронежской области от 30.09.2008 г. заявленные требования налогоплательщика удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 813 874 руб.

Не согласившись с решением суда области в части отказа в удовлетворении требований, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение арбитражного суда Воронежской области в части, касающейся отказа в удовлетворении требований, считая его незаконным и необоснованным в связи с не полным выяснением судом обстоятельств, имеющих значение для дела.

В обоснование апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на необоснованность вывода суда области о том, что заявителем были экспортированы иные, а не заявленные товары, поскольку письмо закрытого акционерного общества "Неваэлектромаш" не содержит подтверждения сведений об отсутствии отношений с обществом и его поставщиком обществом с ограниченной ответственностью "С.Т.-торг".

В апелляционной жалобе налогоплательщик указывает на то, что он не имел непосредственных отношений с организацией-производителем товаров, отгруженных на экспорт, а налоговый орган, обладая лишь названием организации (закрытое акционерное общество "Неваэлектромаш") и не получив информации от поставщика товара - общества с ограниченной ответственностью "С.Т.-торг", не может утверждать, кто именно является производителем товара.

Кроме того, по мнению налогоплательщика, вопрос о праве на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при осуществлении экспортных операций в спорном периоде уже был исследован арбитражным судом при рассмотрении дел о признании недействительными решений налогового органа, вынесенных по результатам камеральных проверок деклараций общества по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2005 г., январь 2006 г., июль 2006 г., сентябрь 2006 г., и право общества на применение налоговых вычетов по указанным периодам было установлено, вследствие чего у налогового органа и у суда не имелось оснований переоценивать установленные вступившими в законную силу судебными актами обстоятельства.

В представленном в материалы дела отзыве налоговый орган просит в удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщика отказать, решение суда первой инстанции оставить без изменения, в том числе, и по тому основанию, что в решение N 80р от 23.05.2008 г. им внесены изменения решением N 10 от 28.01.2009 г. "О внесении исправлений в решение N 80р от 23.05.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

По существу, доводы апелляционной жалобы налогоплательщика касаются только части решения.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Лица, участвующие в деле, ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявляли, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность решения арбитражного суда Воронежской области от 30.09.2008 г. лишь в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение арбитражного суда первой инстанции следует изменить в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Транс-Сервис" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 09.06.2005 г. по 31.12.2006 г.

Итоги выездной налоговой проверки оформлены актом выездной налоговой проверки N 34 от 28.03.2008 г., на основании которого налоговым органом было принято решение N 80р от 23.05.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Данным решением налогоплательщику, в том числе, было предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 4 200 720 руб.

Основанием для вынесения оспариваемого решения инспекции в указанной части послужило неправомерное, по мнению налогового органа, применение обществом "Транс-Сервис" налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2005 г. в сумме 608 568 руб., за январь 2006 г. в сумме 869 249 руб., за июль 2006 г. в сумме 2 117 767 руб., за сентябрь 2006 г. в сумме 605 136 руб. при экспорте товара, приобретенного у общества с ограниченной ответственностью "С.Т.-торг", производителем которого является закрытое акционерное общество "Неваэлектромаш".

Полагая, что решение налогового органа в указанной части противоречит законодательству о налогах и сборах, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из отсутствия у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 200 720 руб.

Указанная позиция суда первой инстанции представляется апелляционная коллегии правомерной лишь отчасти.

В соответствии со статьей 164 Налогового кодекса Российской Федерации реализация товаров (работ, услуг), помещенных под таможенный режим экспорта, подлежит налогообложению по ставке 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 и (или) подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы, если иное не предусмотрено подпунктами 2 и 3 настоящей статьи, представляются следующие документы:

1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации;

2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке;

3) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации;

4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 171 Налогового Кодекса Российской Федерации (в соответствующей редакции), налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 названной статьи, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии со статьей 172 Налогового Кодекса Российской Федерации (в действующей редакции) вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьей 168, 169 Налогового Кодекса, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

В силу приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации в спорный период право налогоплательщика на налоговые вычеты при экспорте товара обусловливалось предоставлением налоговому органу документов, подтверждающих фактический вывоз товара в режиме экспорта и получение оплаты за него от иностранного покупателя, документов, подтверждающих приобретение товара на территории Российской Федерации и принятие данного товара к учету, а также наличием счетов-фактур, оформленных в соответствии с требованиями налогового законодательства и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции.

При этом, представляемые налогоплательщиком документы не только по форме должны отвечать установленным требованиям, но и содержать достоверные, взаимоувязывающиеся между собой сведения, позволяющие установить факт экспорта именно того товара, который приобретен на территории Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде общество с ограниченной ответственностью "Транс-Сервис" осуществляло операции по реализации на экспорт товаров в соответствии с контрактами N ВЭС-123 от 20.06.2005 г., N ВЭС-124 от 20.06.2005 г., N ВЭС-229 от 25.08.2005 г., ВЭС-230 от 25.08.2005 г., N ВЭС-231 от 26.08.2005 г., N ВЭС-232 от 26.08.2005 г., N ВЭС-233 от 26.08.2005 г., N ВЭС-234 от 29.08.2005 г., N ВЭС-235 от 29.08.2005 г., N ВЭС-134 от 06.07.2005 г., N ВЭС-236 от 29.08.2005 г., N ВЭС-228 от 25.08.2005 г., N ВЭС-109 от 06.07.2005 г., N ВЭС-322 от 19.10.2005 г., заключенными с государственной акционерной железнодорожной компанией "Узбекистан темир йуллари" (Узбекистан).

В обоснование права на применение ставки налогообложения 0 процентов при экспорте товара и права на получение налоговых вычетов обществом были представлены налоговому органу в соответствующих налоговых периодах документы, перечисленные в пункте 165 Налогового кодекса: экспортные контракты, счета-фактуры, копии грузовых таможенных деклараций и товаросопроводительных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации, выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица.

По результатам камеральных проверок представленных документов (с учетом решений арбитражного суда) за обществом было признано право на применение ставки налогообложения 0 процентов и на получение налоговых вычетов по экспортным операциям.

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что экспортными контрактами была предусмотрена отгрузка на экспорт товаров определенных производителей, в частности, закрытого акционерного общества "Неваэлектромаш" (г. Санкт-Петербург). Поставщиком товара, отгруженного на экспорт, на территории Российской Федерации являлось общество с ограниченной ответственностью "С.Т.-торг", с которым обществом "Транс-Сервис" были заключены договоры поставки N 54 от 20.07.2005 г., N 59 от 22.08.2005 г., N 71 от 02.11.2005 г.

В ходе выездной проверки налоговым органом были проведены мероприятия встречного налогового контроля, по результатам которых от межрайонной инспекции Федеральной налоговой инспекции N 20 по г. Санкт-Петербургу была получена информация о том, что закрытое акционерное общество "Неваэлектромаш" не является производителем продукции, реализованной обществом "Транс-Сервис" на экспорт и никогда не имело договорных отношений с обществами "Транс-Сервис" и "С.Т.-торг".

Отсутствие взаимоотношений между обществами "С.Т.-торг" и "Неваэлектромаш" подтверждается также представленной налоговым органом в материалы дела расширенной банковской выпиской о движении денежных средств по расчетному счету общества "С.Т.-торг", из которой следует, что расчеты между указанными обществами не осуществлялись.

Основываясь на результатах проверочных мероприятий, налоговый орган пришел к выводу о недостоверности сведений о производителе экспортированного товара, указанных в представленных налогоплательщиком документах, подтверждающих факт экспорта, а, следовательно, и о недоказанности самого факта экспорта.

Данное обстоятельство явилось основанием для признания неправомерным получения налогоплательщиком налоговых вычетов в сумме 4 200 720 руб. по экспортным операциям, совершенным в ноябре 2005 г., в январе, июле и сентябре 2006 г., в связи с чем налоговым органом было принято решение N 80р от 23.05.2008 г., пунктом 3.2 которого налогоплательщику было предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 4 200 720 руб., в том числе за ноябрь 2005 г. - 608 568 руб., за январь 2006 г. - 869 249 руб., за июль 2006 г. - 2 117 767 руб., за сентябрь 2006 г. - 605 136 руб.

Арбитражный суд Воронежской области, рассматривая спор о правомерности предъявления налога к вычету в данных налоговых периодах, согласился с позицией, занятой налоговым органом.

Суд апелляционной инстанции, признавая правильным правовой подход к разрешению возникшего спора, считает, тем не менее, что судом области не в полном объеме были установлены фактические обстоятельства дела, что привело к принятию неправильного решения.

Из имеющихся в деле экспортных контрактов с иностранным покупателем - государственной акционерной железнодорожной компанией "Узбекистан темир йуллари", усматривается, что производителями товаров, подлежащих отгрузке на экспорт, являлись три организации: закрытое акционерное общество Неваэлектромаш" (г. Санкт-Петербург), открытые акционерные общества "Ивано-Франковский локомотиворемонтный завод" и "Смелянский электромеханический завод" (Украина).

В частности, по экспортным контрактам N ВЭС-123 от 20.06.2005 г., N ВЭС-124 от 20.06.2005 г. производителем товара, подлежащего отгрузке на экспорт, являлось закрытое акционерное общество Неваэлектромаш" (г. Санкт-Петербург); по экспортным контрактам N ВЭС-228 от 25.08.2005 г., N ВЭС-229 от 25.08.2005 г., N ВЭС-230 от 25.08.2005 г., N ВЭС-231 от 26.08.2005 г., N ВЭС-233 от 26.08.2005 г., N ВЭС-234 от 29.08.2005 г., N ВЭС-235 от 29.08.2005 г., N ВЭС-236 от 29.08.2005 г. - закрытое акционерное общество Неваэлектромаш" (г. Санкт-Петербург) и открытое акционерное общество "Смелянский электромеханический завод" (Украина); по экспортным контрактам N ВЭС-109 от 06.06.2005 г., N ВЭС-134 от 06.07.2005 г., N ВЭС -322 от 19.10.2005 г. - открытое акционерное общество "Ивано-Франковский локомотиворемонтный завод" (Украина).

Во исполнение экспортных контрактов N ВЭС-109 от 06.06.2005 г., N ВЭС-134 от 06.07.2005 г., N ВЭС -322 от 19.10.2005 г. общество "Транс-Сервис" отгрузило в адрес государственной акционерной железнодорожной компанией "Узбекистан темир йуллари" в феврале 2006 г. по счету-фактуре N 1 от 03.02.2006 г. и грузовой таможенной декларации N 10104080/160206/0000341, по счету-фактуре N 8 от 28.03.2006 г. и грузовой таможенной декларации N 10104080/300306/0000746, по счету-фактуре N 9 от 28.03.2006 г. и грузовой таможенной декларации N 10104080/300306/0000745 товар - редуктор ВЛ-80 для компрессора на суммы соответственно 98 480 долларов США, 98 480 долларов США, 49 240 долларов США.

Указанный товар был приобретен налогоплательщиком у общества С.Т.-торг" по договору поставки N 71 от 02.11.2005 г. и счетам-фактурам N 56 от 31.01.2006 г. и N 78 от 27.03.2006 г. на суммы 2 677 681,01 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость 408 459,82 руб.) и 4 016 521,50 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость 612 689,50 руб.) соответственно.

Факт приобретения товара на территории России и оплаты его российскому поставщику подтверждается товарными накладными N 56 от 31.01.2006 г. и N 78 от 27.03.2006 г., товарно-транспортными накладными N 56-тн и N 78-тн, платежными поручениями N 33 от 09.06.2006 г., N 34 от 19.06.2006 г., N 38 от 04.07.2006 г, а также банковскими выписками из лицевого счета общества.

Также подтверждается документально и не оспаривается налоговым органом факт вывоза товара за пределы таможенной территории Российской Федерации и факт поступления валютной выручки от иностранного покупателя на счет налогоплательщика в российском банке в суммах 98 480 долларов США по выписке от 24.04.2006 г., 98 399,1 долларов США (за минусом 37,9 долларов комиссии банка) по выписке от 15.06.2006 г., 49 161,6 долларов США (за минусом 38,4 долларов комиссии банка) по выписке от 07.06.2006 г.

Производителем товара, как это следует из документов на приобретение товара на территории Российской Федерации и на отгрузку его на экспорт, является открытое акционерное общество "Ивано-Франковский локомотиворемонтный завод", страна происхождения - Украина.

Право на вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного в стоимости отгруженного на экспорт товара, реализовано налогоплательщиком в представленных налоговому органу налоговых декларациях за июль 2006 г. в сумме 385 017 руб., за сентябрь 2006 г. в сумме 605 136 руб.

Таким образом, материалами дела подтверждено получение обществом "Транс-Сервис" товара от общества "С.Т.-торг", его принятие к учету и оплата с налогом на добавленную стоимость. При этом, суд апелляционной инстанции отмечает, что факт ввоза товара на территорию России, производителем которого является открытое акционерное общество "Ивано-Франковский локомотиворемонтный завод" (Украина), подтвержден Зеленоградской таможней и указанное обстоятельство нашло свое отражение в оспариваемом решении инспекции.

Учитывая изложенное, апелляционная коллегия считает, что представленными документами налогоплательщик обосновал как факт приобретения товара, производителем которого является акционерное общество "Ивано-Франковский локомотиворемонтный завод", так и факт его экспорта во исполнение контрактов N ВЭС-134 от 06.07.2005 г., N ВЭС-109 от 06.07.2005 г., N ВЭС-322 от 19.10.2005 г., заключенных с государственной акционерной железнодорожной компанией "Узбекистан темир йуллари" (Узбекистан). Следовательно, налогоплательщик надлежащим образом подтвердил свое право на применение налогового вычета в сумме 990 153 руб., в том числе за июль 2006 г. в сумме 385 017 руб., за сентябрь 2006 г. в сумме 605 136 руб.

Доказательств, указывающих на недостатки оформления представленных налогоплательщиком документов или на недостоверность содержащихся в них сведений налоговым органом в арбитражный суд не представлено.

Из изложенного следует, что у налогового органа не имелось оснований для признания вычета в сумме 990 153 руб., в том числе за июль 2006 г. в сумме 385 017 руб., за сентябрь 2006 г. в сумме 605 136 руб., неправомерно заявленным, а у суда области не имелось оснований для отказа налогоплательщику в удовлетворении его требований в данной части, так как материалами дела доказано соблюдение налогоплательщиком всех условий получения налогового вычета при экспорте товара.

Отказывая налогоплательщику в признании недействительным оспариваемого им решения инспекции полностью, суд области не в полном объеме установил и оценил фактические обстоятельства, в связи с чем, принял решение, не соответствующее фактическим обстоятельствам дела.

Таким образом, требование общества с ограниченной ответственностью "Транс-Сервис" к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области о признании недействительным решения N 80р от 23.05.2008 г. подлежало частичному удовлетворению.

Доводы заявителя апелляционной жалобы в пользу того, что решение налогового органа должно быть признано недействительным полностью, суд апелляционной инстанции признает необоснованными.

Из материалов дела следует, что по ряду экспортных отгрузок обществом "Транс-Сервис" отгружена на экспорт продукция производства закрытого акционерного общества "Неваэлектромаш". Данный производитель был определен экспортными контрактами N ВЭС-123 от 20.06.2005 г., N ВЭС-124 от 20.06.2005 г., N ВЭС-228 от 25.08.2005 г., N ВЭС-229 от 25.08.2005 г., N ВЭС-230 от 25.08.2005 г., N ВЭС-231 от 26.08.2005 г., N ВЭС-233 от 26.08.2005 г., N ВЭС-234 от 29.08.2005 г., N ВЭС-235 от 29.08.2005 г., N ВЭС-236 от 29.08.2005 г.

В то же время, организация, зарегистрированная в г. Санкт-Петербурге с названием закрытое акционерное общество "Неваэлектромаш", факт производства и реализации товара, отгруженного впоследствии на экспорт, не подтвердила. Данная организация не занимается производством товаров, основным видом ее деятельности является торговля.

Согласно правовой позиции, изложенной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в ряде постановлений, касающихся экспорта товаров и получения налогоплательщиком вычета по экспортированным товарам, представление налогоплательщиком пакета документов, формально соответствующих требованиям налогового законодательства, не влечет автоматического возникновения у него права на налоговый вычет.

Документы, представленные налогоплательщиком, должны содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает право на налоговые вычеты.

В данном случае документы, представленные обществом "Транс-Сервис" в обоснование правомерности налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при экспорте товара, содержат недостоверные сведения о производителе части экспортированного товара - акционерном обществе "Неваэлектромаш", а, следовательно, не подтверждают право налогоплательщика на получение налогового вычета.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обществом по счетам-фактурам, в которых в графе "Производитель" указано акционерное общество "Неваэлектромаш", не доказано право на получение налогового вычета в ноябре 2005 г. в сумме 608 568 руб., в январе 2006 г. в сумме 869 249 руб., в июле 2006 г. в сумме 1 732 750 руб.

При этом, оценивая довод о возможных иных производителях экспортированного товара с названием закрытое акционерное общество "Неваэлектромаш" и о непринятии налоговым органом мер к установлению этих производителей, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что применительно к рассматриваемой ситуации обязанность по доказыванию права на налоговые вычеты лежит исключительно на налогоплательщике. В данном случае, невозможность проверки условий формирования налоговых вычетов, связанная с невозможностью установить производителя товара, отгруженного на экспорт, возникла вследствие неосмотрительных действий самого налогоплательщика. Имея информацию о заявленном производителе, общество-экспортер обладало возможностью проверить достоверность сведений, указанных им в счетах-фактурах, выставленных в адрес иностранного покупателя, однако, не воспользовалась ею.

Также подлежит отклонению и довод о преюдициальном значении вступивших в законную силу решений арбитражного суда Воронежской области, поскольку названные решения были вынесены по результатам камеральных налоговых проверок сданных налогоплательщиком деклараций, в то время как правонарушения, являющиеся предметом настоящего судебного разбирательства, и доказательства, подтверждающие их совершение, выявлены налоговой инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки.

Так как Налоговым кодексом Российской Федерации налоговые органы наделены правом на осуществление налогового контроля как в рамках камеральной, так и в рамках выездной налоговой проверки, по результатам которой могут быть установлены (и установлены в рассматриваемой ситуации) иные обстоятельства, чем при проведении камеральной проверки, результаты камеральной проверки, а, соответственно, и судебный акт, касающийся проверки законности решения налогового органа, принятого по результатам камеральной проверки, не могут иметь преюдициального значения для рассматриваемого дела.

Также судом апелляционной инстанции не может быть принят довод налогового органа о соответствии оспариваемого налогоплательщиком решения в части, касающейся налоговых вычетов в сумме 990 153 руб. по тому основанию, что в данное решение налоговым органом внесены изменения решением N 10 от 28.01.2009 г. "О внесении исправлений в решение N 80р от 23.05.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Из представленного налоговым органом в материалы дела дополнения к отзыву на апелляционную жалобу общества "Транс-Сервис" и пояснений представителей инспекции, данных в судебном заседании, следует, что основанием для вынесения решения N 10 от 28.01.2009 г. послужили допущенные при изготовлении решения N 80р от 23.05.2008 г. технические ошибки в указании налоговых периодов, в которых налогоплательщиком необоснованно был заявлен к вычету налог на добавленную стоимость, и сумм, заявленных к вычету по этим налоговым периодам.

Суть изменений, внесенных решением N 10 от 28.01.2009 г. "О внесении исправлений в решение N 80р от 23.05.2008 г. в состоит в том, что из решения N 80р от 23.05.2008 г. исключены суммы налоговых вычетов, заявленных налогоплательщиком по счетам-фактурам на реализацию продукции на экспорт, производителем которой является акционерное общество "Ивано-Франковский локомотиворемонтный завод" (Украина) по налоговым периодам: июль 2006 г. в сумме 385 017 руб., сентябрь 2006 г. в сумме 605 136 руб.

В новой редакции решения N 80р от 23.05.2008 г. налоговый орган включил в сумму необоснованно заявленных вычетов 4 200 720 руб. вместо суммы 385 017 руб. за июль 2006 г. и суммы 605 136 руб. за сентябрь 2006 г. сумму 869 249 руб. за январь 2006 г., сумму 385 017 руб. за март 2006 г. и сумму 605 136 руб. за апрель 2006 г., а также уменьшил сумму не принятого вычета за июль 2006 г. с суммы 2 117 767 руб. до суммы 1 732 750 руб. Данные вычеты приходятся на операции по реализации на экспорт товаров, производителем которых является акционерное общество "Неваэлектромаш".

Тем самым, по мнению налогового органа, он привел оспариваемое налогоплательщиком решение в соответствие с фактически выявленными при проведении выездной налоговой проверки обстоятельствами, согласно которым налоговые вычеты в сумме 385 017 руб. и в сумме 605 136 руб. приходятся не на операции по экспорту товаров, производителем которых является акционерное общество "Ивано-Франковский локомотиворемонтный завод" за июль 2006 г. и сентябрь 2006 г., а на операции по экспорту товаров, производителем которых является акционерное общество "Неваэлектромаш" за март-апрель 2006 г.

Суд апелляционной инстанции не считает возможным согласиться с указанной позицией налогового органа, поскольку из представленных в налоговый орган и материалы дела налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость и приложенного к ним пакета документов, предусмотренного статьями 165, 171, 172 Налогового кодекса следует, что налоговые вычеты в сумме 385 017 руб. и в сумме 605 136 руб. были заявлены именно за периоды июль 2006 г. и сентябрь 2006 г. и в этих периодах налогоплательщиком отгружены на экспорт товары, производителем которых является акционерное общество "Ивано-Франковский локомотиворемонтный завод".

Доказательств обратного налоговым органом суду апелляционной инстанции не представлено.

Кроме того, апелляционная коллегия считает необходимым отметить следующее.

Порядок проведения налоговой проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки регулируется главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации "Налоговый контроль".

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Подпунктами 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

В силу пункта 6 указанной статьи лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В силу пункта 1 статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.

На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

Обязанность руководителя (заместитель руководителя) налогового органа заблаговременно уведомлять лицо, в отношении которого проводилась эта проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, установлена пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Пунктами 3, 4, 5, 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации закреплена процедура рассмотрения материалов проверки.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства; доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов; решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающие данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Таким образом, из смысла взаимосвязанных положений статей 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговым законодательством установлена последовательная процедура закрепления и рассмотрения результатов налоговой проверки, предоставляющая налогоплательщику гарантии защиты его прав на каждом из этих этапов.

Из материалов дела следует, что, принимая решение о внесении исправлений в решение по акту выездной налоговой проверки, инспекция не предоставила налогоплательщику право на подачу соответствующих возражений и объяснений, нарушила установленный налоговым законодательством порядок привлечения налогоплательщика к ответственности, в результате чего общество было лишено гарантированного Конституцией Российской Федерации и Кодексом права на защиту своих законных интересов.

Суд апелляционной инстанции также отмечает, что внесение изменений в первоначальное решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности нарушает требования статей 100 и 101 Налогового кодекса, в соответствии с которыми основанием для вынесения руководителем налогового органа решения являются акт и другие материалы проверки. При этом, ни статьей 31 Налогового кодекса, определяющей исчерпывающий перечень прав налоговых органов, ни другими нормами действующего законодательства, налоговым органам не предоставлено право вносить изменения в ранее принятое ими решение без осуществления соответствующих мероприятий налогового контроля.

Оценивая выводы суда области о недобросовестности общества "Транс-Сервис" как налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.

Пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой для целей налогообложения понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

То обстоятельство, что общество "С.Т.-торг", являвшееся прежним собственником приобретенного обществом товара, не выполняет или ненадлежащим образом выполняет свои обязанности налогоплательщика, не свидетельствует о недобросовестности самого общества "Транс-Сервис".

Согласно разъяснению, данному Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 г. N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В рассматриваемом деле безусловных и достоверных доказательств того, что налогоплательщику было известно или должно было быть известно, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности, о налоговых нарушениях, допущенных его контрагентом, налоговым органом не представлено.

Также не представлено и доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентом по договорам поставки согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, в связи с чем, суд апелляционной инстанции считает недоказанными доводы инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Не могут свидетельствовать о недобросовестности общества "Транс-Сервис" размеры получаемой им от осуществления деятельности прибыли и минимальный размер уплачиваемых налогов, так как законодатель не ставит право налогоплательщика на получение налогового вычета в зависимость от эффективности его экономической деятельности.

Приведенные обстоятельства не свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика и совершении им и его контрагентом действий исключительно с целью необоснованного возмещения налога на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции не имелось оснований для отказа в удовлетворения требований общества "Транс-Сервис" в части, касающейся права на налоговый вычет в сумме 990 153 руб.

Основываясь на изложенном, апелляционный суд пришел к выводу о том, что арбитражный суд Воронежской области необоснованно отказал налогоплательщику в удовлетворении его требований о признании решения N 80р от 23.05.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" недействительным в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 990 153 руб., в том числе за июль 2006 г. - 385 017 руб., сентябрь 2006 г. - 605 136 руб.

В остальной части суд апелляционной инстанции считает решение налогового органа N 80р от 23.05.2008 г. соответствующим требованиям налогового законодательства, а решение суда об отказе в признании в этой части данного решения недействительным - законным и обоснованным.

Решение арбитражного суда Воронежской области об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика по изложенным основаниям подлежит частичной отмене в связи с неполным выяснением судом области фактических обстоятельств дела и несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

С учетом результатов рассмотрения дела и неимущественного характера спора, расходы по уплате государственной пошлины по настоящему делу подлежат отнесению на заявителя апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Транс-Сервис" удовлетворить частично, решение арбитражного суда Воронежской области от 30.09.2008 г. отменить в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области N 80р от 23.05.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 990 153 руб.

Признать недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Воронежской области N 80р от 23.05.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 990 153 руб., в том числе за июль 2006 г. - 385 017 руб., за сентябрь 2006 г. - 605 136 руб.

В остальной части решение арбитражного суда Воронежской области от 30.09.2008г. оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Транс-Сервис" без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок.

Председательствующий судья:

Т.Л. Михайлова

Судьи

В.А. Скрынников М.Б. Осипова