Обратная связь (Н.В. Герасименко, "Законодательство и экономика", N 8, август 2006 г.)

Обратная связь

Можно ли привлечь налогоплательщика к ответственности за нарушение срока представления уточненных налоговых деклараций?

Налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки. В соответствии с п. 1 ст. 81 Налогового кодекса Российской Федерации если налогоплательщик обнаружит в поданной им налоговой декларации какие-либо пробелы (неотражение или неполнота отражения сведений), а равно ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате, он обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Вместе с тем законодательство предусматривает различные варианты подачи уточненной налоговой декларации:

- если соответствующее заявление производится до истечения срока подачи налоговой декларации, то она считается поданной в день подачи заявления;

- если указанное заявление делается после срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что это заявление было сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом вышеуказанных обстоятельств, либо о назначении выездной налоговой проверки;

- если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если данное заявление было сделано до момента, когда он узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных вышеназванной статьей, либо о назначении выездной налоговой проверки. Однако до подачи такого заявления налогоплательщик должен уплатить недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Как следует из положений п. 2-4 ст. 81 НК РФ, привлечение налогоплательщика к ответственности связано не с нарушением сроков подачи уточненной налоговой декларации, а с занижением налоговой базы и иным неправильным исчислением налога, что приводит к неуплате или неполной уплате налоговых сумм. Поэтому ответственность за нарушение срока представления уточненных налоговых деклараций действующим законодательством не предусмотрена (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 20 февраля 2006 г. N А29-5501/2005а).

Предусматривает ли законодательство о налогах и сборах возможность освобождения налогоплательщика от ответственности по ст. 119 НК РФ, в случае если сумма налога была им уплачена полностью?

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое установлена ответственность. Согласно ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета является одним из видов налоговых правонарушений.

Следует отметить, что лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения только при наличии обстоятельств, указанных в п. 1 ст. 111 НК РФ. К ним относятся:

- совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств;

- совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния;

- выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.

Таким образом, полная уплата сумм налога не является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.

В свою очередь, обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке ст. 114 НК РФ. Однако судебные органы не рассматривают уплату налога как смягчающее обстоятельство в отношении лиц, виновных в совершения налогового правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ. По мнению представителей судейского корпуса, применение ответственности за данное правонарушение налоговым законодательством не поставлено в зависимость от уплаты или неуплаты самого налога (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 17 января 2006 г. N А19-15645/05-30-Ф02-6939/05-С1; ФАС Западно-Сибирского округа от 21 февраля 2006 г. N Ф04-562/2006 (19913-А81-23)).

Какими документами можно подтвердить имущественный вычет по налогу на доходы физических лиц в отношении суммы дохода, полученного физическим лицом от продажи ценных бумаг (акций), находившихся в его собственности более трех лет?

В соответствии с действующим законодательством при исчислении и уплаты налога на доходы физических лиц по операциям с ценными бумагами налогоплательщику предоставлена возможность воспользоваться имущественным налоговым вычетом или вычетом в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

На основании ст. 130 и 143 Гражданского кодекса РФ ценные бумаги (в том числе акции) признаются движимым имуществом. Позиция судебных органов (прежде всего, арбитражных судов, где соответствующая категория дел с участием юридических лиц и индивидуальных предпринимателей встречается наиболее часто) заключается в том, что возможность применения имущественного налогового вычета по операциям с ценными бумагами ограничена. В силу п. 3 ст. 214 гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ право на него возникает, только если расходы налогоплательщика не могут быть подтверждены документально (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 5 января 2004 г. N Ф04/54-1195/А75-2003).

Абзацем 13 п. 3 ст. 214.1 НК РФ предусмотрено, что в случае когда расходы налогоплательщика не могут быть подтверждены документально, он вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом, установленным подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. При продаже жилых домов, квартир, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков и земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находящегося в собственности налогоплательщика три года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества. Из содержания данной нормы можно сделать вывод о том, под "иным имуществом" подразумевается движимое имущество, включающее и ценные бумаги.

Для того, чтобы воспользоваться имущественным налоговым вычетом при отсутствии платежных документов, у налогоплательщика должны быть документы (контракты, договоры и т.д.), подтверждающие возмездный характер приобретения ценных бумаг, поскольку они могли быть получены бесплатно, без осуществления расходов по их приобретению, и нахождение их в собственности налогоплательщика более трех лет (письмо Минфина России от 11 июля 2005 г. N 03-05-01-03/63; Определение Верховного Суда РФ от 27 декабря 2005 г. N ГКПИ05-1625). Кроме того, это необходимо и для подтверждения исполнения договора купли-продажи сторонами надлежащим образом (письмо Федеральной налоговой службы России от 21 февраля 2006 г. N 04-2-03/30).

Из письма Минфина РФ от 28 апреля 2006 г. N 03-05-01-04/107 следует, что при отсутствии расчетных документов к необходимым документам могут быть отнесены документы, косвенно подтверждающие возмездный характер приобретения ценных бумаг: контракты, договоры, справки, отчеты, выдаваемые депозитарием, в которых указано, что ценные бумаги приобретены по договору купли продажи, на основании которого налогоплательщику может быть предоставлен имущественный налоговый вычет. При реализации ценных бумаг может быть использована выписка из реестра владельцев ценных бумаг, выданная регистратором либо самим акционерным обществом (если оно самостоятельно ведет реестр акционеров), в которой указано основание зачисления акций на лицевой счет акционера.

При отсутствии документов, подтверждающих возмездный характер приобретения ценных бумаг, доходы налогоплательщика от их продажи могут быть уменьшены на суммы фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с реализацией и хранением ценных бумаг, но имущественный налоговый вычет при этом предоставляться не будет.

Период нахождения акций в собственности акционера также может быть подтвержден уже упомянутой выпиской из реестра владельцев ценных бумаг или же справкой об операциях по его лицевому счету за любой указанный период времени. Эту справку регистратор обязан представить по требованию лица, зарегистрированного в реестре.

Необходимо также обратить внимание на то, что для налоговых органов подтверждением надлежащего исполнения договора часто являются сведения, которые предоставляет организация, приобретающая ценные бумаги у физических лиц, о суммах произведенных выплат за приобретенные ценные бумаги. При этом налоговые органы руководствуются положением п. 2 ст. 230 НК РФ. Однако требование налоговых органов о предоставлении подобных сведений организациями является незаконным, поскольку соответствующая обязанность возложена НК РФ только на налоговых агентов. Организации-покупатели к ним не относятся, так как в данном случае граждане самостоятельно исчисляют налог на доходы физических лиц на основе поданной им декларации. Тем не менее, опираясь на результаты анализа деятельности налоговых органов, можно утверждать, что для успешного разрешения рассматриваемого налогового спора в досудебном порядке физическому лицу будет необходимо истребовать у организации-покупателя выписку из лицевого счета. Она будет служить подтверждением реального исполнения представленного договора купли-продажи. Это позволит налогоплательщику воспользоваться имущественным налоговым вычетом в полном объеме и реализовать права, предоставленные ему налоговым законодательством.

Н.В. Герасименко,

кандидат юридических наук

"Законодательство и экономика", N 8, август 2006 г.