Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 марта 2009 г. N 04АП-4064/08

г. Чита

Дело N А58-910/08

"10" марта 2009 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 04 марта 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 марта 2009 года

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Н.В. Клочковой,

судей: Е.О. Никифорюк, Е.В.Желтоухова,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Першиной А.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу заявителя по делу Федерального государственного учреждения "Якутское управление по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды" на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 11 ноября 2008 года по делу N А58-910/08 по заявлению Федерального государственного учреждения "Якутское управление по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды" к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) о признании недействительным решения от 11 января 2008 года (суд первой инстанции: Устинова А.Н.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: не было;

от заинтересованного лица: Попова Людмила Ивановна - представитель (доверенность от 11 января 2009 года N 05/43).

установил:

Федеральное государственное учреждение "Якутское управление по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды" (далее - ФГУ "Якутское УГМС", Учреждение, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с требованием о признании незаконным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 11 января 2008 года N 12/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д.6-8).

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 11 ноября 2008 года в удовлетворении требований отказано. Как следует из судебного акта основанием для отказа послужил вывод суда о том, что налоговая инспекция правомерно признала объектом налогообложения налогом на прибыль организаций, доходы от реализации услуг по предоставлению специализированной информации в области гидрометеорологии и мониторинга окружающей среды, родительскую плату в детском саду "Росинка", плату за оказание коммунальных услуг и услуг проживания в общежитии для приезжих и ведомственном жилищном фонде, неисполнение Учреждением обязанности по уплате налога на прибыль организаций, а также завышение расходов за проверяемый период (т.3 л.д.120-128).

Учреждение, не согласившись с решением суда, обжаловало его в суд апелляционной инстанции. В апелляционной жалобе заявитель ставит вопрос об отмене решения суда в связи с неправильным применением норм права и не соответствием выводов суда, изложенным в решении, обстоятельствам дела, указывает на то, что:

- судом не учтен правовой статус Учреждения и осуществляемая им деятельность. В соответствии с уставными целями и на основании пункта 4 "Положения об информационных услугах в области гидрометеорологии и мониторинга загрязнения окружающей природной среды", утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации N 1425 от 15 ноября 1997 года, Учреждение бесплатно предоставляет информацию общего назначения в области гидрометеорологии и мониторинга окружающей природной среды органам государственной власти Российской Федерации, органам государственной власти субъектов Российской Федерации, органам единой государственной системы предупреждения и ликвидации чрезвычайных ситуаций, а другим пользователям за плату в размерах, возмещающих расходы на ее подготовку, копирование и передачу по сетям электрической и почтовой связи. Согласно Методических указаний "О порядке ценообразования на гидрометеорологическую продукцию и информацию о состоянии окружающей природной среды, ее загрязнении", утвержденных Приказом N 24 от 24 февраля 1999 года Росгидромета, деятельность Росгидромета по специализированному гидрометеобеспечению, возложенная на него Правительством Российской Федерации, является задачей государственного уровня, не направлена на извлечение прибыли и осуществляется на нормативной и правовой основе для некоммерческих организаций. В состав стоимости гидрометеорологической информации, прейскурант цен на которую для ФГУ "Якутское УГМС" ежегодно утверждает Росгидромет, не входит экономическая выгода, поэтому получаемая Учреждением плата за предоставление гидрометеоинформации не обладает признаками дохода, определенными статьей 41 Налогового Кодекса РФ, не является доходом от коммерческой деятельности;

- вывод суда о том, что предоставление гидрометеоинформации является реализацией услуг, не соответствует Федеральному Закону РФ "О гидрометеорологической службе". Учреждение выполняет функции специально уполномоченного органа, содержится за счет средств федерального бюджета по основной деятельности, а также средств получаемых за предоставление гидрометеоинформации пользователям. Предоставление заинтересованным лицам гидрометеорологической информации, в том числе по договору, является осуществлением функций государства в области гидрометеорологии и смежных с ней областях, в связи с чем плата за гидрометеоинформацию не может относиться к доходам Учреждения от оказания платных услуг, что подтверждается позицией по аналогичному спору ФАС Восточно - Сибирского округа от 02 августа 2002 года по делу N А 19 - 6876/01 - 24-Ф02-2133/02-С1 и выводам, содержащимся в акте Межрайонной инспекция ФНС России N 2 по г.Чите от 30 мая 2006 года по результатам выездной налоговой проверки ГУ "Читинский центр по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды с региональными функциями" о правовой природе сумм.

- плата за предоставление подведомственного помещения (квартплата) и родительская плата необоснованно отнесены к внереализационным доходам, так как установлены по социальным нормам, не содержат в себя экономическую выгоду и их нельзя признать доходами применительно к статье 41 Налогового Кодекса РФ (т.3 л.д.132-137).

Заявитель ФГУ "Якутское УГМС" в судебное заседание не явился, о времени и месте судебного разбирательства уведомлен надлежащим образом (уведомление N 10926122 от 20.02.2009).

Представитель налоговой инспекции с доводами апелляционной жалобы не согласился по мотивам, изложенным в отзыве и дополнительном отзыве, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Руководствуясь частью 1 статьи 123 и частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) суд считает возможным рассмотреть жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенного заявителя.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела и проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с Уставом, утвержденным приказом Росгидромета от 04.10.2004 N 1232 (с последующими изменениями), ФГУ "Якутское УГМС" учреждено Росгидрометом, является правопреемником Якутгидромета, юридическим лицом, имеет своим назначением организацию и производство наблюдений за гидрометеорологическими процессами, загрязнением окружающей природной среды, обеспечение органов государственной власти, отраслей экономики, оборонных и других организаций и населения информацией о фактическом и прогнозируемом состоянии окружающей природной среды, её загрязнении, в том числе экстренной информацией на территории Республики Саха (Якутия) и прилегающих морях Лаптевых и Восточно-Сибирского моря, не преследует цели получения прибыли от своей деятельности, но вправе оказывать платные услуги и заниматься иной приносящей доход деятельностью, соответствующей целям и задачам его создания и направленной на их реализацию (пункты 1.1, 1.2, 1.5, 1.8 Устава).

Целью деятельности Учреждения, в частности, является осуществление специализированного гидрометеорологического обеспечения и производства работ специального назначения в области гидрометеорологии и загрязнения окружающей природной среды на возмездной основе, для чего оно вправе осуществлять подготовку информации о состоянии окружающей природной среды, её загрязнении и обеспечивать данной информацией установленным порядком пользователей, в том числе за плату на возмездной основе (пункты 2.1.4, 2.2.2 Устава).

Учреждение является получателем бюджетных средств на основании статьи 161 Бюджетного кодекса РФ, выделяемых на проведение оперативно-производственных работ федерального назначения, приобретение оборудования, капитальное строительство. Доходы, полученные в результате предпринимательской и иной приносящей доход деятельности и приобретенное за счет этих доходов имущество, используется Учреждением самостоятельно на уставные цели и учитывается на отдельном балансе (пункты 3.4, 3.7, 3.8 Устава).

Решением Налоговой инспекции от 10 мая 2007 года N 12/62 назначена выездная налоговая проверка ФГУ "Якутское УГМС" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль организаций за период с 01.01.2004г. по 31.12.2006г.

По результатам проверки составлен акта выездной налоговой проверки N 12/93 от 07 сентября 2007 года, который 07 ноября 2007 года вручен представителю Учреждения. В акте отражено, что установлена неуплата налога на прибыль в результате занижения налоговой базы и иных неправомерных действий за 2004 год в сумме 948 06 рублей 40 копеек, за 2006 год - 2 198 708 рублей.

23 ноября 2007 года Учреждение представило на акт возражения.

Решением от 11 января 2008 года N 12/1 Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) ФГУ "Якутское УГМС" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс РФ) за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа за 2004 года в размере 189 615 рублей 30 копеек, за 2006 год в размере 439 741 рубль 60 копеек; ему предложено уплатит: недоимку по налогу на прибыль организаций за 2004 год в размере 948 076 рублей 40 копеек, за 2006 год в размере 2 198 708 рублей; пени в размере 584 698 рублей 17 копеек, - внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (т.1 л.д.118-168). Одной из причин образования недоимки явилось не включение в налоговую базу по налогу на прибыль сумм доходов от оказания Учреждением платных услуг.

Вывод налогового органа и суда первой инстанции, что доходы от оказания Учреждением платных услуг подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций суд апелляционной инстанции считает правильным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются: российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

В соответствии с главой 25 НК РФ бюджетные учреждения, получающие доходы от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, являются плательщиками налога на прибыль

Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями установлены статьей 321.1 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со статьей 321.1 Налогового кодекса РФ налогоплательщики -бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, или получающие средства в виде оплаты медицинских услуг, оказанных гражданам в рамках территориальной программы обязательного медицинского страхования, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

В целях настоящей главы иными источниками - доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

В налоговом учете учет операций по исчислению доходов от коммерческой деятельности и расходов, связанных с ведением этой деятельности, ведется в порядке, установленном настоящей главой.

Сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счет средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения. В составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

В статье 251 Налогового кодекса РФ, где установлен исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, доходы от предоставления специализированной информации в области гидрометеорологии и мониторинга окружающей среды не поименованы.

Кроме того, в соответствии с абзацем 2 пункта 4 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) к неналоговым доходам бюджета относятся доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении соответственно федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Средства, полученные бюджетным учреждением от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в качестве неналоговых доходов бюджета.

Согласно пункту 2 статьи 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.05.2002г. N 57-ФЗ) доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 22.06.2006г. N 21 "О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами споров с участием государственных и муниципальных учреждений, связанных с применением статьи 120 Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что пункт 2 статьи 42 и пункт 3 статьи 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации определяют не содержание прав учреждений на доходы, полученные учреждениями от приносящей доход деятельности, а закрепляют особенности их учета.

Следовательно, доходы бюджетного учреждения от оказания платных услуг первоначально направляются на покрытие расходов, связанных с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, и уплату налогов в соответствии с налоговым законодательством, а затем в оставшейся после налогообложения части полностью зачисляются в доход соответствующего бюджета в качестве неналоговых доходов и доводятся до бюджетного учреждения в качестве бюджетного финансирования.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 19 июля 1998 года N 113-ФЗ "О гидрометеорологической службе" (в редакции Федерального закона от 25.06.2002 N 7-ФЗ, действовавшей в 2004, 2005 и 2006 годах) информацией общего назначения является полученная и обработанная в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти в области гидрометеорологии и смежных с ней областях, предоставляемая пользователям (потребителям) бесплатно информация о фактическом и прогнозируемом состоянии окружающей природной среды, ее загрязнении. На основании пункта 2 статьи 17 указанного Федерального закона информация общего назначения доводится до пользователей (потребителей) в виде текстов в письменной форме, таблиц и графиков по сетям электрической и почтовой связи, через средства массовой информации в режиме регулярных сообщений или по запросам пользователей (потребителей).

Согласно статьи 1 и пункта 3 статьи 17 Федерального закона от 19 июля 1998 года N 113-ФЗ специализированная информация, то есть информация, которая предоставляется по заказу пользователя (потребителя) и за счет его средств, предоставляется пользователям (потребителям) на основе договоров.

Положения пунктов 3 и 4 Положения об информационных услугах в области гидрометеорологии и мониторинга загрязнения окружающей природной среды, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 15 ноября 1997 г. N 1425, о том, что информация в области гидрометеорологии и мониторинга загрязнения окружающей природной среды общего назначения предоставляется бесплатно только органам государственной власти Российской Федерации, органам государственной власти субъектов Российской Федерации, органам единой государственной системы предупреждения и ликвидации чрезвычайных ситуаций, противоречат федеральному закону.

Согласно отчетам об исполнении сметы доходов и расходов по внебюджетным источникам за 2004, 2005 и 2006 годы доходы от деятельности по оказанию возмездных услуг Учреждение учитывало как доходы от предпринимательской деятельности, отражало на лицевом счете по учету внебюджетных средств в 2004 и 2005 годах и на лицевом счете по учету средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности в 2006 году (т.2 л.д.63-64, 82-83, 86-87, 89).

Изложенное подтверждает, что доходы, полученные бюджетным учреждением от осуществления приносящей доход деятельности не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, и Учреждение обязано было учитывать их при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в проверяемый период.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод заявителя о том, что позиция ФАС Восточно - Сибирского округа, выраженная в постановлении 02 августа 2002 года по делу N А 19 - 6876/01 - 24-Ф02-2133/02 -С1, и выводы, содержащиеся в акте Межрайонной инспекция ФНС России N 2 по г.Чите от 30 мая 2006 года по результатам выездной налоговой проверки ГУ "Читинский центр по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды с региональными функциями", подтверждают, что предоставление заинтересованным лицам гидрометеорологической информации, в том числе по договору, является осуществлением функций государства в области гидрометеорологии и смежных с ней областях, в связи с чем плата за гидрометеоинформацию не может относиться к доходам Учреждения от оказания платных услуг. В указанных постановлении ФАС ВСО 02 августа 2002 года по делу N А 19 - 6876/01 - 24-Ф02-2133/02 -С1 и акте Межрайонной ИФНС России N 2 по г.Чите от 30 мая 2006 года (т.1 л.д.101-103, т.3 л.д.87-91) предметом проверки являлось соблюдение законодательства о налогах и сборах за период до 2002 года, когда статьи 41 и 42 Бюджетного кодекса РФ действовали в иной редакции.

В решении от 11 января 2008 года N 12/1 налоговая инспекция определила правовую природу доходов в виде родительской платы за содержание детей в детском саду "Росинка" не как внереализационных, а на основании статьи 275.1 Налогового кодекса как доходы от деятельности, связанной с использование объектов обслуживающих производств и хозяйств (т.1 л.д.121-122).

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Учреждения решением N 19-20/21/03695 от 03 апреля 2008 года Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) разделы "Внереализационные доходы" мотивировочной части решения Налоговой инспекции от 11 января 2008 года N 12/1 были изложены в новой редакции, в связи с тем, что в нарушение статьи 275.1 Налогового кодекса РФ доходы в виде платы за проживание в общежитии и в ведомственном жилом фонде были отнесены к внереализационным доходам (т.3 л.д.101-114).

Суд в решении при определении правовой природы родительских взносов и платы за проживание в общежитии и в ведомственном жилом фонде, исходил из положений статьи 275.1 Налогового кодекса РФ и также указал, что родительские взносы за услуги детского сада "Росинка" и плата за проживание в общежитии и в ведомственном жилом фонде относятся к доходами по видам деятельности, связанным с использованием объектов, обслуживающих производства и хозяйства, особо подчеркнув, что коммунальные платежи по ведомственному жилому фонду и общежитию для приезжих, не включаются в состав внереализационных доходов. Указанные доходы в соответствии со статьей 321.1 Налогового кодекса РФ относятся к доходам от иных видов деятельности. Данные доходы не поименованы в перечне доходов, не учитываемых при формировании налоговой базы по налогу прибыль организаций, установленных статьей 251 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, утверждение подателя апелляционной жалобы, что суд плату за предоставление ведомственного помещения (квартплату) и родительскую плату отнес к внереализационным доходам, является ошибочным, подобный вывод решение суда первой инстанции не содержит. Вывод суда о правомерном отнесении налоговым органом указанной платы к доходам на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ и определении налоговой базы по детскому саду "Росинка" и ведомственному жилому фонду и общежитию для приезжих в порядке статьи 275.1 Налогового кодекса РФ соответствует установленным обстоятельствам.

Вместе с тем, налоговая инспекция нарушила процедуру рассмотрения и принятия решения по результатам налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля.

В соответствии со статьей 100.1 Налогового кодекса РФ дело о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматривается в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.

Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" в статью 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внесены изменения, вступившие в законную силу с 01.01.2007.

В соответствии с пунктами 1 - 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 101 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

В соответствии с пунктами 6 и 7 статьи 101 Налогового кодекса РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

По смыслу вышеуказанных норм рассмотрение материалов проверки должно оканчиваться принятием налоговым органом соответствующего решения, следовательно, дата рассмотрения материалов проверки и дата вынесения решения должны совпадать. Действующая редакция Кодекса, в частности пункт 1 статьи 101 Налогового кодекса РФ, предполагает одновременность совершения этих процедур.

В том случае, когда решение выносится позже назначенного дня рассмотрения материалов проверки, налоговым органом должно быть принято решение на основании пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса РФ либо об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с неявкой лица, участие которого необходимо для их рассмотрения (подпункт 5 пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса РФ) либо о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки. О принятии таких решений налогоплательщик должен быть уведомлен на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса РФ. Обязательность такого уведомления предусмотрена и специальными формами решений, утвержденными Приказом ФНС России от 07.05.2007 N ММ-3-06/281@ и Приказом ФНС России от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@).

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Указанные нормы направлены на обеспечение гарантий защиты прав налогоплательщиков, в отношении которых проводится налоговый контроль. Одной из таких гарантий при судебном порядке взыскания сумм налоговых санкций является обеспечение судом лицу возможности участвовать лично и (или) через своего представителя в судебном заседании.

Нарушение данного требования в соответствии с пунктом 2 части 4 статьи 270 и пунктом 2 части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае является основанием для отмены судебного акта.

Следовательно, необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения его материалов лично и (или) через своего представителя, как в первичном процессе рассмотрения материалов проверки, так и в случае рассмотрения материалов после окончания срока продления либо отложения рассмотрения материалов проверки, является основанием для признания решения инспекции незаконным. Именно такая правовая позиция высказана в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 февраля 2008 года N 12566/07.

Рассмотрение акта выездной налоговой проверки N 12/93 от 07 сентября 2007 года было назначено налоговым органом на 29 ноября 2007 года, что подтверждается уведомлением от 27.11.2007г N 12-5/1661.

Однако раньше назначенного времени 28 ноября 2007 года решением N 12/3 по ходатайству представителя налогоплательщика от 28 ноября 2008 года рассмотрение акта налоговой проверки было отложено на 4 декабря 2007 года, о чем руководитель Учреждения был извещен 3 декабря 2007 года.

В дополнительном отзыве налогового органа от 17.02.2009г. N 05/4168 отмечено, что рассмотрение материалов налоговой проверки и возражений состоялось 4 декабря 2007 года с участием руководителя и представителей Учреждения, однако доказательства это (протокол рассмотрения от 04 декабря 2007 года) в суд первой инстанции и в апелляционный суд не были представлены.

Из решения N 12/19 от 12 декабря 2007 года (т.4 л.д.31), которое в силу пункта 1 и пункта 7 статьи 101 Налогового кодекса РФ должно выноситься сразу после рассмотрения, следует, что акт выездной налоговой проверки и возражения на него были рассмотрены 12 декабря 2007 года, но доказательства, что налогоплательщик был уведомлен о рассмотрении на указанную дату, отсутствуют.

Решением N 12/19 от 12 декабря 2007 года было предписано провести дополнительные мероприятия налогового контроля в период с 12 декабря 2007 года по 12 января 2008 года. Решение, а также требование о предоставлении выставленных счетов-фактур, актов выполненных работ, договоров и пояснений главного бухгалтера за период с 1 января 2004 года по 31 декабря 2006 года было вручено налогоплательщику 13 декабря 2007 года (т.4 л.д.31, 32). Однако до истечения срока проведения дополнительных мероприятий, не уведомив Учреждение о времени рассмотрения и в отсутствии его представителей, заместитель руководителя налоговой инспекции рассмотрел акт проверки, возражения на него, дополнительно представленные материалы и вынес решение N 12/93 от 11 января 2008 года о привлечении Учреждения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки - не обеспечение возможности Учреждению участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и не обеспечение возможности представить объяснения. Указанные нарушения являются безусловными основаниями для отмены решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности.

Ссылка налогового органа на то, что в ходе дополнительных мероприятий какие-либо новые обстоятельства, кроме тех, которые были отражены в акте, установлены не были, поэтому нарушение процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки не привело к принятию неправомерного решения, судом апелляционной инстанции отклоняются. Разъяснение, содержащееся в пункте 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" о том, что нарушение требований статьи 101 Налогового кодекса не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным, на которое ссылается налоговый орган, дано применительно к пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ без учета изменений, внесенных в указанную статью Федеральным законом от 27 июля 2006 года 137-ФЗ, поэтому в данном конкретном случае неприменимо. Выводы, содержащиеся в постановлении ФАС Московского округа от 11.12.2008г. N КА-А40/11472, определениях ВАС РФ от 15.01.2009г. N ВАС-17489/08 и от 11.01.2009г. N ВАС-14909/08, на которые также в своих возражениях ссылается налоговая инспекция, судом апелляционной инстанции не могут быть приняты во внимание, так как она противоречит официальной правовой позиций Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, высказанной в постановлении от 12 февраля 2008 года N 12566/07.

В соответствии с пунктом 4 части 1 и пунктом 1 части 2 статьи 270 АПК РФ основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции является неправильное применение норм материального права - неприменение закона, подлежащего применению.

Изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что выводы суда первой инстанции основаны на неполном установлении фактических обстоятельств и на неправильном применении норм материального права, поэтому решение суда первой инстанции подлежит отмене с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с освобождением на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса РФ государственных органов, выступающих по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов и ответчиков, от уплаты государственной пошлины расходы по уплате государственной пошлины в размере 4 000 рублей подлежат возврату Учреждению из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 268, частью 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 11 ноября 2008 года по делу N А58-910/08 отменить.

Принять новый судебный акт.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) N 12/1 от 11 января 2008 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Федерального государственного учреждения "Якутское управление по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды".

Вернуть Федеральному государственному учреждению "Якутское управление по гидрометеорологии и мониторингу окружающей среды" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 4 000 рублей.

Выдать справку о возврате государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Н.В.Клочкова

Судьи

Е.О.Никифорюк Е.В.Желтоухов