Вопрос: Можно ли поощрить премией покупателя на основании п. 19.1 ст. 265 НК РФ за приобретение товара с истекающим сроком годности? Как правильно оформить такую премию? Какие необходимы первичные документы? Уплачивается ли НДС при выплате премии? ("Финансовая газета. Региональный выпуск", N 41, октябрь 2006 г.)

Можно ли поощрить премией покупателя на основании п. 19.1 ст. 265 НК РФ за приобретение товара с истекающим сроком годности? Как правильно оформить такую премию? Какие необходимы первичные документы? Уплачивается ли НДС при выплате премии?

Заключенными между продавцом и покупателем товаров договорами может быть предусмотрена скидка в пользу покупателя в виде премии или бонуса за выполнение отдельных условий (большого объема покупок и т.п.). Выполнение таких условий в ряде случаев оценивается после того, как соглашение выполнено обеими сторонами и встречные обязательства прекращены. Уплачиваемые при этом продавцами суммы премий (бонуса) в соответствии со ст. 265 НК РФ признаются в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов.

В письме ФНС России от 25.01.05 г. N 02-1-08/8@ различаются термины "скидки", под которым понимается изменение цены единицы товара в случае возникновения обстоятельств, с которыми условия заключения договора связывают возникновение скидок, и "безвозмездная передача имущественного права", заключающаяся в освобождении покупателя от имущественной обязанности оплаты части приобретенных ценностей в размере установленного в договоре процента от общей суммы проданных товаров.

Под премией следует понимать форму поощрения покупателя, не связанную с изменением цены единицы товара. Однако при этом также существуют различные варианты предоставления премии (бонуса), которые обязательно должны быть указаны в договоре поставки. В частности, предоставляя премию покупателю без изменения цены единицы товара, организация-продавец может:

произвести пересмотр суммы задолженности покупателя по договору купли-продажи, т.е. освободить последнего от обязанности оплатить часть приобретенных ценностей в определенном размере (ст. 572 и 574 ГК РФ);

выплатить указанную премию покупателю денежными средствами (произвести зачет в соответствии со ст. 410 ГК РФ).

В первом варианте, освобождая покупателя от обязанности по оплате определенной партии товаров, продавец по сути отражает безвозмездную передачу той части товара, которая не оплачена покупателем. Поэтому для целей исчисления НДС скидка в форме бонуса, премии, прощения долга (без уменьшения цены каждой единицы товара) у продавца не уменьшает ранее исчисленную налоговую базу, а покупатель вправе возместить всю предъявленную продавцом сумму НДС после принятия товара к учету.

Однако нельзя забывать, что в учете покупателя возникает внереализационный доход на сумму предоставленного бонуса, который должен быть включен в состав налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

В бухгалтерском учете покупателя величина оплаты и (или) кредиторской задолженности должна определяться с учетом всех предоставленных согласно заключенным договорам скидок (п. 6.5 положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 33н).

У продавца предоставленная покупателю (дистрибьютору) премия относится к прочим внереализационным расходам (п.п. 4,12 ПБУ 10/99):

Д-т 62, К-т 90 - отражена выручка от реализации товаров;

Д-т 90, К-т 68 - исчислена и предъявлена покупателю сумма НДС;

Д-т 51, К-т 62 - оплачен товар покупателем с учетом назначенной премии;

Д-т 91, К-т 62 - учтена сумма предоставленной премии в составе внереализационных расходов.

Второй вариант выплаты премии подразумевает, что, приобретая у продавца товар с истекающим сроком годности, покупатель фактически оказывает продавцу услугу по продвижению и реализации данного товара, за что в соответствии с условиями договора получает вознаграждение (премию) в денежном выражении. При этом сами расчеты по предоставленной премии могут быть выражены как в форме перечисления денежных средств покупателю, так и путем зачета встречных требований продавца и покупателя по оплате товаров и вознаграждения.

Расходы продавца по выплате премии являются в данном случае расходами, связанными с реализацией товара, и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на основании п. 49 ст. 264 НК РФ.

Поскольку, как и в первом варианте, цена товара для покупателя остается неизменной, обороты продавца по реализации товара корректировке не подлежат, и суммы НДС исчисляются с полной стоимости отгруженного товара. Также на полную стоимость согласно цене, указанной в договоре, продавцом составляется и предъявляется счет-фактура покупателю.

Однако у покупателя также появляются обороты по реализации услуг продавцу, которые облагаются НДС в соответствии со ст. 146 НК РФ, в связи с чем покупателем выставляется счет-фактура на сумму оговоренной премии. Величину премии, предоставленной покупателю за соответствующие услуги, продавец, как уже упоминалось, включает в состав прочих расходов, связанных с реализацией, а относящуюся к ней сумму НДС принимает к вычету после подписания двумя сторонами соответствующих первичных документов.

В бухгалтерском учете продавца данный вариант предоставления премии покупателю отражается следующим образом:

Д-т 62, К-т 90 - отражена выручка от реализации товаров;

Д-т 90, К-т 68 - исчислена и предъявлена покупателю сумма НДС;

1) Д-т 51, К-т 62 - оплачен товар покупателем полностью;

2) Д-т 51 К-т 62 - оплачен товар покупателем с учетом назначенной премии;

1) Д-т 76, К-т 51

2) Д-т 76, К-т 62 - отражена сумма предоставленной (выплаченной) премии;

Д-т 44, К-т 76 - отражена предоставленная премия в составе прочих расходов, связанных с реализацией;

Д-т 19, К-т 76 - выделен НДС на основании счета-фактуры покупателя;

Д-т 68, К-т 19 - принят к вычету НДС с суммы вознаграждения (премии) покупателю.

Необходимо учитывать, что для принятия у продавца в целях налогообложения прибыли суммы премии (бонуса) как в составе внереализационных расходов, так и в качестве расходов, связанных с реализацией, необходимо закрепление в заключенных договорах не только обязательств продавца по предоставлению премии (бонуса), но также и четкой методики исчисления ее размера. Продавцу также следует доказать тот факт, что установление премии (бонуса) направлено на стимулирование роста продаж, т.е. обусловлено производственной необходимостью.

Документально факт предоставления скидки (бонуса) необходимо оформить протоколом, в котором указываются объем товаров, приобретенных в течение соответствующего периода, иные факторы, влияющие на расчет премии (бонуса), рассчитав ее сумму.

Также в тексте протокола (договора) либо в дополнительном соглашении рекомендуется установить: условия о праве дистрибьютора на получение премии (бонуса) по итогам отчетного периода; условие о том, что премия (бонус) устанавливается в целях стимулирования покупательской активности, поддержки сбыта и дальнейшего развития продаж; порядок (прогрессивная или регрессивная шкала) исчисления суммы премии (бонуса); условия выплаты премии (бонуса).

По итогам отчетного периода (на конец финансового года) необходимо будет составить акт сверки объемов продаж и отчет (протокол) со ссылкой на акт сверки. Акт сверки объемов продаж должен содержать сведения об объемах продаж как в натуральном, так и в денежном выражении. Желательно также указать, что он является приложением к отчету (протоколу) со ссылкой на дату и номер.

Отчет (протокол) является первичным учетным документом, подтверждающим право покупателя на получение премии, поэтому при его оформлении необходимо соблюдать требования п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Он помимо прочего должен содержать ссылку на акт сверки объемов продаж, устанавливать размер премии (бонуса) в стоимостном выражении.

Ю. Кольцов,

ООО "ЮВК Аудит"

12 октября 2006 г.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 41, октябрь 2006 г.