Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21 февраля 2008 г. N 07АП-390/08

г. Томск

Дело N 07АП-390/08

19 февраля 2008 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 19 февраля 2008 г.

Полный текст постановления изготовлен 21 февраля 2008 г.

Седьмой Арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Усаниной Н.А.

судей Журавлевой В.А., Музыкантовой М.Х.

при ведении протокола судебного заседания судьей Журавлевой В.А.

при участии:

от заявителя: Астахова А.В. по доверенности от 06.08.2007г. (до 31.12.2008г.)

от ответчика: Манько Т.В. по доверенности N 7678 от 15.02.2008г. (до 15.01.2009г.)

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

Межрайонной Инспекции ФНС России N 10 по Алтайскому краю

на решение Арбитражного суда Алтайского края

от 28 ноября 2007 г. по делу N А03-5654/07-31 (судья Кальсина А.В.)

по заявлению индивидуального предпринимателя Тишкова Исмаила Бекмурзовича

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Алтайскому краю,

г Алейск

о признании недействительным решения N РП-08-008 от 27.04.2007г.

УСТАНОВИЛ

Индивидуальный предприниматель Тишков И.Б. обратился в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Алтайскому краю (далее по тексту Инспекция) N РП-08-008 от 27.04.2007г.

Решением Арбитражного суда Алтайского края от 28.11.2007г. заявленные требования удовлетворены, решение МРИ ФНС N 10 по Алтайскому краю NРП-08-008 от 27.04.2007г. "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенное в отношении предпринимателя Тишкова И.Б. признано недействительным, как не соответствующее гл.гл. 14,21,23,24 НК РФ, с МРИ ФНС России N 10 по Алтайскому краю в пользу предпринимателя Тишкова И.Б. взысканы расходы по оплате госпошлины в размере 100 руб.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой с учетом представленных уточнений, просит решение Арбитражного суда Алтайского края отменить в части признания недействительным решения налогового органа по доначисленным суммам налогов, соответствующих сумм пени и налоговых санкций применительно к дополнениям к отзыву и перерасчету налоговых обязательств предпринимателя в ходе судебных заседаний ( л.д.20-37 т. 4) по основаниям:

- правомерности привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ за неисполнение обязанности по представлению налоговых деклараций;

- в нарушение п.5, п.6 ст. 169 НК РФ, п. 4 ст. 168 НК РФ судом неправомерно признана подтвержденной уплаченная сумма НДС по счетам-фактурам ООО "Рубцовский мясокомбинат" N 8759 от 18.07.2003г., N 118 от 19.04.2005г., общая сумма, указанная в чеке, не соответствует общей сумме указанной в счете-фактуре; по счетам-фактурам , выставленным Шумиловой Е.В., подтвердившей факт продажи товара без НДС;

- не мотивированы выводы суда в части отсутствия регистрации и внесения записи в ЕГРЮЛ по контрагенту ООО "Вереск"; не возможности подписания счетов-фактур ИП Кротовым (умер 04.11.2005г.), при этом, налоговым органом в ходе судебного разбирательства, приняты во внимание не заявленные налогоплательщиком в декларации суммы вычетов по НДС и произведен новый расчет сумм НДС к уплате, что не может служить достаточным основанием для отмены решения налогового органа.

В судебном заседании представитель Инспекции доводы апелляционной жалобы поддержала, настаивала на её удовлетворении.

Представитель предпринимателя доводы апелляционной жалобы не признал, находит жалобу не подлежащей удовлетворению, а решение суда первой инстанции оставлению без изменения по мотивам изложенным в отзыве:

- налоговым законодательством не предусмотрена ответственность за представление уточненных налоговых деклараций в случае возникновения в течении квартала оснований для смены налогового периода;

- недоказанности и неправильности вменения налоговым органом налоговым органов нарушений по порядку предъявления вычетов по НДС в части контрагентов ООО "Рубцовский мясокомбинат" , ИП Шумилова Е.В., ООО "Вереск", ИП Кротов, с учетом допущенных процедурных нарушений как сбора доказательств, так и процедуры ознакомления с материалами проверки и их рассмотрения;

- Инспекцией в нарушение Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 27.05.2003г. N 9-П не произведен перерасчет налоговых обязательств при реализации шкур приобретенных у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками в сумме 677 180 руб.;

- Инспекцией в апелляционной жалобе не оспариваются выводы суда в части недоказанности экономической неоправданности расходов, недоказанности неправомерности учета просроченных процентов по кредитам; ошибок при исчислении суммы налоговой базы по НДФЛ; несоответствия доходов заявителя между налоговыми базами по НДС и НДФЛ и завышения НДФЛ на 316 916 руб., необоснованности возложения налоговых обязанностей налогового агента и по уплате ЕСН по выплатам, произведенным в пользу физических лиц, в то время как просит решение суда отменить в полном объеме.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке ст. 268 АПК РФ, заслушав представителей сторон, апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции подлежит изменению.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Тишкова И.Б., по результатам которой с учетом представленных налогоплательщиком возражений заместителем начальника Инспекции вынесено решение N РП-08-008 "О привлечении налогоплательщика плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения"; Тишков И.Б. привлечен к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогов: НДС в виде штрафа в размере 153 588, 60 руб., НДФЛ в размере 72 996 руб.; ЕСН с доходов от предпринимательской деятельности в размере 19820,24 руб..; ЕСН с выплат , производимых в пользу физических лиц в размере 7958 руб.; по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм НДФЛ в размере 5784, 6 руб.; по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых декларации по НДС за май 2004 г., февраль, апрель, май, октябрь, ноябрь 2005 г. в идее штрафа в размере 2 071 568 руб.; по единому социальному налогу за 2004-2005 г.г. в размере 77 365, 68 руб.; по п. ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговые органы справки форм 2 НДФЛ в размере 50 рублей, за непредставление индивидуальных карточек учета сумм начисленных и выплаченных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН, страховых взносов на ОПС в установленный срок за 2004 г. - 50 руб., за 2005 г. - 50 руб.; за непредставление книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций от предпринимательской деятельности за 2004 г. - 50 руб., за 2005 г. - 50 руб.; на основании п. 1 ст. 113 , п. 4 ст. 109 НК РФ по исчисленным налогам за 2003 г. индивидуальный предприниматель к налоговой ответственности не привлечен по истечении срока давности; налогоплательщику предложено уплатить НДС в сумме 1 870 200,06 руб., НДФЛ с доходов от предпринимательской деятельности в сумме 883 749,00 руб.; НДФЛ подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом в сумме 37 882 руб.; ЕСН с доходов от предпринимательской деятельности в сумме 99 101, 21 руб.; ЕСН с выплат, производимых физическим лицам в сумме 61 530, 4 руб.; пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 1 081 472, 38 руб.

Удовлетворяя заявленные предпринимателем Тишковым И.Б. требования в полном объеме, суд первой инстанции исходил из допущения налоговым органом ошибок, исчисления налогов с общего объема реализации, добросовестности налогоплательщика; не доказанности налоговым органом получения предпринимателем дохода и произведенных расходов вне связи с осуществлением предпринимательской деятельности и реальностью сделок , направленных на получение такого дохода.

В соответствии со ст.143, ст. 207, ст. 235 НК РФ, индивидуальный предприниматель Тишков И.Б. является плательщиком налогов на добавленную стоимость, на доходы физических лиц, единого социального налога.

Согласно ст. 221, п. 3 ст. 237, ст. 252 Налогового Кодекса Российской Федерации для отнесения сумм, уплаченных налогоплательщиком поставщикам товаров (работ, услуг) на расходы по НДФЛ, ЕСН необходимо, чтобы расходы были обоснованными и документально подтвержденными.

Обоснованными расходами в силу ст. 252 НК РФ признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно ст.172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

В счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п.5, п.6 ст. 169 НК РФ).

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 ст.169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172, 221, 252 НК РФ следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов, экономическую оправданность и документальную подтвержденность первичной документацией, лежит на налогоплательщике- покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком, а равно уменьшает в целях обложения НДФЛ доходы на сумму произведенных расходов.

При этом, в силу пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусматривает представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно ст.168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога, исчисляемой по каждому товару как соответствующая налоговой ставке процентная доля ; в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

В случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику ( п. 1 ст. 176 НК РФ).

Следуя материалам выездной налоговой проверки, основаниями для доначисления сумм НДС явились: не выделение в счетах-фактурах НДС отдельной строкой; приобретения предпринимателем шкур КРС в проверяемом периоде у ООО "Вереск" в отсутствии подтверждения реальности совершения операций по реализации, так как ООО "Вереск" с указанным ИНН не существует; имеющейся информации о том, что бухгалтер Тишкова И.Б. Калюжная Н.И. ставила свою подпись за руководителя ООО "Вереск" на соответствующих счетах-фактурах; недостоверность сведений, содержащихся в выставленных покупателю продавцами - ИП Кротовым, ИП Шумиловой Е.В. счетов-фактур, в связи со смертью Кротова, не подтверждения Шумиловой факта выставления предпринимателю счетов-фактур.

Признавая неправомерным непринятие налоговым органом вычетов по НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "Вереск" и ИП Кротовым Д.И., суд первой инстанции исходил из недоказанности налоговым органом недобросовестности в действиях налогоплательщика, выводы суда в указанной части несоответствуют фактическим обстоятельствам дела и не могут быть признаны апелляционной инстанцией правомерными.

Из ответов Инспекции ФНС России по Заельцовскому району г.Новосибирска от 21.11.2006г. ( л.д.79,103, 104 т.1) следует, что ООО "Вереск" ИНН 5402514897 никогда не состояло на учете в Инспекции, указанный в ответах ИНН соответствует ИНН в представленных предпринимателем на проверку счетах - фактурах; согласно объяснений Калюжной Н.И. (л.д. 106, т.2), отобранных сотрудником ОРЧ НП при ГУВД АК (по Алтайской зоне) Митрохиным Е.А., проводившим проверку совместно с налоговым органом, решение N РП-08-171 от 21.11.2006 г. (л.д.96, т.1), в период работы у предпринимателя Тишкова И.Б. на представляемых им счетах-фактурах от имени ООО "Вереск", по его просьбе, ею проставлялись подписи за руководителя контрагента.

Указанные сведения в совокупности с отсутствием какого-либо договора между предпринимателем Тишковым И.Б. и ООО "Вереск" на поставку шкур КРС (операции не носили разовый характер), оплаты за товар наличным путем, не представлением налогоплательщиком доказательств (ч.1 ст.65 АПК РФ), подтверждающих проявление должной осмотрительности в отношении ООО "Вереск"; не обоснованием обстоятельств заключения сделок и проверки правоспособности контрагента, не опровержением объяснений данных Калюжной Н.И., хотя и отобранных не в соответствии со ст. 90 НК РФ, но полученных в рамках проводимой проверки лицом, участвующим в этой проверке и имеющим полномочия получать такие объяснения, подтверждают отсутствие у предпринимателя реальных намерений на осуществление сделки с контрагентом ООО "Вереск".

И в этой части доводы предпринимателя, поддержанные судом первой инстанции об указании в акте и решении иного ИНН ООО "Вереск" по сравнению с тем номером, который указан в ответах, полученных из другого налогового органа; не проверки состояния на учете данной организации в других налоговых инспекциях, перерегистрации до 01.07.2002г., отклоняются, как противоречащие имеющимся в деле доказательствам: в частности соответствия указанного в ответах ИНН, ИНН на счетах-фактурах; в последних отсутствует полный адрес продавца (ООО "Вереск"), что лишало налоговый орган возможности идентифицировать тождественность контрагента по адресу при отсутствии сведений о таком юридическом лице в ЕГРЮЛ, проверить контрагента по юридическому адресу; товар у ООО "Вереск" приобретался предпринимателем в 2003 г., в связи с чем, не имеет правового значения установление факта перерегистрации данного юридического лица в ЕГРЮЛ до 01.07.2002г.; при этом, предприниматель не лишен права проверить юридическую правоспособность своего контрагента и представить иные доказательства существования указанного юридического лица; представленные Тишковым И.Б. сведения относительно юридических лиц с аналогичным наименованием ООО "Вереск", зарегистрированных в г. Новосибирске и Новосибирской области не могут быть приняты во внимание как опровергающие выводы Инспекции, вступая в финансово-хозяйственные отношения с контрагентом, именно предпринимателю, получающему и оплачивающему товар должно быть известно с каким конкретно контрагентом он вступает в такие отношения.

Каких-либо доказательств опровергающих выводы Инспекции в отношении недостоверности сведений, содержащихся в счетах-фактурах, выставленных ООО "Вереск" и составление их в соответствии с требованиями п.5, п.6 ст. 169 НК РФ предпринимателем в материалы дела не представлено, не добыто таких доказательств и при проведении налоговой проверки.

Проверкой установлено заявление налогоплательщиком налоговых вычетов и по контрагенту- предпринимателю Кротову Д.И.

В соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ при выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Согласно информации из ИФНС России по Ленинскому району г. Новосибирска (л.д.110-114 т.1) Кротов Д.И. состоял на учете с 30.06.2005г. по 04.11.2005г., в связи со смертью 04.11.2005г. на учете не состоит, отчетность Кротовым Д.И. не представлялась, факт смерти Кротова Д.И. подтверждается также протоколом допроса свидетеля Кротовой В.П. от 14.12.2006г. (л.д.117 т.1).

При таких обстоятельствах, выводы налогового органа о подписании, выставленных от имени Кротова предпринимателю Тишкову И.Б. счетов-фактур неизвестным лицом, не имеющим полномочий на их подписание в силу п.6 ст.169 НК РФ; а равно не возможности реальности осуществления сделки в период после смерти Кротова, с учетом ст.188 ГК РФ, положениями которой предусмотрено, что доверенность теряет силу в связи с прекращением существования одного из участников отношений представительства - смерть гражданина, являются правомерными и соответствуют положениям ст.169 НК РФ и в совокупности с иными доказательствами по делу: доверенность выдана 19.03.2005г. ( л.д.38, т.4), то есть до постановки ИП Кротова на учет ( 30.06.2005г.), не содержит полномочий на подписание счетов-фактур от его имени; не подтверждения факта оплаты НДС в цене приобретенных у Кротова Д.И. товаров: акты приема-передачи векселей датированы с марта 2005 г. (до регистрации Кротова в качестве предпринимателя) и получены Тишковым И.Б. от иных лиц Ракова В.А. и Овечкина Н.В. (материалы встречных проверок) свидетельствуют о том, что налоговая выгода получена заявителем вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности по сделкам с предпринимателем Кротовым Д.И.

При этом, принятие налоговым органом счетов-фактур, выставленных ИП Кротовым Д.И. до момента смерти, не может подтверждать факт наличия полномочий у лица, подписавшего счета-фактуры после смерти на совершение юридически значимых действий и соответствия таких счетов-фактур требованиям п. 6 ст. 169 НК РФ.

Таким образом, выводы Инспекции о неправомерном заявлении предпринимателем Тишковым И.Б. налоговых вычетов по ООО "Вереск", по предпринимателю Кротову И.Д. по счетам-фактурам не соответствующим требованиям п.5, п.6 ст.169 НК РФ в суммах соответственно 1 080 439 руб. и 756 300,60 руб., являются доказанными представленными в материалы дела доказательствами; никакими доказательствами по делу налогоплательщиком не опровергнуты.

Согласно принятых налоговым органом в ходе судебного разбирательства вычетов по книге покупок и продаж, ранее не учитывавшихся при проведении налоговой проверки по причине проведения проверки выборочным методом, с учетом правомерности непринятия сумм НДС к вычету по контрагентам ООО "Вереск" и ИП Кротов, сумма НДС к уплате за 2003 г. составит 790 037 руб., из которой: за январь 2003 г. сумма НДС к уплате 334079 руб. (510907 руб. (сумма исчисленного НДС по книге продаж, л.д. 55, т.2) - 176 828 руб. (сумма НДС по книге покупок); за февраль 2003 г. НДС к возмещению- 165479 руб. (447569- 613048); за март 2003 г. НДС к уплате 119 806 руб.(334933 руб. (исчисленный НДС) - 202 127 руб. (вычеты) (482 377 руб. (вычеты, заявленные налогоплательщиком) - 280 250 руб. (неправомерно предъявленные вычеты по ООО "Вереск" по счету-фактуре N 1417 от 25.03.2003г. в сумме 269 417 руб.; по ОАО "Алтайский приборемонтный завод" НДС в сумме 10833 руб. (л.д.57, т.2), как не выделенный в счете-фактуре N000314 от 20.03.2003г. и в нарушение ст. 168 НК РФ, ст. 172 НК РФ самостоятельно расчетным путем выделен плательщиком в книге покупок (признан не принятым правомерно судом первой инстанции) - 13 000 руб. (сумма НДС к уплате по декларации); за апрель НДС к уплате в сумме 485 311 руб. (583 333 руб. (сумма исчисленного НДС)- 89 604 (вычет, с учетом неправомерности заявления к вычету НДС в сумме 498094 руб. по ООО "Вереск) (587 698 руб. (НДС к вычету заявленный налогоплательщиком) - 498 094 руб.) - 8418 руб. (сумма НДС задекларирована налогоплательщиком); за май НДС к уплате 389 097 руб. (486 778 руб. (исчисленный НДС) - 90014 руб. (вычет, 402 942 руб. (заявленный вычет налогоплательщиком) - НДС в сумме 312 928 руб. не принятый по ООО "Вереск")- 7667 руб. (налог по данным декларации); за июнь к возмещению НДС в сумме 38799 руб. (по данным налогового органа); за июль НДС к вычету в сумме 43 997 руб.(580833 руб. (сумма исчисленного НДС)- 624 830 (правомерно заявленный НДС к вычету, (628995 руб. - 2756 руб. -1409 руб.)), налогоплательщиком неправомерно заявлены к вычету НДС в сумме 2756 руб. по счету-фактуре N 486 от 18.07.2003г. (л.д.60 т.2) оплата ветеринарных услуг без учета НДС; 1409 руб. НДС по счету-фактуре N 0503086 от 08.07.03 г. ООО "Алтай-кокс", как дважды включенный в книгу покупок, оснований для непринятии сумм НДС к вычету в сумме 6820 руб. по счету-фактуре N8759 от 18.07.2003г., выставленной ООО "Рубцовский мясокомбинат" у налогового органа не имелось, указанный счет-фактура выставлен на сумму 95464,76 руб. с учетом в составе цены товара НДС-15 910,79 руб., оплата произведена за наличный расчет по контрольно-кассовому чеку на сумму 100000 руб., в том числе НДС 9 090,91 руб.; за август 2003 г. сумма НДС к вычету 24 588 руб. (83333 руб.(исчисленный НДС) - 107921 (вычеты) ; за сентябрь 2003 г. сумма НДС к вычету 93783 руб. (109873- 203656); 4 квартал 2003 г. НДС к вычету 171 610 руб. (169303-365240+24327) (отзыв Инспекции, л.д.20- 24 т. 4).

Право на вычет НДС в сумме 144 396 руб. за 2004 г. подтверждено налоговым органом с учетом перерасчета налоговых обязательств налогоплательщика и не оспорено Тишковым И.Б. (л.д.26, т.4).

В связи с неправомерным предъявлением к вычету сумм НДС по счетам-фактурам, выставленным ИП Кротовым, у налогоплательщика возникла обязанность по уплате НДС за 2005 г. в сумме 464 183 руб. , в том числе, за февраль НДС к уплате в сумме 29 315 руб. ( 30 508 (исчисленный НДС) - 1193 руб. (заявленный к вычету) ; за март 2005 г. вычет в сумме 29 570 руб.; за апрель 2005 г. Инспекцией не принят НДС в сумме 11642 руб. по счетам-фактурам, выставленным ИП Шумиловой N 1111 от 08.04.2005г. НДС - 160,85 руб.; N 598 от 12.04.2005г. НДС - 74,86 руб.; N 2388 НДС - 2254,21 руб.; N 118 от 19.04.2005г. НДС - 9152,54 руб.; из объяснений ИП Шумиловой Е.В. (л.д.117а, т.1) не следует факт того, что запчасти в указанный период и на указанные суммы предпринимателю Тишкову И.Б. ею не поставлялись; не поставлен под сомнение Инспекцией и факт оплаты по выставленным счетам-фактурам; доводы Шумиловой о том, что подписи на счетах-фактурах проставлены не ею, при наличии на счетах-фактурах печати, принадлежащей Шумиловой Е.В. (не оспаривалось Шумиловой), никакими доказательствами по делу не опровергнуты; каких-либо доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальности сделки по приобретению Тишковым И.Б. запчастей у ИП Шумиловой, налоговым органом в материалы дела не представлено, в связи с чем, как правильно указал суд первой инстанции, Инспекцией не доказан факт неправомерного предъявления к вычету НДС в сумме 11 642 руб., таким образом, сумма НДС, подлежащая вычету за апрель 2005 г. составила 220476 руб. (165814 - 386290); за май 2005 г. сумма НДС к уплате 84 964 руб.(вычеты не заявлены, сумма НДС от реализации 84 964 руб.); по результатам проверки налогоплательщик имеет право на вычет в 3 квартале 2005 г. в сумме 147 284 руб., в октябре 2005 г. в сумме 321786 руб. (пояснения , л.д.27-28, т.4); основанием для доначисления НДС к уплате за ноябрь, декабрь 2005 г. является неправомерное предъявление Тишковым И.Б. к вычету НДС по счетам-фактурам, выставленным Кротовым Д.И., в связи с чем за ноябрь сумма НДС к уплате 343 863 руб. (502031 руб. - 106137руб.) -52 031 руб. (задекларированная сумма НДС); за декабрь НДС к уплате в сумме 725 157 руб. (942 141 руб. - 213 791 руб.) - 3193 руб.).

При таких обстоятельствах, у Межрайонной Инспекции ФНС России N 10 по Алтайскому краю имелись основания для доначисления НДС за 2003 г., за 2005 г. с учетом вычетов по НДС за 2004 г. в сумме 1 109 824 руб. (790 037 -144 396 руб. + 464 183 руб.), начисления пени за несвоевременную уплату НДС в части , приходящейся на указанную сумму налога, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС за 2005 г. в сумме 92 836, 60 руб. (464 183 х20%), по истечении срока давности привлечения к налоговой ответственности (ст.ст. 113,109 НК РФ) предприниматель к ответственности за 2003 г. не привлекался (п.п. 1.11 решения), в связи с чем неправомерно доначисление НДС в сумме 760 376,06 руб. (п.п. "б" п.п. 2.1 п. 2 решения), привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 60 753 руб. (п.п. 1.1. решения).

В соответствии с п.п. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Согласно статье 80 Кодекса налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

Пунктом 5 статьи 174 НК РФ определено, что налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Кодекса.

Материалами выездной налоговой проверки подтверждается факт представления налогоплательщиком налоговых деклараций по НДС за 1 квартал 2005 г., 2 квартал 2004 г., 2 квартал 2005 г., 4 квартал 2005 г., содержащих сведения, связанные с исчислением и уплатой НДС, в том числе и за месяцы, в которых произошло превышение выручки (ст. 163 НК РФ).

Таким образом, в оспариваемом решении Инспекцией предприниматель привлечен к ответственности за несвоевременное представление уточненных деклараций.

Однако, как правильно указано судом первой инстанции ст.ст. 163, 174 НК РФ не регламентированы порядок и сроки представления налоговых декларации при возникновении в течение квартала оснований для смены налогового периода, а равно не установлены сроки представления данных деклараций.

В связи с чем, оснований для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п.2 ст. 119 НК РФ за непредставление налогоплательщиком налоговых деклараций по НДС в размере 2 071 568 руб. (по оспариваемому решению, п.п. 1.6); 1615820 руб. (санкция, пересчитанная в ходе судебного разбирательства), у Инспекции не имелось.

В соответствии со ст. 209 НК РФ объектом обложения налога на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком.

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и натуральной форме или право на распоряжение, которыми у него возникло. При этом доходы, полученные налогоплательщиком от осуществления деятельности, включаются в налоговую базу без учета сумм налогов, предъявленных налогоплательщиком в соответствии с Кодексом покупателю (приобретателю) товаров, работ, услуг (ст. 210 НК РФ, п.п. 19, п.1 ст. 270 НК РФ).

При исчислении налоговой базы налогоплательщик (физическое лицо, зарегистрированное в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя) имеет право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением доходов; состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" (ст. 221 НК РФ).

Под обоснованными расходами в силу ст. 252 НК РФ признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п.п.2 п.1 ст.265 НК РФ расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида, расходы по которым определяются с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 настоящего Кодекса. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.

К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце- для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Сверхнормативные расходы для целей налогообложения не принимаются согласно п. 8 ст. 270 НК РФ, так как при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиками- заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со ст. 269 НК РФ.

Таким образом, Налоговым Кодексом не установлено каких-либо ограничений по целям использования полученного кредита, однако полученные кредиты или займы, по которым уплачиваются проценты, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, должны использоваться для деятельности, направленной на получение дохода.

Из оспариваемого решения следует, что предпринимателем по платежному поручению N 009 от 11.04.2005г. произведена оплата за неисполнение условий договора об открытии не возобновляемой кредитной линии в части требований, предъявляемых к обеспечению в сумме 35 802, 74 руб.; а также оплата просроченных процентов за пользование кредитом по платежным поручениям в сумме 167 813, 62 руб.

Доказательств того, что указанные затраты произведены налогоплательщиком не в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и направлены не на получение дохода от такой деятельности, а равно превышение размера процентов предельной величины, признаваемой расходом в целях налогообложения, с учетом не установления, в нарушение п. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ, п. 6 ст. 108 НК РФ оснований и целей получения таких кредитных средств, налоговым органом не представлено; при этом п.8 ст. 270 НК РФ неприменим к указанным выше расходам

Иных оснований в обоснование неправомерности включения налогоплательщиком в расходы затрат за неисполнение условий договора в сумме 35 802, 74 руб., оплаты просроченных процентов за пользование кредитом в сумме 167 813, 62 руб., налоговым органом в основу решения не положено, в связи с чем указанные расходы подлежат включению в состав расходов предпринимателя.

При таких обстоятельствах, спорные затраты налогоплательщика в виде процентов за пользование кредитом и оплаты за открытие не возобновляемой кредитной линии являются фактически понесенными, экономически обоснованными и использованными для деятельности, направленной на получение дохода.

Доказательств экономической оправданности затрат, направленности их на получение дохода от предпринимательской деятельности в части затрат по счетам-фактурам: N 138 от 14.05.2004г. продавец ООО "Пфайфер" товар - седло, узда на сумму 11500 руб.; N 04 от 29.01.2004г. за ремонт автомобиля в сумме 2500 руб., представлен договор аренды автомобиля от 10.02.2005г. (л.д. 89 т.3), не имеющий отношение к указанному счету-фактуре; оплата за фотоуслуги по счету-фактуре N 003 от 31.03.2005г. на сумму 67800 руб.; предпринимателем в материалы дела не представлено, в связи с чем, правомерно исключены налоговым органом из состава расходов.

Таким образом, с учетом корректировки подлежащего к уплате НДФЛ на основании представленных Тишковым И.Б. возражений, отражения в декларациях по налогу на доходы физических лиц за 2003 г., 2005 г. сумм налогов, а также признания судом неправомерным исключения из состава расходов просроченных процентов за пользование кредитом, оплаты НКЛ, сумма НДФЛ к уплате составит за 2004 г.- 1820 руб., налоговая санкция по п. 1 ст. 122 НК РФ 364 руб. (1820х20%); за 2003 г. - 443 476 руб. (расчет (л.д.36, т.4); за 2005 г. 95 066 руб. (844 948 руб. (налогооблагаемая база)= 14 873 439 руб. (сумма дохода)-14 028 490 руб. (сумма расходов)х13%), налоговая санкция по п. 1 ст. 122 НК РФ 19 013 руб. (95 066 х 20%), в связи с чем доначисление НДФЛ с доходов от предпринимательской деятельности за 2003 г. в сумме 75 292 руб., за 2005 г. в сумме 268 095 руб. (п.п. "б" п.п. 2.1. п. 2), начисления пени на соответствующие суммы налогов, привлечение к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за 2005 г. в размере 53 619 руб.( п.п. 1.1), является неправомерным.

Пунктом 2 ст. 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден совместным Приказом Минфина России N 86н и МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002г., в соответствии с п. 4 которого учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных и расходах в момент их совершения на основе первичных документов.

В соответствии с требованием от 02.11.2006 г. N 13249 ( л.д. 91,92 т.1) в порядке ст. 93 НК РФ у Тишкова И.Б. были истребованы документы , в том числе книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2004 г., 2005 г. , поскольку указанные книги необходимы для проведения мероприятий налогового контроля, проверки имущественного положения индивидуального предпринимателя, а также результатов предпринимательской деятельности за налоговый период, непредставление в установленный в требовании срок книг учета доходов и расходов является основанием для привлечения лица к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 100 руб., 50 рублей за каждый непредставленный документ, соответственно 50 руб. за 2004 г., 50 руб. за 2005 г. (п.п 1.9 резолютивной части решения NРП-08-008).

Неполная уплата единого социального налога с доходов от предпринимательской деятельности составит за 2003 г. в Федеральный бюджет 58921,54 руб. (расчет Инспекции, л.д.35,т.4); за 2004 г. в сумме 11160,67 руб. в части ФБ; налоговая санкция по п. 1 ст. 122 НК РФ 2232 руб.; за 2005 г. ЕСН в ФБ 2153 руб. ( 844 949 руб. налоговая база (14873439 руб. (сумма дохода)- 14028490 руб. (расходы) (844 949 - 600000)х2%+29080 руб.)= 33 980 руб. (ЕСН) - 5937 руб. (начислено авансовых платежей)- 25 980 руб. (к уплате по данным декларации)), излишне доначислен Инспекцией в сумме 4071, 30 руб. ( с учетом расчета к отзыву приложение N 6 л.д. 35, т.4), налоговая санкция по п. 1 ст. 122 НК РФ 431 руб.; в ФФОМС ЕСН в сумме 3613 руб. (свыше 600000 рублей ставка налога 3840 руб.- 651 (авансовые платежи); налоговая санкция по п. 1 ст. 122 НК РФ 722, 60 руб.; ЕСН в ТФОМС в сумме 2735 руб. (свыше 600000 рублей ставка 6600 руб. - 1545 руб. (авансовые платежи) - 2320 (налог, исчисленный за 2005 г.)), налоговая санкция по п.1 ст. 122 НК РФ 547 руб. , в связи с чем неправомерно доначисление ЕСН в ФБ в сумме 20 042 руб. , ЕСН в ТФОМС - 476, 37 руб. (п.п. "б" п.п. 2.1 п. 2 решения); начисление соответствующих сумм пени и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в части ЕСН в ФБ в сумме 15792, 37 руб., налоговым органом в нарушении п.п. 1.11 резолютивной части решения плательщик привлечен к налоговой ответственности по ЕСН и за 2003 г.; ЕСН ТФОМС - 95,27 руб.

Основанием для доначисления сумм ЕСН с выплат, производимых в пользу физических лиц; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с таких выплат; начисления пеней за несвоевременную их уплату; привлечения предпринимателя к налоговой ответственности за неполную уплату ЕСН с выплат, производимых в пользу физических лиц; за неправомерное неперечисление сумм НДФЛ с доходов, выплаченных физическим лицам; за непредставление налогоплательщиком налоговых деклараций по ЕСН за 2004-2005 г., за непредставление в установленный срок в налоговые органы справки формы 2 НДФЛ; за непредставление индивидуальных карточек учета сумм начисленных и выплаченных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН, страховых взносов послужил вывод налогового органа о том, что предприниматель Тишков И.Б. не исчислял и не перечислял в бюджет суммы ЕСН и страховые взносы из доходов, выплачиваемых физическим лицам, выполняющим у предпринимателя трудовые обязанности без оформления трудовых договоров со ссылкой на объяснения таких лиц, отобранных старшим оперуполномоченным ОРЧ по НП при ГУВД Алтайского края.

В нарушение ч.1 ст.65, ч.5 ст. 200 АПК РФ Инспекция не представила достоверных доказательств, подтверждающих выплату предпринимателем Тишковым И.Б. физическим лицам доходов, с которых надлежало исчислять единый социальный налог, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование; поскольку в объяснениях физических лиц, отсутствуют указания на периоды работы, фактически вмененный размер выплат никакими доказательствами по делу не подтвержден, доказательств того, что заработную плату либо иной доход таким лицам выплачивал именно Тишков И.Б. также не представлено.

В связи с чем, неправомерно доначисление ЕСН с выплат , производимых в пользу физических лиц в сумме 61 530, 40 руб. (п.п."б" п.п. 2.1 п.2 решения); страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 18 760 руб. (п.п. "б" п.п. 2.1 п.2); пени за их несвоевременную уплату; привлечение к ответственности по ст. 123 НК РФ в размере 5784, 60 руб. (п.п. 1.6), по п. 2 ст. 119 НК РФ в размере 77 365,68 руб. за непредставление деклараций по ЕСН с выплат, производимых в пользу физических лиц (приложение N 31, л.д. 36, т.2, п.п. 1.7 решения); по п. 1 ст. 126 НК РФ (справки формы 2 НДФЛ) в размере 550 руб. (п.п. 1.8 решения); по п.1 ст. 126 НК РФ (индивидуальные карточки) в размере 100 руб. (п.п. 1.9 решения).

Доводы предпринимателя в части недоказанности вмененных налоговых правонарушений; неправомерности доначисления соответствующих сумм налогов и начисления пени, не осуществления налоговым органом перерасчета налоговых обязательств вследствие ошибочности исчисления НДС по оборотам от реализации шкур, приобретенных у физических лиц, допущенных ошибок при исчислении налогов, отклоняются апелляционным судом как необоснованные и противоречащие фактически установленным обстоятельствам дела; выводы налогового органа налогоплательщиком не оспорены, доказательств направленности его действий на осуществление реальных финансово-хозяйственных операций, не представлено; никаких документов в обоснование ошибочности не применения п.4 ст.154 НК РФ и возникновения у предпринимателя права на исчисление налоговой базы в соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ, также не представлено; кроме того, из оспариваемого решения следует, что расходы по актам закупок товара у физических лиц включены налоговым органом в расходы по налогу на доходы физических лиц (п. 8 раздела "Налог на доходы физических лиц" решения); налоговый орган, проводя первоначально проверку выборочным методом, без учета всех заявленных вычетов (пояснения представителя Инспекции л.д. 31 т. 4) в ходе судебного разбирательства по делу произвел перерасчет налоговых обязательств налогоплательщика с учетом вычетов по книге покупок и продаж, что не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика, поскольку налоговые обязательства пересчитаны в сторону уменьшения на основании представленных налогоплательщиком документов.

Несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела в силу п.1, п.3 ч.1 ст.270 АПК РФ являются основанием для изменения решения суда первой инстанции в части и принятие по делу нового судебного акта.

Расходы по уплате государственной пошлине по апелляционной жалобе на основании ч.1, ч.5 ст.110 АПК РФ подлежат распределению пропорционально удовлетворенным требованиям и взыскиваются с лиц, участвующих в деле Межрайонной Инспекции ФНС России N 10 по Алтайскому краю, индивидуального предпринимателя Тишкова И.Б. в размере 25 рублей с каждого.

Руководствуясь ст.110, п. 2 ст. 269, п. 1, п. 3 ч. 1 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение арбитражного суда Алтайского края от 28 ноября 2007 г. по делу N А03-5654/07-31 изменить, изложив его в следующей редакции:

Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции ФНС России N 10 по Алтайскому краю NРП-08-008 от 27.04.2007г. "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" индивидуального предпринимателя Тишкова И.Б. в части:

- по п.п. 1.1 в сумме 60 753 руб., по п.п. 1.2 в сумме 53 619 руб.; по п.п. 1.3 в

сумме 15 887,64 руб.; по п.п. 1. 4, 1.5, 1.6, 1.7, 1.8, 1.9 - полностью,

- по п.п. "б" п.п. 2.1 по налогу на добавленную стоимость в сумме 760 376,06 руб.;

по налогу на доходы физических лиц с доходов от предпринимательской деятельности в сумме 343 387 руб.; по единому социальному налогу с доходов от предпринимательской деятельности в сумме 20 518, 37 руб.; по п.п. "в" п.п.2.1 в части пени, начисленной на соответствующие суммы налогов.

Обязать Межрайонную Инспекцию ФНС России N 10 по Алтайскому краю

устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Тишкова И.Б.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной Инспекции ФНС России N 10 по Алтайскому краю,

индивидуального предпринимателя Тишкова И.Б. (ИНН 220100039779) в доход федерального бюджета судебные расходы по апелляционной жалобе в размере 25 рублей с каждого.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-

Сибирского округа.

Председательствующий

Н.А.Усанина

Судьи

В.А. Журавлева М.Х.Музыкантова