Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 июля 2008 г. N 17АП-4020/08

г. Пермь

03 июля 2008 г.

Дело N А60-14366/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 01 июля 2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 03 июля 2008 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Грибиниченко О. Г.

судей Григорьевой Н.П., Гуляковой Г.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Голомолзиной Н.И.

при участии:

от заявителя ЗАО "Союз С" Симчук А.Н. (паспорт 6507 320372, доверенность от 30.06.2008 г.), Евдокимов Д.Н. (паспорт 3701 249550, доверенность от 07.05.2008 г.),

от ответчика Межрайонной ИФНС России N 3 по Свердловской области Омельченко Е.В. (удостоверение N 373163, доверенность N 103-08 от 09.01.2008 г.),

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя ЗАО "Союз С"

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 06 мая 2008 года

по делу N А60-14366/2007,

принятое судьей Морозовой Г.В.

по заявлению ЗАО "Союз С"

к Межрайонной ИФНС России N 3 по Свердловской области

о признании недействительным решения

установил:

ЗАО "Союз С" (далее общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения N 126 от 29.06.2007 г. вынесенного Межрайонной ИФНС России N 3 по Свердловской области (далее налоговый орган) о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. В связи с отказом общества от заявленных требований в части взыскания НДФЛ, соответствующих пени и штрафа, дело судом прекращено по основаниям п.4 ч.1 ст.150 АПК РФ.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 06.05.2008 г. требования общества удовлетворены в части признания оспариваемого решения недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по НДС по п.1 ст.122 НК РФ и по пунктам 1, 2 ст.119 НК РФ, по п.1 ст.122 за неполную уплату сумм единого налога в сумме 53 529, 50 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с судебным актом в части отказа в удовлетворении требований в части доначисления НДС в сумме 1 383 345, 30 руб., пеней в сумме 428 470, 24 руб., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 165 217, 50 руб., пеней по налогу в сумме 43 419, 73 руб., общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в оспариваемой части, поскольку определение НДС произведено инспекцией на основании банковских выписок, платежных поручений, регистров бухгалтерского учета, а не на основании счетов - фактур, применение ст. 75 НК РФ к неплательщику НДС неправомерно, налоговая база по единому налогу за 2005 г. должна быть уменьшена на сумму НДС, полученного от контрагентов и на сумму убытков, полученных в 2004 г.

Инспекцией представлен письменный отзыв на жалобу, согласно которому считает обоснованным начисление НДС при выставлении счетов - фактур с указанием отдельной строкой сумм НДС и наличием платежных поручений с выделением суммы налога. При неуплате сумм НДС в бюджет и непредставлением уточненной налоговой декларации, уменьшение налоговой базы неправомерно.

В судебном заседании представителями сторон в полном объеме поддержаны доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее. Представителем налогоплательщика указано на не обжалование решения инспекции в части начисления штрафных санкций по ст.119, 122 НК РФ по НДС, в части штрафа по ст.122 НК РФ по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО.

Законность и обоснованность оспариваемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266 АПК РФ, в пределах апелляционной жалобы в соответствии с п.5 ст.268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 3 по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Союз С", по результатам которой составлен акт от 06.06.2007 г. N 31 и вынесено решение от 29.06.2007 г. N 126 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Указанным решением обществу, в том числе доначислены НДС в сумме 1 383 345, 30 руб., соответствующие пени и штрафы по ст.119, 122 НК РФ, Единый налог, уплачиваемы в связи с применением УСН в сумме 317 647, 50 руб., соответствующие пени и штраф по ст.122 НК РФ.

Основанием к доначислению послужили выводы о неправомерном неперечислении НДС в бюджет при выставлении счетов - фактур с выделением суммы НДС обществом, применяющим УСН, уменьшение налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, на суммы доначисленного НДС не производится, поскольку уплата НДС в бюджет не произведена, сумма убытка, полученного в предыдущие периоды, уменьшает налоговую базу при представлении уточненной налоговой декларации.

Полагая, что решение инспекции вынесено с нарушением закона, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции исходил из правомерности доначисления НДС, соответствующих пени при доказанности налоговым органом выставления счетов - фактур с выделением суммы НДС, отсутствия оснований для уменьшения налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, при определении выручки от реализации исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары, убыток за 2004 г. не подлежит учету при отсутствии уточненной налоговой декларации.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, обсудив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части.

В соответствии с п.1 ст. 346.12 НК РФ ЗАО "Союз С" является плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, что предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДС, согласно положениям статьи 346.11 НК РФ.

При проведении проверки инспекцией установлено выставление обществом при оказании услуг покупателям ООО "Ремстрой", ООО "НПП "Сплав", ООО "АрхСтройМонтаж", ООО "Союз С", ООО "РОСК" и ООО "Санкос" счетов - фактур с выделением сумм НДС, что следует из представленных счетов-фактур, книг продаж по встречным проверкам от предприятий - контрагентов. В то же время непосредственно на предприятии оформлялись другие экземпляры счетов-фактур, без указания НДС.

Факт правонарушения подтверждается также, платёжными поручениями на поступление выручки, а также выписками банка о поступлении выручки на расчетные счета с учетом НДС.

Сумма налога на добавленную стоимость - 1 383 345,30 рублей определялась с учетом результатов встречных налоговых проверок на основании данных налогоплательщика, по представленным реестрам и на основании платежных документов.

При этом налоговые декларации не представлялись и в бюджет налог не перечислялся.

В соответствии п. 5 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении налогоплательщика от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

Подпунктом 1 п. 5 ст. 173 НК РФ предусмотрено, что в случае выставления лицами, не являющимися налогоплательщиками или являющимися налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, счета-фактуры покупателю с выделением суммы НДС, налог подлежит уплате в бюджет. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

На основании представленных в материалы дела документов суд первой инстанции правомерно установил, что в проверяемый период общество оказывало услуги организациям, и уплачивало единый налог на вмененный доход, поэтому не являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Обязанность по уплате налога на добавленную стоимость возникла у налогоплательщика в связи с выставлением счетов-фактур покупателям, в которых этот налог был неправомерно выделен.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод, о правомерности доначисления обществу НДС в сумме 1 383 345, 30 руб., и не подлежащей применению ответственности по п.1 ст.122, п. 1, 2 ст.119 НК РФ в виде взыскания штрафных санкций, так как общество не является субъектом ответственности. В то же время судом отказано в удовлетворении требований заявителя в части признания оспариваемого решения недействительным в части начисления пени по НДС.

Поскольку НДС является косвенным и подлежит уплате именно покупателями товаров (работ, услуг) в федеральный бюджет, то с учетом вышеуказанных норм суд первой инстанции сделал правильный вывод о правомерности требования налогового органа о взыскании с предпринимателя как с лица, получившего НДС с покупателя, в федеральный бюджет сумм НДС по указанным счет - фактурам.

В то же время, является ошибочным вывод суда первой инстанции о взыскании с предпринимателя пеней начисленных на неуплаченную сумму налога.

Нормы главы 21 НК РФ не содержат положений, согласно которым лицо, не являющееся налогоплательщиком, но получившее сумму налога от покупателей, приобретает статус налогоплательщика. У него лишь возникает обязанность перечислить в бюджет полученную сумму налога.

Согласно статье 75 НК РФ пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Из содержания названной нормы следует, что пеня как мера обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов) применяется к налогоплательщикам (плательщикам сборов) и налоговым агентам и не подлежит применению к лицам, не признаваемым плательщиками НДС, в случае нарушения ими требований п. 5 ст. 173 НК РФ.

Таким образом, обязанность по уплате пеней возникает у лиц, которые являются налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о недействительности оспариваемого решения налогового органа в части начисления пеней на сумму начисленного НДС, доводы апелляционной жалобы в данной части подлежат удовлетворению, решение суда первой инстанции отмене в части.

В соответствии с оспариваемым решением N 126 налогоплательщику доначислен единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в сумме 165 217, 50 руб., соответствующие пени в размере 43 419, 73 руб. в связи с отказом в уменьшении налоговой базы за 2005 г. на сумму 619 221, 36 руб. в виде суммы НДС за 2005 г., полученной от контрагентов и подлежащей уплате в бюджет, и на сумму убытка, полученного заявителем в 2004 г.

Начисление штрафных санкций по единому налогу за 2005 г. и доначисление налога за 2004 г. налогоплательщиком в апелляционной инстанции не оспариваются.

Суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда первой инстанции по эпизоду формирования обществом в 2005 году налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

При этом ссылка общества на то, что в данном случае следует применять положения п. 1 ст. 248 НК РФ, подлежит отклонению.

В соответствии со статьей 346.14 НК РФ объектом налогообложения единым налогом, уплачиваемым при применении упрощенной системы налогообложения, признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение всего срока применения упрощенной системы налогообложения.

Из материалов дела следует, что Общество избрало объект обложения единым налогом, уплачиваемым при применении упрощенной системы налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.

В п. 1 ст.346.15 НК РФ указано на то, что организации при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 названного Кодекса, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Таким образом, действие статьи 248 НК РФ на главу 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Кодекса не распространяется.

Согласно п.1 и 2 ст.249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Следовательно, организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, в добровольном порядке выставляющая покупателям счета-фактуры и уплачивающая полученные суммы налога на добавленную стоимость в бюджет должна отнести, поступившие на ее расчетный счет (в кассу) средства в полном объеме (включая сумму налога на добавленную стоимость) к доходам от реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, суммы денежных средств, поступившие на расчетный счет (в кассу) организации в виде налога на добавленную стоимость, подлежащего перечислению в бюджет, увеличат налоговую базу по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

При таких обстоятельствах суд обоснованно признал правомерным включение налоговым органом заявителю в состав доходов, полученных им за 2005 год, НДС в размере 619 221, 36 руб., поступивших в составе стоимости за реализованные товары (работы, услуги), и увеличение на эту сумму единого налога, подлежащего уплате в бюджет.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представителем налогового органа указано на наличие у налогоплательщика права на исключение данных сумм из доходной части при уплате соответствующих сумм полученного НДС в бюджет и представлении соответствующей налоговой декларации.

В то же время, апелляционной инстанцией установлена ошибочность выводов суда первой инстанции о правомерности отказа инспекции в уменьшении налоговой базы по Единому налогу за 2005 г. на сумму убытка, полученного организацией в 2004 г. и необходимости представления в данном случае уточненной налоговой декларации за 2005 г.

В соответствии с п. 6 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог в порядке, предусмотренном настоящим пунктом. Сумма минимального налога исчисляется в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 настоящего Кодекса. Минимальный налог уплачивается в случае, если сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.

Пунктом 7 ст. 346.18 НК РФ установлено, что налогоплательщик, использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом под убытком понимается превышение расходов, определяемых в соответствии со статьей 346.16 настоящего Кодекса, над доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.15 настоящего Кодекса.

Исходя из п. 2 ст. 346.18 НК РФ, в случае если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции сторонами не оспаривается проверка сумм понесенного налогоплательщиком убытка при проведении проверки.

Налоговым органом не опровергнуто наличие разницы между понесенными обществом расходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.16 НК РФ, и доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, однако возможность применения положений ст. 346.18 НК РФ связывают с необходимостью представления уточненной налоговой декларации за 2005 г.

Однако данная позиция инспекции не может быть признана обоснованной в силу следующего.

Право налогоплательщика на уменьшение исчисленной по итогам налогового периода налоговой базы на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Инспекцией проведена выездная налоговая проверка, в ходе которой установлена реальность полученного обществом убытка в 2004 года. Непредставление уточненной налоговой декларации не лишает налогоплательщика возможности воспользоваться указанным правом при наличии соответствующего убытка, с учетом того, что обществом по итогам проверки представлялись возражения на акт проверки, которые были отклонены налоговым органом. Также само по себе непредставление уточненной налоговой декларации не может быть основанием для доначисления налога, пени и применения ответственности по ст. 122 НК РФ.

Таким образом, апелляционной инстанцией установлена правомерность отнесения обществом при исчислении налоговой базы в расходы суммы убытков за прошедший период 2004 года. Доначисление Единого налога и соответствующих пеней необоснованно.

Таким образом, на основании изложенного, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части, доводы апелляционной жалобы о неправомерном начислении пеней по НДС и Единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, связанного с невключением в расходы убытков за 2004 г., признаны обоснованными.

В связи с частичным удовлетворением требований заявителя, в порядке ст. 110, 271 АПК РФ, с учетом положений ст.333.21 НК РФ, с Межрайонной ИФНС России N 3 по Свердловской области в пользу заявителя подлежат взысканию судебные расходы по апелляционной жалобе в размере 500 рублей.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 176, 258, 268, 269, 270 п.1 и 2, 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 06.05.2008 г. отменить в части.

Дополнительно признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Свердловской области от 29.06.2007 г. N 126 в части начисления пеней по НДС, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, связанного с невключением в расходы убытков за 2004 г. в установленном размере, соответствующих сумм пеней.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 3 по Свердловской области в пользу ЗАО "Союз С" в возмещение судебных расходов по апелляционной жалобе сумму 500 (пятьсот) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий:

О.Г. Грибиниченко

Судьи

Н.П. Григорьева Г.Н. Гулякова