Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 сентября 2008 г. N 17АП-2657/08

г. Пермь

19 сентября 2008 г.

Дело N А60-1270/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 18 сентября 2008 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 сентября 2008 г.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Савельевой Н.М.

судей Осиповой С.П., Нилоговой Т.С.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Ю.С.Русановой

при участии

от заявителя ООО "Сафьяновская медь-Медин": Белькова М.Б. - представитель по доверенности от 3.09.2008г., Самаркин К.И. -представитель по доверенности от 9.09.2008г., Главатских Н.А. - представитель по доверенности от 19.08.2008г., Абаштомова М.М. -представитель по доверенности от 9.09.2008г.

от ответчика ИФНС России по г.Режу Свердловской области: Руденко К.Г. -представитель по доверенности от 9.01.2008г.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по г.Режу Свердловской области (ответчика по делу)

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 21.03.2008г.

по делу N А60-1270/2008

принятое судьей Сушковой С.А.

по заявлению: ООО "Сафьяновская медь-Медин"

к ответчику: ИФНС России по г.Режу Свердловской области

о признании недействительным решения

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Сафьяновская медь-Медин" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г.Режу Свердловской области N 23 от 29.12.2007г. в части доначисления НДПИ в размере 5 899 528руб., пени за неуплату налога - 1 150 064руб.90коп., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 1 179 905руб.60коп., налога на прибыль - 219 068руб., пени за неуплату налога - 3 888руб.40коп., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ - 43 813руб.60коп.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 21.03.2008г. заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления НДПИ, пени и штрафа по налогу, пени за неуплату налога на прибыль и штрафа за неуплату налога в суммах, указанных в решении. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Налоговый орган (ответчик по делу), не согласившись с решением суда в части удовлетворения заявленных требований, обратился в суд апелляционной инстанции с жалобой, просит решение суда отменить и вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований полностью. В части обоснованности доначисления НДПИ, пени и штрафа, указывает на тот факт, что право на применение льготной ставки в размере 0 процентов при добыче полезных ископаемых, остающихся во вскрышных (разубоживающих) породах, возникает у налогоплательщика только в случае представления им уточненной налоговой декларации, в результате проверки которой налоговым органом будут скорректированы его налоговые обязательства.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2008г. решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального Арбитражного Суда Уральского округа от 12.08.2008г. вышеуказанные судебные акты отменены в части признания недействительным решения ИФНС России по г.Режу Свердловской области от 29.12.2007г. N 23 о доначислении налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих сумм пеней и штрафа. В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

ООО "Сафьяновская медь-Медин" (заявитель по делу) просит при новом рассмотрении дела признать недействительным решение налогового органа в части доначисления НДПИ в сумме 5 899 528руб., пени в сумме 1 150 064руб.90коп., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 1 179 905руб.60коп. в полном объеме. В обоснование своих доводов указывает на следующие обстоятельства: 1) налоговый орган обязан был установить реальные налоговые обязательства общества по НДПИ на основании первичных учетных документов и с учетом ставки 0 процентов в ходе выездной налоговой поверки, а не в судебном заседании. Установление размера налога, пени и штрафа, подлежащих уплате в бюджет, вне рамок налоговой проверки, незаконно и необоснованно; 2) в нарушение части 2 статьи 268 АПК РФ налоговый орган представил дополнительные доказательства (новые расчеты по НДПИ с учетом льготы) только в суд кассационной инстанции, не обосновав невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него; 3) при исчислении НДПИ общество руководствовалось письменными разъяснениями Минфина РФ от 15.05.2007г. N 03-06-06-01/19, в которых указано, что при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого использовать данные налогового учета за прошлый период неправомерно. Указанные разъяснения, в силу пункта 8 статьи 75 НК РФ и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, являются основанием для освобождения от уплаты пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ.

Налоговым органом заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела пояснительных записок общества за 2005 и 2006годы, а также таблиц N N N 1, 2,3,4 с расчетами НДПИ за 2004 г. и по 1 полугодие 2007 г. с учетом льготы по налоговой ставке 0 процентов.

Судом апелляционной инстанции заявленное ходатайство удовлетворено, доказательства приобщены к материалам дела.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ООО "Сафьяновская медь-Медин" по вопросу применения налогового законодательства, в том числе правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на добычу полезных ископаемых за период с 1.01.2005г. по 1.08.2007г.

По результатам проверки составлен акт от 30.11.2007г. N 47 и вынесено решение N 23 от 29.12.2007г., согласно которому налогоплательщику предложено уплатить в бюджет НДПИ за 2005 год- 1 полугодие 2007 года в сумме 5 899 528руб., соответствующие пени и штраф по п.1 ст.122 НК РФ.

Полагая, что решение налоговым органом принято незаконно и необоснованно, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В соответствии со статьей 334 НК РФ налогоплательщиками НДПИ признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством РФ.

В силу подпункта 5 пункта 1 статьи 335 НК РФ налогообложение производится по ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в РФ промышленной технологии их извлечения, а также добываемых из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств (в том числе в результате переработки нефтешламов) в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством РФ.

ООО "Сафьяновская медь-Медин" является налогоплательщиком НДПИ, имеющим льготы по налоговой ставке 0 процентов.

Суд кассационной инстанции при рассмотрении дела установил, что налоговым органом при вынесении решения размер налога, пени и штрафа необоснованно определен без учета права налогоплательщика на применение подпункта 5 пункта 1 статьи 335 НК РФ. При новом рассмотрении дела суду апелляционной инстанции предписано определить суммы НДПИ, пеней и штрафа, подлежащих начислению с учетом права общества на применение налоговой ставки 0 процентов.

В материалы дела налоговым органом представлены расчеты налоговой базы по добытому полезному ископаемому и НДПИ, подлежащего уплате налогоплательщиком за 2005 г.- 1полугодие 2007 г. Расчеты составлены инспекцией с учетом налоговой ставки 0 процентов при добыче полезных ископаемых из вскрышных (разубоживающих) пород на основании данных о фактическом проценте разубоживания медноколчеданной руды за 2005 год ( 3,7%) и за 2006 год (4,9%), отраженных в пояснительных записках ООО "Сафьяновская медь-Медин" к расчету потерь и разубоживания.

Из анализа Расчета НДПИ с учетом количества, остающегося в разубоживающих породах" (таблица N 1); Расчета налоговой базы по добытому полезному ископаемому (таблица N 3); Расчета неполной уплаты НДПИ за 2005 г.-1 полугодие 2007 г. (таблица N 4), судом апелляционной инстанции установлено, что сумма неполной уплаты НДПИ без учета льготного налогообложения по решению инспекции составила - 5 899 528руб., с учетом ставки 0 процентов - 4 083 634руб., в связи с чем, необоснованно доначисленная по результатам проверки сумма НДПИ, составляет - 1 815 894руб.

Налогоплательщик каких-либо самостоятельно составленных расчетов налога с учетом льготной ставки 0 процентов, либо возражений в отношении конкретных показателей, участвующих в расчетах представленных налоговым органом и размера НДПИ, подлежащего уплате в бюджет, в материалы дела не представил. Представителем общества в судебном заседании подтвержден размер налога 1 815 894руб. излишне доначисленный налоговым органом по результатам проверки, что зафиксировано в протоколе судебного заседания от 18.09.2008г.

Доводы Общества сводятся к тому, что налоговый орган должен был определить конкретные налоговые обязательства налогоплательщика по НДПИ с учетом льготной ставки 0 процентов в ходе выездной налоговой проверки, а не в судебном заседании. Указанные доводы отклоняются по следующим основаниям.

В силу пункта 15 части 2 статьи 289 АПК РФ, указания арбитражного суда кассационной инстанции по установлению в судебном заседании сумм НДПИ, пеней и штрафов с учетом права общества на применение налоговой ставки 0 процентов, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего дело. При разрешении спора, суд кассационной инстанции пришел к выводу о том, что неправомерное доначисление налоговым органом НДПИ без учета права налогоплательщика на применение льготы не является основанием для признания недействительным решения инспекции в полном объеме. В связи с изложенным суд апелляционной инстанции установил реальные налоговые обязательства налогоплательщика по уплате НДПИ в 2005-1 полугодии 2007 г., которые составляют 4 083 634руб., иной подход при рассмотрении спора может привести к нарушению баланса публичных и частных интересов.

Отклоняется ссылка Общества на нарушение налоговым органом части 2 статьи 268 АПК РФ в части представления дополнительных доказательств (новых расчетов по НДПИ с учетом льготы) в суд кассационной инстанции, не обосновывая невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него.

Учитывая, что постановлением кассационной инстанции от 12.08.2008г. отменено решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в части признания недействительным решения налогового органа по НДПИ, пеням и штрафу, следовательно, суд апелляционной инстанции рассмотрел дело в части, направленной на новое рассмотрение по правилам суда первой инстанции, то есть, с учетом права стороны заявлять ходатайства о приобщении к материалам дела доказательств, имеющих отношение к существу спора (статья 41 АПК РФ).

Налогоплательщик указывает на то, что при исчислении НДПИ он руководствовался письменными разъяснениями Минфина РФ от 15.05.2007г. N 03-06-06-01/19, в которых указано, что налогоплательщик не вправе при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого использовать данные налогового учета за прошлый период, так как на момент уплаты НДПИ расходы для целей налогообложения налогом на прибыль не сформированы, дата подачи декларации по налогу на прибыль (ежеквартально, за полугодие, за 9 месяцев) приходится на более поздний срок, чем период, за который начисляется и уплачивается НДПИ (ежемесячно). По мнению общества, указанные разъяснения, в силу пункта 8 статьи 75 НК РФ и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, являются основанием для освобождения от уплаты пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в полном объеме.

Указанный довод исследован и отклоняется по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 8 статьи 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ наличие вышеуказанных разъяснений является обстоятельством, исключающим также вину лица в совершении налогового правонарушения.

Между тем, из содержания письма Минфина РФ от 15.05.2007г. не следует, что оно адресовано неопределенному кругу лиц. Указанное письмо размещено в справочной правовой системе (дата размещения не известна) и представляет собой адресное разъяснение на поставленный вопрос конкретной организации. Данное разъяснение не может служить основанием для освобождения от начисления пени также и потому, что недоимка по уплате НДПИ за период 2005 г.- январь- май 2007 г. образовалась у Общества до указанных разъяснений, а по сроку представления декларации по НДПИ за июнь 2007 г. расходы для целей обложения налогом на прибыль за полугодие 2007 г. уже были сформированы (статьи 289 и 345 НК РФ).

При указанных обстоятельствах, решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части начисления НДПИ в сумме 1 815 894руб. и соответствующих пеней. Налог в сумме 4 083 634руб. и соответствующие пени доначислены инспекцией законно и обоснованно, в данной части в удовлетворении заявленных требований следует отказать.

Решение налогового органа в части доначисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 1 179 905 руб.60коп. подлежит признанию недействительным в полном объеме по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправно (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу пункта 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств о виновности лица в совершении налогового правонарушения возлагается на налоговые органы.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, сформулированной им в Постановлении от 25.01.2001г. N 1-П по делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 1070 ГК РФ, отсутствие вины при нарушении обязательства в публично-правовой сфере является одним из обстоятельств, исключающих применение санкций, поскольку свидетельствует об отсутствии самого состава правонарушения; иная трактовка состава административного правонарушения, в том числе налогового, как основания ответственности противоречила бы природе правосудия; суд в связи с привлечением налогоплательщиков к ответственности за нарушение налоговых обязательств, исходя их принципов состязательности и равноправия сторон, не может ограничиться лишь формальной констатацией факта нарушения этих обязательств, не устанавливая иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она не проявлялась.

В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица. В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Таким образом, указанные нормы предполагают наличие презумпции добросовестности налогоплательщиков. Судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. То есть предполагается, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды (в том числе, за счет занижения налоговой базы), экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Указанная позиция изложена в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды".

Из материалов дела следует, что причиной неправильного исчисления налоговой базы по НДПИ послужило ошибочное толкование налогоплательщиком норм пункта 4 статьи 340 НК РФ и пункта 4 статьи 270 НК РФ. В соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком на основании порядка признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль. Учитывая, что в соответствии с пунктом 4 статьи 270 НК РФ, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде суммы этого же налога (налога на прибыль), налогоплательщик полагал, что при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого следует поступать аналогичным способом, не включая сумму НДПИ в состав налоговой базы. Таким образом, неуплата НДПИ была вызвана неясностью формулировок указанных норм налогового законодательства, фактические обстоятельства дела свидетельствуют о его добросовестном заблуждении относительно применения норм налогового законодательства. Об отсутствии единой позиции по указанному вопросу свидетельствуют имеющиеся различные разъяснения специалистов по бухгалтерскому учету и налогообложению о порядке исчисления расчетной стоимости полезных ископаемых. В свою очередь, налоговым органом не доказано, что примененный налогоплательщиком порядок уплаты налога имел своей целью получение необоснованной налоговой выгоды, а налоговая база была занижена обществом в связи с его неправомерными действиями.

Учитывая, что в материалах дела отсутствуют доказательства того факта, что неуплата НДПИ явилась результатом неправомерных действий налогоплательщика, следовательно, решение налогового органа в части взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 1 179 905руб.60коп. следует признать недействительным, как несоответствующее требованиям статей 106, 108 НК РФ.

При указанных обстоятельствах, заявленные требования ООО "Сафьяновская медь- Медин" следует удовлетворить частично. Признать недействительным решение ИФНС России по г.Режу Свердловской области N 23 от 29.12.2007г. в части доначисления НДПИ в сумме 1 815 894руб., соответствующих пеней, а также штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 1 179 905руб.60коп., как несоответствующее требованиям НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Признать недействительным решение ИФНС России по г.Режу Свердловской области N 23 от 29.12.2007г. в части доначисления НДПИ в сумме 1 815 894руб., соответствующих пеней, а также штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 1 179 905руб.60коп., как несоответствующее требованиям НК РФ и обязать ИФНС России по г.Режу Свердловской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на Интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru

Председательствующий:

Н.М. Савельева

Судьи

С.П.Осипова Т.С.Нилогова