Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2008 г. N 19АП-980/08

28 апреля 2008 г.

дело N А08-1833/04-7-9

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 22 апреля 2008 г.

В полном объеме постановление изготовлено 28 апреля 2008 г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,

судей - Скрынникова В.А.,

Миронцевой Н.Д.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Башкатовой Л.О.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Белгородской области на решение арбитражного суда Белгородской области от 29.12.2007 г. (судья Вертопрахова Л.А.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Коньшинская Нива" к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Белгородской области о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от налогоплательщика: Бондаренко А.А., представителя по доверенности от 01.11.2005 г.,

от налогового органа: Гончарова В.А., начальника отдела по доверенности N 04-08/07016 от 17.04.2008 г.,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Коньшинская нива" (далее - акционерное общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Белгородской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Белгородской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 19.11.2003 г. N 438 "О привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части (с учетом уточнения требований), касающейся налогов на прибыль, на добавленную стоимость, на пользователей автомобильных дорог, платы за пользование водными объектами, за загрязнение окружающей природной среды, за пользование недрами при добыче подземных пресных вод, отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при добыче подземных вод.

Решением арбитражного суда Белгородской области от 09.06.2004 г. заявленные требования удовлетворено частично.

Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 17.08.2004 г. указанное решение отменено с направлением дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела общество уточнило заявленные требования и просило признать решение инспекции от 19.11.2003 г. N 438 недействительным в полном объеме.

Решением от 29.12.2007 г. арбитражный суд Белгородской области удовлетворил требования налогоплательщика в полном объеме, признав решение инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Белгородской области от 19.11.2003 г. N 438 недействительным.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой на него, ссылаясь на неполное выяснение судом первой инстанции фактических обстоятельств дела, неправильную их оценку и неправильное применение норм материального права.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на то, что выводы акта выездной налоговой проверки и решения по нему в отношении налогоплательщика были построены на тех документах, которые представлялись самим налогоплательщиком во время проверки, в то время как в суд были представлены иные документы, не проверявшиеся налоговым органом, что противоречит самому понятия выездной проверки и нарушает запретна проведение повторной проверки.

Налоговый орган считает обоснованными выводы, сделанные на основании имевшихся во время проверки документов, о том, что выручка налогоплательщика от реализации сельскохозяйственной продукции составляет менее семидесяти процентов, в связи с чем он не имеет права на льготу по налогообложению налогами на прибыль, на пользователей автомобильных дорог и на имущество, установленную для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Также налоговый орган считает правомерным определение им налоговых обязанностей налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость по моменту, определяемому отгрузкой товара, поскольку, несмотря на наличие у налогоплательщика приказа, устанавливающего метод определения выручки "по оплате", фактически налог исчислялся им по отгрузке.

Начисление во время проверки платы за загрязнение окружающей природной среды налоговый орган считает правомерным в связи с тем, что указанная плата относится к федеральным налоговым платежам и до изменения нормативных актов, регулирующих ее уплату, администрирование платы за загрязнение окружающей природной среды осуществляется налоговыми органами.

Также налоговый орган считает правомерным доначисление земельного налога на основании данных о выделявшихся обществу "Коньшинская нива" земельных участках, имеющихся в комитете по земельным ресурсам и землеустройству, поскольку отсутствие у налогоплательщика правоустанавливающих документов не является основанием для освобождения его от уплаты земельного налога.

Из апелляционной жалобы следует, что плата за пользование водными объектами и за пользование недрами при добыче подземных пресных вод связана с тем, что налогоплательщик, добывающий фактически воду для своих технологических нужд, не имел ни правоустанавливающих документов на земельные участки, на которых производилась добыча воды, ни лицензии на добычу воды. При этом налоговый орган считает необоснованной ссылку суда на то, что налогоплательщик имеет льготу по плате за пользование водными объектами в связи с использованием воды на сельскохозяйственные нужды, поскольку такая льгота предоставляется лишь в том случае, если целью забора воды является централизованное водоснабжение животноводческих ферм.

Представитель налогоплательщика не согласился с доводами апелляционной жалобы, считает решение суда области законным и обоснованным и просит оставить его без изменения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о необходимости решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 по Белгородской области была проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Коньшинская Нива" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2001 г. по 31.12.2002 г., по результатам которой составлен акт от 13.10.2003 г. N 438 и принято решение от 19.11.2003 г. N 438 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым налогоплательщику доначислено к уплате в бюджет:

-налог на прибыль в сумме 2457192 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 871613 руб., дополнительные платежи по налогу на прибыль в сумме 137649 руб.;

-налог на добавленную стоимость в сумме 4730449 руб. и пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 1461071руб.;

-налог на имущество предприятий в сумме 20984 руб. и пени за несвоевременную уплату налога на имущество в сумме 14853 руб.;

-налог на пользователей автомобильных дорог в сумме 289880 руб. и пени за несвоевременную уплату налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 155963 руб.;

-земельный налог в сумме 210642 руб. и пени за несвоевременную уплату земельного налога в сумме 51110 руб.;

-плата за загрязнение окружающей природной среды в сумме 36838 руб. и пени за несвоевременную уплату платы за загрязнение окружающей природной среды в сумме 9681 руб.;

-плата за пользование недрами при добыче подземных пресных вод в сумме 449616 руб. и пени за несвоевременную уплату платы за пользование недрами в сумме 264591 руб.;

-отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы при добыче подземных пресных вод в сумме 56202 руб. и пени за несвоевременную уплату отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы в сумме 31639руб.;

-плата за пользование водными объектами в сумме 239760 руб. и пени за несвоевременную уплату платы за пользование водными объектами в сумме 70978руб.;

-налог с продаж в сумме 9265 руб. и пени за несвоевременную уплату налога с продаж в сумме 4277 руб.

Кроме того, данным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности:

-по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов и расходов, совершенные в течение более одного налогового периода, в виде взыскания штрафа в сумме 15000 руб.;

-по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налогов и платежей, в виде взыскания штрафов по налогу на прибыль в сумме 491439 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 994887 руб., по налогу на имущество предприятий в сумме 4197 руб., по налогу на пользователей автомобильных дорог в сумме 57976 руб., по земельному налогу в сумме 42128 руб., по плате за загрязнение окружающей природной среды в сумме 7368 руб., по плате за пользование недрами в сумме 89923 руб., по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы в сумме 11240 руб., по плате за пользование водными объектами в сумме 47952 руб., по налогу с продаж в сумме 1853 руб.;

-по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговому налоговых деклараций в течение более 180 дней, по плате за пользование недрами в сумме 1146592 руб., по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы в сумме 137690 руб., по плате за пользование водными объектами в сумме 323676 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Суд, удовлетворяя требования налогоплательщика, правомерно исходил из следующего.

Открытое акционерное общество "Коньшинская нива", зарегистрированное в качестве юридического лица, является плательщиком налогов, установленных общей системой налогообложения.

В проверяемом периоде (2001-2002 г.г.) общество являлось плательщиком налога на прибыль, установленного Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" N 2116-1 от 27 декабря 1991 г. с последующими изменениями и дополнениями (за 2001 г.) и главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (за 2002 г.).

Статьей 1 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" устанавливалось, что плательщиками налога на прибыль являются предприятия и организации, их филиалы и другие обособленные подразделения при осуществлении предпринимательской деятельности. Пункт 5 статьи 1 названного Закона исключал из числа плательщиков налога на прибыль предприятия любых организационно-правовых форм по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утверждаемому законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации. Названные предприятия уплачивают налог на прибыль, полученную от иных видов деятельности.

Указанная норма сохранила свое действие в.2002 г. в силу статьи 2 Федерального закона от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ.

Как следует из акта выездной налоговой проверки, за 2001 г. налоговым органом по результатам проверки увеличена налогооблагаемая база налогоплательщика по налогу на прибыль на сумму 6285994 руб. и произведено доначисление налога на прибыль в сумме 2200098 руб., пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 840099 руб., дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 137649 руб. За 2002 г. налоговая база по налогу на прибыль увеличена на 1071225 руб., начислен налог на прибыль в сумме 257094 руб., пени в сумме 31514 руб. Кроме того, за неуплату налога на прибыль применена ответственность в виде взыскания штрафа в общей сумме 491439 руб. Основанием для доначисления указанных платежей явились выявленные налоговым органом при проведении проверки нарушения в определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и в исчислении налога, отраженные в акте проверки.

Рассматривая спор, суд области установил, что исчисление налоговой базы по налогу на прибыль произведено налоговым органом не в соответствии с учетной политикой акционерного общества, определяемой в проверяемом периоде приказами по учетной политике от 04.01.2001 г. и от 04.01.2002 г., согласно пунктам 12 и 3.13 которых выручка от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) в целях налогообложения определяется по мере ее оплаты.

Кроме того, суд установил, что инспекцией неверно определена себестоимость и выручка общества от реализации сельскохозяйственной продукции вследствие использования неверной методики определения удельного веса выручки от ее реализации в общем объеме выручки, а также неправомерно завышены внереализационные доходы общества вследствие неправомерного включения в них поступивших из бюджета субсидий на поддержку сельскохозяйственного производства.

В соответствии со статьей 2 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций", действовавшего в 2001 г., объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Согласно статье 8 Закона сумма налога определяется плательщиками на основании бухгалтерского учета и отчетности самостоятельно, в соответствии с названным Законом и инструкцией министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15.06.2000 г. N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".

В силу пунктов 2.10, 4.4, 4.7 Инструкции N 62 от 15.06.2000 г. в целях правильного исчисления налога на прибыль налогоплательщики обязаны обеспечить раздельное ведение учета по видам деятельности, указанным в пункте 2.9 Инструкции. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки. По предприятиям, осуществляющим торговую деятельность наряду с сельскохозяйственной деятельностью, при определении удельного веса выручки от реализации товаров в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) учитывается валовая прибыль, определяемая как разность между ценой продажи и ценой покупки реализуемых товаров без налога на добавленную стоимость и акцизов. При определении общей суммы выручки для указанных целей по торговой деятельности принимается валовая прибыль, а по иным видам деятельности - выручка от реализации продукции (работ, услуг). При этом учитывается выручка от реализации товаров, продукции, работ и услуг за вычетом налога на добавленную стоимость и акцизов. В общую сумму выручки от реализации продукции (работ, услуг) не включается выручка, полученная от реализации основных фондов и иного имущества.

Аналогичный порядок определен пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при определении величины расходов, относящихся к сельскохозяйственной и к прочим видам деятельности, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от каждого вида деятельности в общем доходе организации.

Согласно письму Госналогслужбы и Минфина России N ВГ-6-01/173, 04-02-04 от 11.05.1993 г. "О порядке учета при налогообложении средств, полученных из бюджета" суммы ассигнований, выделенные из бюджета на финансирование мероприятий целевого назначения и использованные по прямому назначению, финансовых результатов деятельности предприятия не увеличивают и при налогообложении не учитываются.

Указанная позиция изложена также в письме Министерства по налогам и сборам России от 09.07.2002 г. N ВГ-6-02/972@ "О налогообложении субсидий, полученных из бюджета в 2001 и 2002 годах на поддержку отдельных отраслей сельскохозяйственного производства", разъяснившему, что субсидии, выделенные из федерального бюджета производителям сельскохозяйственной продукции на государственную поддержку отдельных отраслей сельскохозяйственного производства, не подлежали налогообложению в 2001-2002 г.г.

Основываясь на изложенном, суд области пришел к обоснованному выводу о том, что неверная методика определения налоговой базы по налогу на прибыль, примененная налоговым органом, привела к неверному исчислению им налога на прибыль за 2001-2002 г.г. и к невозможности установления факта занижения налога. Указанное обстоятельство исключает возможность доначисления по результатам проверки налога на прибыль в суммах, определенных налоговым органом, а также возможность доначисления дополнительных платежей по налогу на прибыль исходя из этих сумм налога, пеней и санкций за неуплату налога.

По тому же основанию апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о неправомерном доначислении налоговой проверкой сумм налога на имущество и налога на пользователей автомобильных дорог.

В соответствии с пунктом "б" статьи 4 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", налогом на имущество не облагается имущество предприятий по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции, выращиванию, лову и переработке рыбы и морепродуктов при условии, что выручка от указанных видов деятельности составляет не менее 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Пунктом 3 статьи 5 Закона Российской Федерации от 18.10.1991г. N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" от уплаты налога на пользователей автомобильных дорог освобождены колхозы, совхозы, крестьянские (фермерские) хозяйства, объединения, акционерные и другие предприятия, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет 70 и более процентов.

Доначисляя за 2001 г. налог на имущество предприятий в сумме 20984 руб., пени за несвоевременную уплату налога на имущество в сумме 14853 руб., штрафа за неуплату налога в сумме 4197 руб., налог на пользователей автомобильных дорог в сумме 289880 руб., пени за несвоевременную уплату налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 155963 руб., штраф за неуплату налога в сумме 57976 руб., налоговый орган исходил из того, что удельный вес выручки акционерного общества от реализации сельскохозяйственной продукции в этом периоде составлял 52,2 %.

Судом, с учетом представленных налогоплательщиком доказательств, установлено, что фактически в 2001 г. выручка от реализации сельскохозяйственной продукции составила 97,4 % от всей выручки общества.

Выводы суда обоснованы документально, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и не опровергнуты налоговым органом.

Доначисляя по результатам проверки налог на добавленную стоимость в сумме 4730449 руб. и пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 1461071руб., налоговый орган также руководствовался методикой определения налоговой базы "по отгрузке".

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации юридические лица являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

Согласно статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе; передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций

Статьей 166 Кодекса установлено, что общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется его плательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В силу статьи 167 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) в целях исчисления налога на добавленную стоимость дата реализации товаров (работ, услуг) в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6 - 8 настоящей статьи, определяется для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов, как день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг); для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств, как день оплаты товаров (работ, услуг).

Статьей 162 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) установлено, что налоговая база, определяемая в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, определяется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в соответствующей редакции) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Статьями 171, 172 Налогового Кодекса (в редакциях, действовавших в проверяемом периоде) установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации товаров, приобретаемых для осуществления производственной деятельности, перепродажи или иных операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьями 168, 169 Налогового Кодекса, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового Кодекса, расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой, подтверждающие фактическую уплату сумм налога.

Таким образом, для правильного определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость налоговый орган при проведении проверки должен учитывать налоговую политику налогоплательщика.

Поскольку при рассмотрении спора суд установил, что налогоплательщиком момент реализации в целях исчисления налогов, в том числе налога на добавленную стоимость, определен как день оплаты товара, а налоговый орган при начислении налога исходил из момента отгрузки товара, он правомерно не согласился с произведенными инспекцией доначислениями.

Также суд обоснованно сослался на несоответствие акта выездной проверки и решения по нему требованиям статей 100, 101 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 100 Налогового кодекса в акте выездной налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений.

Пунктом 3 статьи 101 Налогового Кодекса установлено, что в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

В соответствии с пунктом 10 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 г. N 71 отсутствие в акте проверки и решении доказательств факта совершения налогового правонарушения является основанием для отмены решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Как правильно указал суд области, отсутствие в акте проверки и решении налогового органа ссылок на конкретные первичные документы, доказывающие факт поступления обществу авансов в счет предстоящей отгрузки товаров (работ, услуг), лишает указанные документы доказательственной силы в отношении данных обстоятельств и влечет признание решения налогового органа в данной части недействительным.

Аналогичным образом отсутствие в акте проверки и решении сведений о том, по каким конкретно счетам-фактурам, оплата которых не произведена контрагентам, необоснованно предъявлен к вычету налог на добавленную стоимость, лишает налоговый орган права на доначисление по результатам проверки сумм налога, необоснованно, по его мнению, предъявленных к вычету.

Суд области правильно указал, что неверное заполнение книги покупок само по себе, без наличия доказательств неправильного определения сумм налога, предъявленного к вычету, в налоговых декларациях.

Из материалов выездной налоговой проверки следует, что налог в сумме 19861 руб. за декабрь 2002 г. доначислен налоговым органом в связи с передачей обществом в безвозмездное пользование физическому лицу сарая стоимостью 99305 руб. Указанный вывод сделан на основании приказа N 82 от 28.12.2002 г.

Суд апелляционной инстанции согласен с выводом налогового органа о том, что передача имущества в безвозмездное пользование является основанием для исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса.

В то же время, поскольку приказ руководителя общества не является документом, на основании которого имущество было передано в пользование, а ссылок на документы, по которым имущество фактически было передано в пользование (акт приема-передачи и т.п.) в акте проверки нет, апелляционный суд полагает, что налоговым органом не доказан факт передачи имущества в пользование, следовательно, не доказано и возникновение у налогоплательщика обязанности по исчислению налога в бюджет с операции по передаче имущества в безвозмездное пользование.

Как правильно указал суд области, в соответствии с пунктом 1 статьи 131 Гражданского Кодекса Российской Федерации право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Регистрации подлежат: право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления, право пожизненного наследуемого владения, право постоянного пользования, ипотека, сервитута, а также иные права в случаях, предусмотренных Гражданским кодексом и иными законами. Согласно статье 161 Гражданского кодекса сделки юридических лиц между собой и с гражданами должны совершаться в простой письменной форме, за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения.

Инспекцией в ходе судебного заседания не представлено доказательств совершения обществом по передаче имущества в безвозмездное пользование.

Доначисляя налогоплательщику земельный налог в сумме 210642 руб. за 2002 г., налоговый орган исходил из того, что в налогооблагаемую базу по налогу обществом не включены земельные участки площадью 152,6 га, числящиеся за ним по данным земельного комитета администрации Губкинского района и г. Губкин.

Согласно статье 1 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 г. N 1738-1 "О плате за землю" в действующей редакции использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы являются: земельный налог, арендная плата, нормативная цена земли. Собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом.

Основанием для установления налога и арендной платы за землю является документ, удостоверяющий право собственности, владения и пользования (аренды) земельным участком (статья 15 Закона N 1738-1).

Отсутствие правоустанавливающих документов на земельные участки не может служить основанием для освобождения фактического землевладельца и землепользователя от платы за землю, поскольку оформление таких документов зависит от волеизъявления последнего.

Следовательно, для возникновения у налогоплательщика обязанности по исчислению и уплате в бюджет земельного налога является фактическое использование им земельного участка.

Указанное возлагает на налоговый орган обязанности по доказыванию факта использования конкретного земельного участка конкретным налогоплательщиком. При этом следует отметить, что налоговый орган не наделен правом устанавливать границы землепользования и определять таким образом фактические размеры земельных участков, находящихся в пользовании налогоплательщиков.

Налоговый орган не представил суду доказательств того, что акционерное общество использует в своей деятельности земельные участки площадью 152,6 га. Как правильно указал суд области, списки землепользователей земельного комитета таким доказательством не являются.

Таким образом, земельный налог в сумме 210642 руб. начислен налоговым органом безосновательно.

При оценке правомерности начисления пеней за несвоевременную уплату налога суд области обоснованно учитывал сроки уплаты налога, установленные статьей 17 Федерального закона от 11.10.1991 г. N 1738-1, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства того, что администрация Белгородской области, принявшая постановление N 138 от 27.02.1995 г. "Об изменении ставок и сроков платы земельного налога на территории области" действовала в пределах своей компетенции, а также того, что нормативный акт, изменивший сроки уплаты земельного налога, опубликован в установлено законом порядке.

Следовательно, решение инспекции в части доначисления за 2002 г. земельного налога в сумме 210642 руб., пени по налогу в сумме 51110 руб. и штрафа в сумме 42128 руб. правомерно признано недействительным.

Основанием доначисления налоговым органом платы за загрязнение окружающей природной среды в сумме на 35096 руб. явилось отсутствие у акционерного общества оформленного в установленном порядке разрешения на выброс, сброс загрязняющих веществ и размещение отходов. При этом налоговый орган установил, что общество производило исчисление и уплату платы за загрязнение окружающей природной среды в одинарном размере, однако, по мнению налогового органа, отсутствие у общества соответствующего разрешения является основанием для начисления платы в пятикратном размере в порядке, установленном пунктами 5 и 6 Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.08.1992 г. N 632. Кроме того, Инспекцией установлено занижение платы в течение 2002 г. от передвижных источников на 1742 руб.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым согласиться с позицией суда области, основанной на том, что плата за загрязнение окружающей природной среды не является налоговым платежом, в связи с чем нормы налогового законодательства не подлежат применению при ее начислении и взыскании, соответственно, у налогового органа не имеется оснований для проверки правильности исчисления платы за загрязнение окружающей природной среды.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона Российской Федерации N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" плательщиками платы за пользование водными объектами признаются организации и предприниматели, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами, подлежащее лицензированию в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Пунктом 4 статьи 6 Федерального закона N 71-ФЗ отчетный период по плате за пользование водными объектами определен как календарный месяц. Внесение плательщиком платы по итогам каждого отчетного периода должно производиться не позднее 20 календарных дней после истечения этого периода, и в те же сроки плательщик обязан представлять налоговому органу по месту нахождения налоговые декларации (пункт 3 статьи 6 Федерального закона N71-ФЗ).

Пунктом 6 статьи 4 Закона установлена обязанность водопользователей при пользовании водными объектами без соответствующей лицензии уплачивать плату за пользование водными объектами в размере, увеличенном в пять раз по сравнению со ставками платы, обычно устанавливаемыми в отношении такого пользования на основании лицензии.

Налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки установил, что акционерное общество, не имеющее лицензии на водопользование, в 2002 г. производил забор пресных вод из водных объектов р. Дон и р. Днепр, однако, исчисление платы за пользование водными объектами не производило и налоговые декларации налоговому органу не представляло. Указанное обстоятельство явилось основанием для начисления платы за пользование водными объектами в сумме 239760 руб., пени за несвоевременную уплату платы за пользование водными объектами в сумме 70978 руб., штрафа за неуплату платы в сумме 47952 руб., штрафа за непредставление налоговых деклараций в сумме 323676 руб.

В то же время, при доначислении указанного платежа налоговый орган не учел следующее.

Пунктом 2 статьи 2 Федерального закона N 71-ФЗ не признается объектом платы за пользование водными объектами в целях забора воды сельскохозяйственными предприятиями и (или) крестьянскими (фермерскими) хозяйствами для орошения земель сельскохозяйственного назначения, централизованного водоснабжения животноводческих ферм и животноводческих комплексов, включая птицефермы и птицефабрики, а также садоводческих и огороднических объединений граждан.

Согласно уставу акционерное общество является сельскохозяйственным предприятием. Налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки установлено, что общество в проверяемом периоде занималось производством и реализацией сельскохозяйственной продукции.

Следовательно, общество вправе было использовать льготу, предусмотренную пунктом 2 статьи Федерального закона N 71-ФЗ. В материалы дела общество представило документы, подтверждающие наличие у него централизованного водоснабжения.

Поскольку при проведении проверки налоговый орган не исследовал вопрос о том, на какие цели обществом использовалась забранная вода и доказательств использования воды не для орошения земель сельскохозяйственного назначения, централизованного водоснабжения животноводческих ферм и животноводческих комплексов, птицеферм, а на прочие нужды, инспекцией суду не представлено, суд апелляционной инстанции считает правомерным признание в данной части решения налогового органа недействительным.

При осуществлении проверки правильности исчисления и перечисления в бюджет обществом за 2001 г. платы за пользование недрами и отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при добыче подземных пресных вод налоговый орган установил факт неисчисления указанных платежей, а также непредставления налоговому органу налоговых деклараций, что явилось основанием для их доначисления в суммах соответственно 449616 руб. и 56202 руб., начисления пеней в суммах 264591 руб. и 31639 руб., штрафных санкций за неуплату платежей в суммах 89923 руб. и 11240 руб. и за непредставление налоговому органу налоговых деклараций в суммах 1146592 руб. и 137690 руб.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 06.05.1998 г. N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами", в 2001 г. плата за пользование водными объектами в целях осуществления забора (добычи) воды из подземных источников осуществлялась в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах.

Статьей 39 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 г. N 2395-1 "О недрах" платежи за пользование недрами и отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы отнесены к платежам при пользовании недрами.

Согласно статье 40 Закона N 2395-1 от платежей за пользование недрами освобождаются собственники и владельцы земельных участков, осуществляющие в установленном порядке добычу подземных вод на принадлежащем им или арендуемом ими земельном участке непосредственно для своих нужд.

Из пункта 3 Инструкции Госналогслужбы России от 31.12.1996 г. N 44 "О порядке исчисления, уплаты в фонд воспроизводства минерально-сырьевой базы и целевом использовании отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы" следует, что налогооблагаемой базой по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы является стоимость первого товарного продукта, полученного и реализованного из фактически добытых полезных ископаемых. При этом первым товарным продуктом по подземным водам является вода, прошедшая первичную обработку (обеззараживание, обезжелезивание, фторирование и другие операции по доведению воды до требований действующего ГОСТа).

Таким образом, основанием для начисления платежей за пользование недрами является не сама по себе добыча подземных вод, а осуществление деятельности по ее реализации как товарного продукта.

Как правильно указал суд области, налоговым органом при проведении проверки не было установлено фактов реализации общество добытой воды на сторону.

Из представленных обществом форм статистической отчетности N 2-ТП о добыче и использовании воды следует, что добытая обществом вода использовалась им исключительно для собственных нужд. Кроме того, в ходе судебного разбирательства обществом были представлены суду документы, подтверждающие права собственности и бессрочного пользования на земельные участки, на которых добывалась вода.

Следовательно, в проверяемом периоде общество не являлось плательщиком платежей за пользование недрами, в связи с чем у него отсутствовали обязанности по исчислению соответствующих платежей и представлению налоговому органу налоговых деклараций.

Указанное исключает возможность доначисления обществу платежей, плательщиком которых оно не является, и пеней за их несвоевременную уплату, а также применение ответственности за неуплату этих платежей и за непредставление налоговых деклараций по ним.

Оценивая правомерность применения налоговым органом налоговых санкций по проверенным налогам и сборам, суд области обоснованно сослался на норму пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса, согласно которой обязанность по уплате налоговых санкций за правонарушения, совершенные до момента реорганизации юридического лица, на правопреемника юридического лица возлагается только в случае наличия решения налогового органа о привлечении реорганизуемого юридического лица (лиц) к налоговой ответственности, вынесенного до внесения в Единый государственный реестр юридических лиц соответствующей записи о реорганизации. Правопреемник (правопреемники) реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него настоящей статьей обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами и исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации для налогоплательщиков.

Судом области установлено, что акционерное общество "Коньшинская Нива" создано в результате реорганизации в форме присоединения к нему акционерных обществ "Истобнянская Нива" и "Юрьевская Нива" в форме присоединения. Реорганизация произведена 23.09.2002 г., о чем в Единый государственный реестр юридических лиц внесена соответствующая запись. Настоящее решение о применении налоговой ответственности в отношении акционерного общества "Коньшинская Нива" принято налоговым органом 19.11.2003 г. До момента завершения реорганизации налоговым органом не было принято решений о привлечении к соответствующей ответственности правопредшественников акционерного общества "Коньшинская Нива" - обществ "Истобнянская Нива", "Юрьевская Нива", "Коньшинская Нива". Санкции, примененные за период после реорганизации - с 23.09.2002 г. по 19.11.2003 г., налоговым органом не выделены.

Таким образом, суд сделал правильный вывод, что обязанность по уплате штрафов, наложенных на юридическое лицо после завершения его реорганизации, не может быть возложена на правопреемника реорганизованного юридического лица и правомерно признал в связи с этим решение налогового органа недействительным в части начисления санкций в общей сумме 3371921руб., в том числе:

-по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов и расходов, совершенные в течение более одного налогового периода - 15000 руб.;

-по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налогов и платежей: по налогу на прибыль - 491439 руб., по налогу на добавленную стоимость - 994887 руб., по налогу на имущество предприятий - 4197 руб., по налогу на пользователей автодорог - 57976 руб., по плате за землю - 42128 руб., по плате за загрязнение окружающей природной среды - 7368 руб., по плате за пользование недрами при добыче подземных пресных вод - 89923 руб., по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы - 11240руб., по плате за пользование водными объектами - 47952 руб., по налогу с продаж - 1853 руб.;

-по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговому органу налоговых деклараций: по плате за пользование недрами - 1146592 руб., по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы - 137690 руб., по плате за пользование водными объектами - 323676 руб.

Основываясь на изложенном, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что судом области в полном объеме исследованы все представленные сторонами доказательства и им дана правильная правовая оценка.

Ссылка налогового органа на неправомерность принятия документов, представленных налогоплательщиком в процессе судебного рассмотрения спора, отклоняется судом апелляционной инстанции.

Из правовой позиции, конкретизированной Конституционным Судом Российской Федерации применительно к налоговым спорам в постановлении от 28.10.1999 г. N 14-П и определении от 18.04.2006 г. N 87-0 следует, что гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых иычетов и ппивлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Этому корреспондирует толкование статьи 100 Налогового Кодекса Российской Федерации, данное в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации". Согласно его пункту 29 при оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 г. N 267-0 указано, что часть вторая статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить документы, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что факт непредставления доказательства в ходе налоговой проверки не исключает возможности его представления в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статей 66-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами ненормативных актов и соответствия ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту возлагается на орган, принявший акт, решение.

При этом, законность и обоснованность ненормативного акта оценивается судом на момент его принятия исходя из тех доказательств, которые представлены органом, принявшим оспариваемый акт.

Статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

Налогоплательщик представленными им доказательствами доказал правомерность своих требований.

Налоговый орган доказательств правомерности произведенных им доначислений не представил и доводы налогоплательщика не опроверг.

Акт выездной налоговой проверки и решение, принятое по нему, страдают дефектами содержания, которые не могут быть восполнены в процессе судебного разбирательства.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба налогового органа не подлежит удовлетворению, а решение суда области подлежит оставлению без изменения как законное и обоснованное.

С учетом результатов рассмотрения апелляционной жалобы государственная пошлина, уплаченная налоговым органом при обращении в арбитражный суд апелляционной инстанции, возврату не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266-268, пунктом 1 статьи 269, статьей 270, 271 арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Белгородской области от 29.12.2007 г. оставить без изменения, апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Белгородской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Т.Л. Михайлова

Судьи

Н.Д. Миронцева В.А. Скрынников