Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 мая 2008 г. N 17АП-2657/08

г. Пермь

15 мая 2008 г.

Дело N А60-1270/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 12.05.2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 15.05.2008 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Риб Л. Х.,

судей Осиповой С.П., Ясиковой Е.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тухватуллиной Э.Р.

при участии:

от заявителя (Общество с ограниченной ответственностью "Сафьяновская медь-Медин"): Самаркин К.И. - представитель по доверенности от 19.02.2008г., Белькова М.Б. - представитель по доверенности от 3.04.2008г., Сосновских Т.В. - представитель по доверенности от 3.04.2008г., Ли Е.В. - представитель по доверенности от 19.02.2008г., предъявлены паспорта;

от ответчика (Инспекция ФНС России по г. Режу Свердловской области): Руденко К.Г. - представитель по доверенности от 9.01.2008г., предъявлено удостоверение; Щербакова Е.Б. - представитель по доверенности от 26.02.2008г., предъявлен паспорт;

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу ответчика - Инспекции ФНС России по г. Режу Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 марта 2008 года

по делу N А60-1270/2008,

принятое судьей Сушковой С.А.

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Сафьяновская медь-Медин"

к Инспекции ФНС России по г. Режу Свердловской области

о признании недействительным решения налогового органа,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Сафьяновская медь - Медин" (далее Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Инспекции ФНС России по г.Режу Свердловской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности от 29.12.2007г. N 23 в части доначисления НДПИ в размере 5899528руб., пени за неуплату налога - 1150064, 90руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 1179905,60руб., налога на прибыль - 219068руб., пени за неуплату налога - 3888,40руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ - 43813,60руб.

Решением арбитражного суда от 21.03.2008г. заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления НДПИ, пени и штрафа по налогу, пени за неуплату налога на прибыль и штрафа за неуплату налога в суммах, указанных в решении.

В удовлетворении остальной части заявленных требований судом отказано.

Не согласившись с вынесенным судом решением в части удовлетворения заявленных требований, налоговый орган обратился в суд апелляционной инстанции с жалобой и просит в оспариваемой части решение суда отменить, в удовлетворении заявленных Обществом требований отказать.

В обоснование жалобы ее заявитель указывает на неправильное применение арбитражным судом положений главы 26 НК РФ, которыми предусмотрено включение в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого для исчисления налоговых обязательств по НДПИ за текущий налоговый период (месяц) суммы налога, исчисленного за предыдущий период.

Не оспаривая право налогоплательщика на применение ставки НДПИ в размере 0 процентов при добыче полезных ископаемых, остающихся во вскрышных (разубоживающих) породах, налоговый орган связывает право налогоплательщика на применение льготной ставки с обязанностью по представлению уточненной налоговой декларации, по результатам проверки которой налоговым органом будут скорректированы налоговые обязательства налогоплательщика.

В апелляционной жалобе Инспекцией приведены доводы о правомерном привлечении к ответственности за неуплату налога на прибыль, уплачиваемому в местный бюджет, в виде штрафа, размер которого в учетом переплаты составляет 3375,84руб., а также пени по налогу в сумме 3888,40руб., подтвержденной соответствующим расчетом.

Общество с доводами апелляционной жалобы не согласно по основаниям, приведенным в отзыве, полагает, что включение суммы исчисленного за предыдущий налоговый период НДПИ в расчетную стоимость полезного ископаемого для определения налоговых обязательств текущего периода противоречит положениям ст. ст. 38, 53 НК РФ, установленному порядку учета косвенных расходов в целях определения налоговой базы текущего периода, влечет необоснованное прогрессивное налогообложение, поскольку отсутствует взаимосвязь между расходами налогоплательщика, произведенными в прошлом налоговом периоде, и добычей полезного ископаемого в текущем налоговом периоде.

Позиция налогоплательщика по налогу на прибыль сводится к тому, что расчет пени и штрафа произведен Инспекцией без учета имеющейся переплаты по налогу, образовавшейся в связи с подачей уточненных налоговых деклараций за 2004 год.

Присутствующие в судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на жалобу.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в обжалуемой части при отсутствии возражений сторон.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности Общества, выводы которой отражены в акте проверки от 30.11.2007г. N 47, налоговым органом принято решение N 23 от 29.12.2007г., которым Общество привлечено к налоговой ответственности за неуплату НДПИ, налога на прибыль, НДС, ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, произведено доначисление названных налогов и страховых взносов, пени за их неуплату (т.1 л.д.15-32).

Не согласившись с вынесенным Инспекцией решением в части начисления НДПИ и налога на прибыль, штрафов и пени по указанным налогам, налогоплательщик обжаловал его в арбитражный суд.

НДПИ в сумме 5899528руб. за 2005 год - 1 полугодие 2007 года начислен Инспекцией на основании выводов о неправомерном, в нарушение подп.7 п.4 ст.340 НК РФ, занижении налоговой базы (стоимости добытых полезных ископаемых), определяемой расчетным способом, по причине невключения в общую сумму прочих расходов сумм начисленного налога (НДПИ) (раздел 2.7 акта проверки).

Признавая неправомерным доначисление налога, суд первой инстанции со ссылкой на положения ст.ст.38, 53 НК РФ указал, что исчисленный ранее налог не может быть включен в состав объектов налогообложения.

Спор между сторонами по настоящему делу в части, касающейся НДПИ, фактически сводится к разрешению вопроса о наличии (отсутствии) оснований для включения в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого суммы исчисленного НДПИ за прошлый период.

Суд апелляционной инстанции при рассмотрении дела, руководствуясь положениями налогового законодательства, в частности, главой 26 НК РФ, пришел к следующим выводам.

Объектом налогообложения по НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование на территории Российской Федерации (подп.1 п.1 ст.336 НК РФ).

В соответствии со ст.338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых за исключениями, предусмотренными п.2 ст.338 Кодекса.

Согласно ст.340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком одним из предусмотренных названной статьей способов, в том числе исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (подп.3 п.1 ст.340 Кодекса).

В рассматриваемом случае налогоплательщиком не производилась реализация добытого полезного ископаемого, что в силу положений упомянутой статьи является основанием для применения способа оценки исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Согласно пп. 7 п. 4 ст. 340 НК РФ расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета, и в этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Виды расходов, произведенные налогоплательщиком в налоговом периоде и учитываемые при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, предусмотрены в подп.1-7 п.4 ст.340 НК РФ, к числу которых отнесены прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

В соответствии со ст. 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Статьей 270 НК РФ предусмотрено исключение из состава прочих расходов лишь сумм налога на прибыль и платы за нормативные и сверхнормативные выбросы и сбросы загрязняющих веществ.

Таким образом, законодателем установлены два требования, которым должны удовлетворять прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ: во-первых, они должны быть связанными с добычей полезных ископаемых, во-вторых, должны быть произведены в текущем налоговом периоде. В случае если прочие расходы (к числу которых отнесены все налоги и сборы за поименованными исключениями), связаны с добычей полезных ископаемых, данные расходы включаются в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых в силу прямого указания в налоговом законодательстве.

Датой осуществления прочих расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей согласно подп.1 п.7 ст.272 НК РФ является дата начисления налогов и сборов. Основанием для учета подобных расходов являются суммы налога, отражаемые в налоговых декларациях по соответствующему налогу.

Налоговая декларация по НДПИ представляется не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п.2 ст.345 НК РФ). Иными словами, в текущем налоговом периоде налогоплательщиком по декларации исчисляется сумма налога к уплате за предыдущий налоговый период.

Таким образом, НДПИ, исчисленный за прошлый налоговый период, с учетом установленного ст.272 НК РФ порядка учета и признания прочих расходов, относится к расходам текущего налогового периода.

Следовательно, выводы Инспекции о необходимости включения суммы НДПИ за прошлый налоговый период в состав расходов при определении расчетной стоимости добытых полезных ископаемых для исчисления налога за текущий налоговый период, занижении Обществом налоговой базы по НДПИ, что является основанием для доначисления налога, являются правильными, соответствуют действующему налоговому законодательству.

Вывод суда о том, что к числу объектов налогообложения в качестве самостоятельного не может быть отнесен исчисленный ранее налог, применительно к обстоятельствам рассматриваемого спора является ошибочным, поскольку налоговой базой для по НДПИ является стоимость добытого полезного ископаемого, определяемая в соответствии с налоговым законодательством, объектом налогообложения - полезные ископаемые.

Налог, исчисленный за предыдущий налоговый период, является лишь одной из составляющих, включаемых в расчетную стоимость полезного ископаемого в составе прочих расходов, что обусловлено особенностью применяемого способа определения налоговой базы (расчетный способ), обязательно для применения в силу прямого указания в законе и не противоречит положениям налогового законодательства, в том числе и ст. 53 Кодекса о том, что налоговая база и порядок определения налоговой базы установлены НК РФ, в данном случае - главой 26 НК РФ.

По вышеизложенным основаниям судом апелляционной инстанции оценены как несоответствующие налоговому законодательству доводы Общества об отсутствии правовых оснований учитывать сумму НДПИ за предшествующий период при определении расчетной стоимости полезного ископаемого для исчисления налога за текущий период.

Вместе с тем судом при вынесении решения обоснованно учтено, что при доначислении НДПИ по результатам проверки Инспекцией неправомерно не принято во внимание право налогоплательщика на применение налоговой ставки 0 процентов при добыче полезных ископаемых из вскрышных (разубоживающих) пород, что привело к искажению налоговой базы и, как следствие, неправильному определению суммы налога, подлежащего доначислению.

Не оспаривая право налогоплательщика на применение ставки налога 0 процентов в отношении части добытого полезного ископаемого, налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что применение льготы по налогу (в том числе и льготной ставки) является правом налогоплательщика, для предоставление льготы налогоплательщику необходимо представить уточненную декларацию по налогу.

Однако при проведении налоговой проверки налоговый орган вправе в соответствии со ст.93 НК РФ истребовать все необходимые документы, проверить правильность исчисления налоговых обязательств налогоплательщиком, и при установлении факта излишнего начисления налога (в том числе по причине неиспользования льготы по налогу и при отсутствии оснований полагать, что от льготы налогоплательщик отказался) определить сумму налога, реально подлежащего уплате. Поскольку использование льготы не связано с фактом представления в налоговый орган декларации, непредставление налогоплательщиком уточненной декларации не является основанием для исчисления налога без учета имеющейся льготы.

Таким образом, обоснованно доначисленным в данном случае следует считать налог, исчисленный от заниженной налоговой базы по причине неправильного определения расчетной стоимости добытого полезного ископаемого и уменьшенный с учетом имеющегося у предприятия права на применение льготной (0 процентов) ставки по налогу.

При отсутствии у суда возможности самостоятельно определить сумму правомерно начисленного и подлежащего уплате налога, соответственно, пени и штрафа по налогу, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части всей суммы НДПИ, пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ.

Решением N 23 от 29.12.2007г. налогоплательщику доначислен налог на прибыль в сумме 219068руб, штраф за его неуплату в размере 20% от суммы налога, пени в размере 3888,40руб., начисленной за неуплату налога, зачисляемого в местный бюджет.

Суд первой инстанции признал обоснованным доначисление налога и отказал в удовлетворении требований в указанной части, что не оспаривается заявителем. Признавая недействительным решение в части наложения штрафа и начисления пени, суд исходил из наличия у налогоплательщика в период, предшествующий проверяемому, переплаты по налогу в сумме, превышающей доначисленный налог и отсутствии в материалах дела надлежащего расчета суммы пени.

Налоговый орган оспаривает решение суда в части пени по налогу в полной сумме, штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 3375,84руб., исчисленного от задолженности по налогу, уплачиваемому в местный бюджет, в сумме 16879, 21руб. Размер задолженности определен Инспекцией с учетом имеющейся переплаты в сумме 1376, 79руб.

Однако из представленного в материалы дела лицевого счета по налогу на прибыль, зачисляемому в местный бюджет, видно, что переплата по налогу (1376руб.) определена налоговым органом без учета данных уточненной декларации по налогу на прибыль, согласно которой ранее исчисленный за 2004 год налог по сроку уплаты 28.03.2005года уменьшен на 18255руб. (т.3 л.д.38).

Независимо от даты представления уточненной налоговой декларации (17.12.2007г.), при решении вопроса о наличии (отсутствии) оснований для привлечения к ответственности и начислении пени, данные уточненной декларации следует учитывать по дате возникновения у налогоплательщика налоговых обязательств за тот период, за который представлена налоговая декларации - 28.03.2005г.

Поскольку данные уточненной налоговой декларации Инспекцией действительно не учтены, что не опровергнуто представителями Инспекции в судебном заседании, наличие законных оснований для привлечения к налоговой ответственности и начисления пени налоговым органом не доказана.

При изложенных обстоятельствах судом апелляционной инстанции не установлено оснований для отмены принятого судом первой инстанции решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

В соответствии со ст.110 Арбитражного процессуального кодекса РФ расходы по уплате госпошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на заявителя жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Свердловской области от 21 марта 2008 года по делу N А60-1270/2008 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по г.Режу Свердловской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Л. Х. Риб

Судьи

С.П. Осипова Е.Ю. Ясикова